Налоговые преступления и ответственность за их совершение. Проблемы правоприменительной практики

<

122514 1921 1 Налоговые преступления и ответственность за их совершение.     Проблемы правоприменительной практикиС учетом позиции Конституционного суда РФ, зафиксированной в его Постановлении от 27 мая 2003 года №9-П, произвольное привлечение к уголовной ответственности за неуплату налога в случаях, когда налогоплательщик использует не противоречащие закону механизмы уменьшения налоговых платежей, является недопустимым. Следовательно, необходимо отграничивать действия по минимизации налогообложения от уклонения от уплаты налогов «иным способом».

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность.

Законодательное определение налогового правонарушения является обобщающей (собирательной) категорией, отражающей объективную реальность негативных процессов в налоговой сфере1. Данное определение (как и определение любого иного правонарушения или преступления) содержит минимальное, но достаточное количество существенных признаков налоговых правонарушений. Вводя в профессиональный юридический оборот категорию «налоговое правонарушение», законодатель не мог включить в нее исчерпывающий перечень признаков, особенностей всех правонарушений, совершаемых в налоговой сфере, поскольку определение должно быть применимым в практической деятельности.

Реализация поставленной цели возможна только в том случае, если вводимое определение будет достаточно емким и унифицированным по содержанию, понятным не только профессиональным юристам, но и всем участникам налоговых отношений2.

Данное определение содержит следующую совокупность наиболее важных юридических признаков налогового правонарушения1:

1) противоправность деяния — налоговое правонарушение представляет собой деяние, нарушающее нормы законодательства о налогах и сборах. Деяния, содержащие признаки составов правонарушений, перечисленные гл. 16 и 18 НК РФ, но не нарушающие законодательства о налогах и сборах, не могут относиться к налоговым правонарушениям;

2) виновность — налоговое правонарушение совершается виновно (умышленно или по неосторожности). Виновность означает предусмотренное НК РФ психическое отношение лица в форме умысла или неосторожности к совершаемому деянию и его последствиям. Форма вины является обязательным признаком налогового правонарушения, поскольку тот или иной ее вид всегда содержится в нормах НК РФ, определяющих составы правонарушений. Большинство составов налоговых правонарушений, установленных НК РФ, предполагают наличие неосторожной формы вины;

3) наказуемость деяния — совершение налогового деликта влечет для нарушителя негативные последствия в виде налоговых санкций. Наказуемость является формальным признаком, поскольку налоговым правонарушением признается противоправное деяние фискально обязанных лиц, ответственность за которое предусмотрена НК РФ. Установление ответственности за налоговые правонарушения только НК РФ является императивной нормой; никакие иные нормативные правовые акты не могут содержать положений, относящихся к налоговой ответственности.

Сущность наказуемости как формального признака налогового правонарушения заключается в угрозе применить наказание к виновным лицам при нарушении ими запрета на какие-либо деяния, юридические признаки которых закреплены гл. 16 и 18 НК РФ.

Определение уполномоченными органами в поведении лица, привлекаемого к ответственности, всех юридических признаков налогового правонарушения дает основания для квалификации совершенного им деяния в качестве налогового правонарушения и применения соответствующих мер воздействия.

Налоговое правонарушение является фактическим правовым основанием юридической ответственности и в силу этого характеризуется совокупностью объективных и субъективных признаков, образующих состав налогового правонарушения. Состав налогового правонарушения — это установленные нормами налогового права признаки (элементы), совокупность которых позволяет считать противоправное деяние налоговым правонарушением.

Состав образуют четыре элемента1: объект, объективная сторона, субъект и субъективная сторона.

Признаки противоправности деяний можно подразделить на обязательные и факультативные. Обязательными признаками объективной стороны следует считать: само противоправное деяние и его результат, наличие причинной связи между деянием и результатом (последствиями). Нарушитель налогового законодательства подлежит ответственности только в том случае, если наступившие общественно опасные последствия находятся в прямой причинной связи с совершенным противоправным деянием. Относительно налоговых правонарушений с материальным составом следует учитывать, что отсутствие причинной связи является основанием для освобождения лица от налоговой ответственности2.

Факультативными признаками объективной стороны налоговых правонарушений являются место, способ, обстановка, время, систематичность и повторность совершения правонарушения.

Обстановка совершения деликта учитывается для квалификации ряда налоговых правонарушений. Например, ведение организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе.

Время совершения налогового деликта имеет важное значение для его квалификации, поскольку позволяет определить налоговый период, в котором произошло нарушение, и, таким образом, правильно выбрать норму налогового права, подлежащую применению. Например, грубое нарушение, организацией правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, совершенное в течение более одного налогового периода.

Налоговый кодекс РФ предусматривает две формы вины — прямой умысел и косвенный умысел, различаемые между собой только по волевому критерию. Интеллектуальный критерий умысла в налоговых правонарушениях одинаков. Сущность налогового правонарушения, совершенного в форме прямого умысла, заключается в том, что лицо осознавало противоправный, характер своих действий (бездействия) и желало наступления вредных последствий в результате осуществления своих действий (бездействия). Сущность налогового правонарушения, совершенного в форме косвенного умысла, выражается в том, что правонарушитель хотя и не желал наступления вредных последствий, но сознательно допускал их появление в результате осуществления своих действий (бездействия).

Системный анализ положений п. 4 ст. 104 и ст. 106 НК РФ позволяет сделать вывод о законодательном разграничении налоговой, административной и иной ответственности, наступающей за нарушение правил поведения в сфере налоговых отношений.

Виды налоговых правонарушений и меры ответственности за их совершение установлены гл. 16 НК РФ. Структура и состав рассматриваемой главы находятся в постоянной динамике, обусловленной периодом становления охранительных налоговых правоотношений.

Глава 16 объединяет ст. 116—1291 НК РФ, сущность которых заключается в рассматриваемых ниже положениях.

Статья 116. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе. Объектом данного правонарушения являются полномочия налоговых органов по осуществлению учета налогоплательщиков в целях налогового контроля. Нарушение срока постановки на учет посягает на установленный налоговым законодательством порядок управления в налоговой сфере. Обязанность налоговых органов вести в установленном порядке учет налогоплательщиков установлена подп. 3 п. 1 ст. 32 НК РФ.

Составы правонарушений, описываемых ст. 116 НК РФ, являются формальными, поскольку срок подачи заявления о постановке на налоговый учет не ставится в зависимость от осуществления потенциальным налогоплательщиком какой-либо финансово-хозяйственной деятельности.

Объективная сторона составов, описанных ст. 116 НК РФ, выражается в бездействии потенциального налогоплательщика, т. е. в невыполнении им своей обязанности подать в установленный законом срок заявление в налоговый орган о постановке себя на учет по месту жительства, по месту нахождения обособленного подразделения, а также принадлежащего физическому лицу или организации недвижимого имущества или транспортных средств, подлежащих налогообложению.

Статья 117. Уклонение от постановки на учет в налоговом органе. Объектом рассматриваемого правонарушения являются общественные отношения, складывающиеся в процессе налогового контроля.

Объективная сторона представляет собой осуществление организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности без постановки в предусмотренный срок на учет в налоговом органе.

Обязательным условием для квалификации налогового правонарушения по ст. 117 НК РФ является совокупность двух факультативных признаков объективной стороны: времени и обстановки совершения деликта. Следовательно, налоговая ответственность по данному составу может наступить только при наличии следующих двух условий1: налогоплательщиком нарушен срок, установленный ст. 83 НК РФ, подачи заявления о постановке его на налоговый учет; лицо, обязанное встать на налоговый учет, в период просрочки осуществляло предпринимательскую деятельность (совершало действия, направленные на извлечение дохода).

Отдельный квалифицирующий признак присутствует в структуре объективной стороны п. 2 рассматриваемой статьи: превышение на 90 дней и более обязанным субъектом срока, установленного ст. 83 НК РФ для подачи заявления о постановке на учет.

Состав налогового правонарушения, предусмотренного ст. 117 НК РФ, — материальный, вследствие чего не имеют правового значения добросовестное ведение налогоплательщиком бухгалтерского учета, подача соответствующих деклараций, уплата причитающихся налогов с этой деятельности и т. д. Наступление ответственности за совершение рассматриваемого правонарушения обусловлено фактом осуществления предпринимательской деятельности без соответствующей налоговой регистрации. Квалифицирующим признаком данного состава является презумпция деятельности налогоплательщика, направленной на извлечение прибыли. Однако, согласно п. 6 ст. 108 НК РФ, бремя доказывания признаков объективной стороны лежит на налоговом органе. Фактами, свидетельствующими о ведении налогоплательщиком деятельности, может быть заключение гражданско-правовых договоров, получение различных товаров, оказание услуг или выполнение работ в пользу других лиц и т. д. Таким образом, фактическое неполучение дохода после истечения срока постановки на налоговый учет не является основанием, освобождающим налогоплательщика от ответственности по ст. 117 НК РФ.

Статья 118. Нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке. Объектом рассматриваемого правонарушения являются общественные отношения, складывающиеся в процессе налогового контроля.

Объективная сторона выражается в нарушении налогоплательщиком установленного НК РФ 10-дневного срока для сообщения в письменной форме налоговому органу информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке. Относительно рассматриваемого состава формой неисполнения налогоплательщиком возложенных на него обязанностей является бездействие.

Для установления объективной стороны рассматриваемого правонарушения не играет роли, кто явился инициатором закрытия банковского счета — клиент-налогоплательщик или обслуживающий его банк, или же обслуживание счета прекратилось по истечении срока договора, по решению суда и т. д. Квалификация данного правонарушения зависит от правильности исчисления срока предоставления сведений об открытии и закрытии счета в банке. Состав данного правонарушения считается оконченным по истечении последнего дня срока, установленного для предоставления в налоговый орган информации об открытии (закрытии) банковского счета.Состав рассматриваемого правонарушения формальный, поскольку ст. 118 НК РФ не связывает наступление каких-либо негативных последствий с возможностью привлечения к налоговой ответственности за нарушение названного срока.

Статья 119. Непредставление налоговой декларации. Объектом описанного ст. 119 НК РФ состава правонарушения являются общественные отношения, складывающиеся в процессе осуществления налогового контроля.

Объективная сторона правонарушения выражается в непредставлении налогоплательщиком в налоговый орган по месту своего учета налоговых деклараций по налогам, которые он обязан уплачивать.Не образуют данного состава ошибки при составлении налоговой декларации, в том числе и такие, которые привели к занижению налоговой базы и подлежащей уплате суммы налога. Непредставление налоговой декларации относится к формальным составам и квалифицируется в качестве правонарушения независимо от наличия или отсутствия последствий в виде неуплаты налогов.

Статья 120. Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Объектом составов, предусмотренных п. 1 и 2 рассматриваемой статьи, являются общественные отношения, складывающиеся в процессе управления налоговой сферой. Объектом налогового правонарушения, предусмотренного п. 3 ст. 120 НК РФ, являются материальные фискальные права государства. Объективная сторона всех составов правонарушений, предусмотренных ст. 120 НК РФ, однородна и выражается в грубом нарушении правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения.

Квалификация деяния по ст. 120 НК РФ возможна только при наличии обстоятельств, свидетельствующих о грубом нарушении правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения. Квалифицирующим признаком грубого нарушения правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения является систематичность. Вторым квалифицирующим признаком грубого нарушения правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения является занижение налоговой базы, образовавшееся в результате неправомерных действий (бездействия) налогоплательщика.

Статья 122. Неуплата или неполная уплата сумм налога. Объектом рассматриваемого правонарушения являются фискальные материальные права государства. Объективная сторона выражается в нарушении налогоплательщиком своей обязанности уплачивать законно установленные налоги и сборы. Обязанность по уплате налогов должна быть выполнена в установленный налоговым законодательством срок и в полном объеме.

Составы правонарушений, предусмотренные ст. 122 НК РФ, имеют дополнительные (факультативные) признаки объективной стороны в виде способов и места совершения неуплаты или неполной уплаты налога. Относительно п. 1 ст. 122 НК РФ такими способами являются: занижение налоговой базы; иное неправильное исчисление налога; другие неправомерные действия (бездействие). Деяния, предусмотренные п. 2 ст. 122, могут стать следствием занижения налоговой базы, других неправомерных действий (бездействия). Налоговое правонарушение, предусмотренное п. 3 ст. 122 НК РФ, может быть совершено любым из вышеназванных способов.

Статья 123. Невыполнение налоговым агентом обязанности удержанию и (или) перечислению налогов. Объектом данного налогового правонарушения являются фискальные материальные права государства. Неперечисление или неполное перечисление налоговым агентом сумм налога приводит к неполному формированию доходной части бюджетов или государственных внебюджетных фондов.

Статья 125. Несоблюдение порядка владения, пользования (или) распоряжения имуществом, на которое наложен арест. Объектом данного правонарушения выступают процессуальные фискальные права государства, а именно — установленный законодательством о налогах и сборах порядок управления в налоговой сфере. Общественная опасность несоблюдения установленного законодательством порядка владения, пользования и (или) распоряжения арестованным имуществом заключается создании условий, затрудняющих или вообще исключающих возможность принудительного исполнения решения о взыскании налога (сбора).

Статья 126. Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля. Объектом данного правонарушения выступают процессуальные фискальные права государства. Непредставление налоговому органу необходимых сведений посягает на нормальную деятельность по осуществлению налогового контроля.

Объективная сторона выражается в невыполнении налогоплательщиком или налоговым агентом в определенный законодательством срок своих обязанностей по представлению налоговому органу документов и (или) иных сведений, предусмотренных налоговым законодательством.

Составы налоговых правонарушений, описанные в ст. 126 НК РФ, образуются в результате действий или бездействия виновного лица.

Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, образует состав правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 126 НК РФ, только в том случае, если совершенное деяние не образует состава правонарушения, предусмотренного п. 2 этой же статьи. Составы правонарушений, предусмотренные п. 1 и 2 рассматриваемой статьи, различаются по способу их совершения.

Налоговое правонарушение, предусмотренное п. 2 ст. 126 НК РФ, совершается в виде отказа организации представить по запросу налогового органа имеющиеся у нее документы со сведениями о налогоплательщике. Квалификация деяния по данному признаку предусматривает обязательное наличие следующих признаков состава объективной стороны1: наличие надлежащим образом оформленного запроса налогового органа об истребовании необходимых документов; отказ в виде заявления лица о нежелании представить все некоторые из запрашиваемых документов; наличие запрашиваемых документов у лица, которому налоговый орган адресовал запрос.

Третьим самостоятельным налоговым правонарушением, описанным п. 2 ст. 126 НК, является представление налоговому органу документов с заведомо ложными сведениями, при условии, что такое деяние не содержит признаков нарушения законодательства о налогах и сборах, предусмотренного 1351 НК РФ. Состав третьего правонарушения отличается от первых двух по объективной стороне, поскольку он может быть совершен только в форме активных действий — в подделке документа, его заведомой фальсификации, подлоге и т. д.

Статья 128. Ответственность свидетеля. Объектом данного правонарушения являются процессуальные фискальные права государства. Неявка в налоговые органы, уклонение от явки без уважительных причин, неправомерный отказ от дачи показаний либо дача заведомо ложных показаний лицом, вызываемым по делу о налоговом правонарушении, создают препятствия в работе налоговых органов.

Статья 128 НК РФ устанавливает четыре самостоятельных состава налогового правонарушения: неявка свидетеля без уважительных причин; уклонение свидетеля от явки без уважительных причин; неправомерный отказ свидетеля от дачи показаний; дача свидетелем заведомо ложных показаний.

Статья 129. Отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки, дача заведомо ложного заключения или осуществление заведомо ложного перевода.

Объектом рассматриваемого правонарушения являются процессуальные фискальные права государства.

<

Объективная сторона налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 129 НК РФ, выражается в отказе эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки. Объективная сторона налогового правонарушения, описанного п. 2 ст. 129 НК РФ, выражается в даче экспертом заведомо ложного заключения или заведомо ложного перевода.

Правонарушение, содержащее признаки состава правонарушения ч. 2 ст. 129 НК РФ, будет оконченным в момент подписания экспертом или переводчиком документа, содержащего заведомо ложные сведения. Если перевод осуществляется устно, а его результаты фиксируются сотрудником налогового органа, то правонарушение считается оконченным в момент окончания перевода.

Статья 1291. Неправомерное несообщение сведений налоговому органу. Объектом рассматриваемого налогового правонарушения являются процессуальные фискальные права государства.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного ст. 1291 НК РФ, может выражаться в бездействии, которое состоит в несообщении лицом (в пределах установленного срока) сведений, которые необходимы налоговому органу.

В настоящее время такие обязанности, неисполнение которых и образует объективную сторону ст. 1291 НК РФ, установлены ст. 85 и 862 НК РФ.

В силу внешней схожести объективную сторону налогового правонарушения, предусмотренного ст. 1291 НК РФ, необходимо четко отграничивать от состава налогового правонарушения, описанного ст. 126 НК РФ.

Установление в противоправном деянии состава налогового правонарушения на оснований ст. 1291 НК РФ возможно только при наличии совокупности следующих обязательных признаков: лицо, обязанное предоставить налоговому органу определенные сведения, располагает этими сведениями либо в силу прямых указаний НК РФ должно ими располагать; обязанность по предоставлению сведений налоговому органу прямо установлена НК РФ и не требует подтверждения; иным нормативным актом, запросом налогового органа и т. п.; состав предоставляемых сведений и сроки выполнения данной обязанности определены НК РФ; выявленное противоправное деяние не образует состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ.

Следовательно, по ст. 1291 НК РФ бездействие лиц, не предоставляющих сведения налоговому органу, возможно квалифицировать только в том случае, если деяния этих субъектов не содержат специальных признаков налоговых правонарушений, закрепленных ст. 119, 126 и 1351 НК РФ.

Статья 1291 НК РФ содержит два состава налогового правонарушения. Первая часть описывает простой состав правонарушения в виде неправомерного несообщения (несвоевременного сообщения) лицом сведений налоговому органу; вторая часть содержит квалифицированный состав налогового правонарушения, поскольку для его вменения виновному налоговый орган обязан установить повторность деяния (или многократность) в течение календарного года. При этом не имеет значения, привлекалось ранее или нет виновное лицо к ответственности за аналогичное деяние — непредоставление сведений налоговому органу квалифицируется по ч. 2 ст. 1291 НК РФ в случае любой повторности, произошедшей в течение календарного года.

В НК РФ виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, выделены в отдельную главу.

Субъектами нарушений банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, являются исключительно коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Банка России, включая действующие на территории Российской Федерации филиалы иностранных банков.    

Являясь разновидностью налоговых правонарушений, нарушения банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, имеют следующие характерные особенности: их объективную сторону составляют противоправные деяния, совершенные в нарушение обязанностей банка в качестве налогоплательщика или иного фискально-обязанного лица; субъектом налогового правонарушения, квалифицируемого по какой-либо статье гл. 18 НК РФ, может быть только банк, обладающий необходимыми организационно-правовыми признаками; производство по делу о нарушении банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, имеет определенную специфику и регламентируется ст. 1011 НК РФ.

Глава 18 НК РФ объединяет ст. 132—136. Статья 136 регламентирует порядок взыскания с банков штрафов и пеней, остальные статьи определяют составы налоговых правонарушений, совершаемых банками, и устанавливают соответствующие санкции.    

Статья 132. Нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику. Объектом данного правонарушения являются отношения, складывающиеся в процессе налогового контроля, а также по поводу взимания налогов и сборов.

Статья 133. Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора. Объектом правонарушения, предусмотренного ст. 133 НК РФ, являются материальные фискальные права государства.

Статья 134. Неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. Объектом правонарушения предусмотренного данной статьей, являются материальные фискальные права государства.

Объективная сторона правонарушения, установленного ст. 134 НК РФ, выражается в противоправном исполнении банком поручения своего клиента на перечисление денежных средств со счета, операции по которому приостановлены, лицу, не имеющему приоритетного права требования перед фискальными интересами государства.

Статья 135. Неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пени. Объектом рассматриваемых налоговых правонарушений являются материальные фискальные права государства.

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного по 1 ст. 135 НК РФ, выражается в незаконном бездействии банка в виде неправомерного неисполнения в установленный законом срок решения налогового органа о взыскании налога и сбора, а также пени.

Статья 135. Непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков — клиентов банка. Объектом налогового правонарушения, установленного рассматриваемой статьей, являются отношения, складывающиеся в процессе осуществления налогового контроля.

Объективная сторона данного правонарушения выражается в противоправном бездействии банка, не предоставляющего налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности своих клиентов, обязанных уплачивать налоги и сборы.

Необходимым квалифицирующим признаком объективной стороны рассматриваемого состава правонарушения является наличие у банка мотивированного запроса налогового органа.

Субъективная сторона противоправных бездействий, предусмотренных ст. 1351 НК РФ, характеризуется виной в форме умысла или неосторожности.

 

Список литературы

 

  1. Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 5 августа 2000 г. в ред. ФЗ от 14.03.2009 № 36-ФЗ // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
  2. Налоговое право: Учеб. пособие / Под ред. С. Г. Пепе М., 2008
  3. Налоговое право России / Отв. ред. Ю.А. Крохина. -М.: Наука, 2006.
  4. Постатейный комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации / Под общ. ред. А Я. Цюма и А. М. Макарова. М., 2009.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    2. Арбитражная практика разрешения налоговых споров в отношении налога на добавленную стоимость

     

    В соответствии    с планом работы коллегии по рассмотрению административных споров на 1 полугодие 2007 года проведено изучение вопросов судебной практики по налогу на добавленную стоимость (НДС) по судебным актам Высшего Арбитражного Суда РФ и Конституционного Суда РФ по следующим разделам:

    1.1.    Правомерность вычетов. Соблюдение требований статьи 169 НК РФ (стр. 3 справки).

  5. Применение вычета при осуществлении экспорта товаров (работ, услуг) (стр.5).
  6. Истребование и представление документов в подтверждение налогового вычета. Положения статей 88, 93 НК РФ (стр. 8).

    1.4.    Налоговая выгода, недобросовестность действий налогоплательщиков (стр.11).

    Основные выводы ВАС РФ и КС РФ:

    — Правила главы 21 НК РФ не устанавливают обязанности налогоплательщиков одновременно с налоговой декларацией по НДС, в том числе по налоговой ставке 0 процентов, представлять в налоговый орган первичные документы, обосновывающие налоговый вычет. Такая обязанность у налогоплательщиков возникает только при направлении ему налоговым органом соответствующего требования.

    — В случае обнаружения при проведении камеральной налоговой проверки налоговых правонарушений налоговые органы не только вправе, но и обязаны требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также заблаговременно уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки.

    — Налоговый орган не вправе принять решение об отказе в возмещении сумм налоговых вычетов без проведения проверки представленных налогоплательщиком документов, что следует из содержания статьи 88 НК РФ.

    — НК РФ (подпункты 5 и 7 пункта 1 статьи 23, статья 88) предписывает налогоплательщику обязанность исполнять требование налогового органа исходя из его буквального смысла.

    — Инспекция обязана проверить представленную декларацию, в том числе уточненную, и принять решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС (за исключением случая, когда декларация додана но истечении трех лет — пункт 2 статьи 173 НК РФ).

    Примечание: с 01.02.2007 налоговым органом может быть отказано в принятии налоговой декларации по тому основанию, что декларация подана не по установленной форме, что предусмотрено в пункте 4 статьи 80 НК РФ в редакции ФЗ от 30.12.2006 № 268-ФЗ).

    — Обязанность налогоплательщика по доказыванию права на вычет:
    обязанность подтверждения обоснованности налогового вычета лежит на налогоплательщике и поскольку он эту обоснованность не доказал, не представив по требованию налогового органа соответствующие документы, инспекция вправе не принять заявленный обществом налоговый вычет и, как следствие этого, доначислить к уплате НДС и пени.

    Вместе с тем исключение из декларации по НДС суммы налоговых вычетов не всегда приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не в каждом случае может быть квалифицировано в качестве не уплаченного в бюджет НДС.

    — Обязанность инспекции по доказыванию обстоятельств:

    1) В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налоговый орган обязан доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения.

    Так, если в оспариваемом решении инспекция пришла к выводу о составлении счета-фактуры с нарушением порядка, установленного пунктом 6 статьи 169 Кодекса, на ней лежит обязанность доказывания факта подписания этого документа неуполномоченным лицом.

    То обстоятельство, что счет-фактура подписан другим лицом, а не директором поставщика, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано.

    2) По другому делу ВАС РФ признал недоказанными доводы инспекции об отсутствии контрагента налогоплательщика но месту регистрации, поскольку данные доводы сделаны без ссылок на конкретные доказательства; при этом судом учтено, что место нахождения общества, указанное в счетах-фактурах и договоре поставки, совпадает с его юридическим адресом, определенным уставом, а в ответе инспекции также сообщается о невозможности проведения встречной проверки по месту нахождения общества без объяснения причин.

  • Суд должен дать оценку доказательствам, приведенным в качестве основания получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы инспекцией при принятии оспариваемого решения.
  • Право налогоплательщика на налоговые вычеты по НДС и условия для реализации данного права предусмотрены статьями 171 — 172 НК РФ и не поставлены в зависимость от прибыльности деятельности налогоплательщика в определенном налоговом периоде,

    При этом довод о нарушении контрагентом, но договору своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения обществом необоснованных налоговых преимуществ в виде возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, однако в совокупности с иными доказательствами данный довод может свидетельствовать о неправомерности вычета, особенно в случаях, когда сделки совершались неоднократно с контрагентами, не выполнявшими налоговые обязательства.

    — Нормами главы 21 Кодекса не установлена зависимость вычетов налога, но приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) но конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

    — Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база увеличивается на суммы авансовых: или других платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг (в том числе и при экспорте товаров — до 01.01.2006);

    Примечание: с 01.01.2006 налогоплательщик не включает в налоговую базу суммы авансовых платежей при экспорте товаров, работ, услуг (пункт 1 статьи 162 НК РФ в редакции ФЗ от 22.07.2005 N 119-ФЗ).

    — Перечисленные в статье 165 НК РФ    документы являются взаимодополняющими и образуют единый комплект для каждой экспортно-импортной операции, облагаемой по ставке 0 процентов, а возмещению на основании отдельной налоговой декларации в силу пункта 4 статьи 176 Кодекса подлежат суммы налоговых вычетов, уплаченные для осуществления именно этих операций.

    — Отказ налогоплательщику в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по операции реализации товаров, в отношении которой заявлен вычет по декларации по налоговой ставке 0 процентов, автоматически лишает его права на такой вычет (возмещение) в силу правил пункта 1 статьи 165 и пункта 3 статьи 172 НК.

    В свою очередь, право на применение налоговой ставки 0 процентов при экспорте товаров, не зависит от наличия документов, подтверждающих вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам.

    — Мотивированное заключение инспекции является ненормативным актом, который может быть оспорен налогоплательщиком в порядке статей 137, 138 Кодекса.

    1.1. Правомерность вычетов. Соблюдение требований статьи 169 НК РФ.

     

    ВАС РФ не согласился с выводом суда об отсутствии контрагента налогоплательщика по месту регистрации и об указании в счете-фактуре недостоверного адреса, поскольку:

    1) выводы суда сделаны без ссылок на конкретные доказательства, при этом место нахождения общества, указанное в счетах-фактурах и договоре поставки, совпадает с его юридическим адресом, определенным уставом;

    2) в ответе инспекции сообщается о невозможности проведения встречной проверки по месту нахождения общества без объяснения причин (Постановление Президиума ВАС РФ от 27.03.2007 N 15251/06, далее — ВАС РФ).

    ВАС РФ учитывал также, что в деле имеются счета-фактуры, согласно которым предприниматель принял товар от общества и квитанции к приходным кассовым ордерам о получении обществом от предпринимателя стоимости товара, включая НДС.

    Документы, опровергающие утверждение налогоплательщика об уплате налога обществу, налоговым органом не представлены, нет объяснений лица, подписавшего квитанции к приходным кассовым ордерам о приеме денег от предпринимателя, и доказательств причин невозможности их получения.

    Уклонение поставщика от перечисления НДС в бюджет, само по себе, вне связи с другими обстоятельствами не является основанием для неприменения налогового вычета.

    Поскольку в оспариваемом решении инспекция пришла к выводу о составлении счета-фактуры с нарушением порядка, установленного пунктом 6 статьи 169 Кодекса, на ней лежит обязанность доказывания факта подписания этого документа неуполномоченным лицом. То обстоятельство, что счет-фактура подписан другим лицом, а не директором поставщика, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано (ВАС РФ от 16.01.2007 N11871/06).

    Суд кассационной инстанции согласился с доводами инспекции о несоответствии счета-фактуры требованиям пункта 6 статьи 169 Кодекса, так как имеются доказательства смерти генерального директора поставщика Михальского Б.О. на момент подписания договора купли-продажи, заключенного налогоплательщиком и поставщиком, и выставления счета-фактуры.

    Позиция ВАС РФ: вывод суда кассационной инстанции является ошибочным.

    Поскольку в оспариваемом решении инспекция пришла к выводу о составлении счета-фактуры с нарушением порядка, установленного пунктом 6 статьи 169 Кодекса, на ней лежит обязанность доказывания факта подписания этого документа неуполномоченным лицом.

    Приведенные в решении инспекции выводы о несоответствии упомянутого счета-фактуры требованиям пункта 6 статьи 169 Кодекса основаны на отрицании возможности подписания данного документа директором Михальским Б.О. в связи с его смертью. Однако ни в своем решении, ни в представленных в материалы дела документах инспекция не приводит доказательств подписания счета-фактуры лицом, не имеющим на это полномочий, и на наличие таких доказательств она не ссылается.

    То обстоятельство, что счет-фактура подписан другим лицом, а не директором поставщика Михальским Б.О., само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если инспекцией это не доказано.

    Общество, обосновывая правомерность применения им налогового вычета, ссылалось на приказ поставщика, на основании которого обязанности генерального директора с правом первой подписи возложены на заместителя генерального директора Мартыненко Н.О., а также на отсутствие в штатном расписании поставщика должности главного бухгалтера, в связи с чем документы подписывает генеральный директор.

    Таким образом, суд кассационной инстанции не учел недоказанности инспекцией несоответствия спорного счета-фактуры требованиям пункта 6 статьи 169 Кодекса, при этом переоценив установленные судом первой инстанции обстоятельства, что является недопустимым.

    Счета — фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного законом порядка, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

    Представленный в суд истцом счет — фактура содержит только подпись руководителя организации, что препятствует учету указанной в ней суммы налога на добавленную стоимость в налоговой декларации и соответственно возмещению налога (ВАС РФ N 11253/02 от 04.02.2003).

    В случае, если налогоплательщик не доказал обоснованность налогового вычета, налоговый орган вправе не принять заявленный налоговый вычет и, как следствие этого, доначислить к уплате пени и налог, уменьшенный налогоплательщиком в результате этого вычета (ВАС РФ от 30.01.2007 N 10963/06).

    Поддерживая судебные акты, ВАС РФ указал, что положениями Кодекса (статьи 171, 172 НК РФ) обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией возлагается на налогоплательщика — покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиком.

    ВАС РФ указал, что поскольку обязанность подтверждения обоснованности налогового вычета лежала на обществе и оно эту обоснованность не доказало, инспекция вправе была не принять заявленный обществом налоговый вычет и, как следствие этого, доначислить к уплате налог, уменьшенный обществом в результате упомянутого вычета, а также вправе начислить пени.

    При этом отказано также в признании недействительным решения инспекции о начислении штрафа по статье 122 НК РФ, однако в данном постановлении ВАС РФ в части штрафа выводы отсутствуют.

    Исключение из декларации по НДС суммы налоговых вычетов не приводит к автоматическому образованию недоимки на ту же сумму и не может быть квалифицировано в качестве не уплаченного или не полностью уплаченного в бюджет НДС (ВАС РФ от 16.01.2007 N 10312/06, от 07.06.2005 М 1321/05).

    Право налогоплательщика на налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость и условия для реализации данного права прямо предусмотрены статьями 171 — 172 Кодекса и не поставлены в зависимость от прибыльности деятельности налогоплательщика в определенном налоговом периоде.

    В целях налогообложения обществом была учтена реальная хозяйственная операция, соответствующая действительному экономическому смыслу лизинга.

    При этом довод судов о нарушении контрагентом по договору своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения обществом необоснованных налоговых преимуществ в виде возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета. (ВАС РФ от 16.01.2007 N 9010/06).

    Налоговым законодательством для применения налогового вычета предусмотрен закрытый перечень условий, полностью выполненных налогоплательщиком, и законодательно не устанавливается наличие реализации товаров, работ, услуг в конкретном периоде в качестве обязательного условия для применения вычета (ВАС РФ от 03.05.2006 N 14996/05).

    1.2. Применение вычета при осуществлении экспорта товаров (работ, услуг).

    Перечисленные в статье 165 НК РФ    документы являются взаимодополняющими и образуют единый комплект для каждойэкспортно-импортной операции, облагаемой по ставке 0 процентов, а возмещению на основании отдельной налоговой декларации в силу пункта 4 статьи 176 Кодекса подлежат суммы налоговых вычетов, уплаченные для осуществления именно этих операций (ВАС РФ N 2860/04 от 06.07.2004)

    Суды не проверили доводы налоговой инспекции, связанные с несовпадением приобретенного и экспортированного за границу товара, в том числе по маршруту и на автомобилях, указанных обществом.

    Взаимозависимость права налогоплательщика-экспортера на применение налоговой ставки 0 процентов и иного его права — на применение налоговых вычетов выражается в следующем: отказ налогоплательщику в подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по операции реализации товаров, в отношении которой заявлен вычет по декларации по налоговой ставке 0 процентов, автоматически лишает его права на такой вычет (возмещение) в силу правил пункта 1 статьи 165 и пункта 3 статьи 172 Кодекса (ВАС РФ N 4356/04 от 19.10.2004).

    Право на применение налоговой ставки 0 процентов по товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта, не зависит от наличия документов, подтверждающих вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам (ВАС РФ от 17.04.2007 N 15000/06 (от 05.12.2006 N 10855/06, от 19.10.2004 N 4356/04, от 14.12.2004 N 3521/04).

    Документы, названные в статье 165 НК РФ, связаны с осуществлением налогоплательщиком-экспортером операции по реализации товаров на экспорт в рамках исполнения им гражданско-правовых обязательств по внешнеэкономическому контракту.

    Сумма вычетов, определяющая размер возмещения по декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов, формируется по иным хозяйственным операциям между налогоплательщиком-экспортером и его поставщиками, состоявшимися до реализации товара на экспорт.

    Следовательно, в силу положений Кодекса право на применение налоговой ставки 0 процентов по товарам, вывезенным в таможенном режиме экспорта, не обусловлено наличием документов, подтверждающих вычет налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам.

    Доводы о том, что мотивированное заключение инспекции само но себе не влечет каких-либо юридических последствий для налогоплательщика и, следовательно, не может нарушать его нрава и законные интересы, является ошибочным.

    Норма нрава, предусмотренная пунктом 4 статьи 176 Кодекса, содержит императивное требование представить мотивированное заключение налогоплательщику, а последний в соответствии со статьями 137, 138 Кодекса вправе обжаловать этот ненормативный акт налогового органа, если такой акт, по мнению налогоплательщика, нарушает его нрава (ВАС РФ от 03.04.2007 N 15255/06).

    Перевозчик не вправе был включать в цену своих услуг налог на добавленную стоимость по ставке 18 процентов, а экспортер заявлять налог по такой ставке к вычету (ВАС РФ от 20.06.2006 N 14588/05 (от 20.06.2006 N 14555/05, от 19.06.2006 N 1964/06 от 19.06.2006 N 16305/06), Решение ВАС РФ от 09.06.2006 N 4364/06).

    При реализации услуг по транспортировке экспортируемого товара перевозчик согласно статьям 168, 169 Кодекса выставляет покупателю услуг (экспортеру) счет-фактуру с указанием надлежащей ставки НДС — 0 процентов.

    Налогоплательщики не вправе изменять установленную законодательством о налогах и сборах ставку налога.

    Исходя из пункта 9 статьи 165 Кодекса операции по реализации услуг перевозчика подлежат обложению НДС по ставке 18 процентов только в том случае, если по истечении 180 дней, считая с даты выпуска товаров в таможенном режиме экспорта, налогоплательщик не представил указанные в пунктах 1 — 5 статьи 165 Кодекса документы, подтверждающие факт экспорта товара.

    Действующими до 01.01.2006 положениями главы 21 НК РФ установлен следующий порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость с авансов по экспортным операциям (ВАС РФ N 6014/05 от 18.10.2005):

    Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 — 158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или других платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

    Таким образом, при получении авансов в счет экспортных поставок товаров, на которые не распространяются изъятия из общего порядка обложения НДС авансовых платежей, налогоплательщик обязан исчислить налог с аванса расчетным методом и уплатить его за период, в котором аванс получен, исходя из ставок налога, применяемых для аналогичных операций внутреннего оборота.

    Примечание: с 01.01.2006 налогоплательщик не включает в налоговую базу суммы авансовых платежей при экспорте товаров, работ, услуг (пункт 1 статьи 162 НК РФ в редакции ФЗ от 22.07.2005 N 119-ФЗ).

    Реализация акционерным обществом в 2001 году лекарственных средств на экспорт относилась к операциям, не облагаемым налогом на добавленную стоимость, что исключало возмещение из федерального бюджета сумм налога, уплаченных обществом своим поставщикам (ВАС РФ N 8870/04 от 14.12.2004).

    При ввозе товаров на таможенную территорию РФ и фактической уплате таможенному органу НДС для применения налогового вычета следует руководствоваться не особым порядком, установленным Налоговым кодексом РФ для объектов завершенного или незавершенного капитального строительства, а положениями Кодекса, предусматривающими вычет НДС, уплаченного на таможне при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации (ВАС РФ N 10865/03 от 24.02.2004).

    Основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата.

    Налогоплательщиком ввезено оборудование, подлежащее монтажу, которое не относится к основным средствам.

    При этом налогоплательщиком выполнены условия, предусмотренные пунктом 1 статьи 172 НК РФ, в том числе учет ввезенного оборудования осуществлен на счете 07 «Оборудование и установка», что свидетельствует о его правильном оприходовании (учете), в связи с чем налогоплательщик не может быть лишен права на вычет НДС.

    Лица, уплачивающие таможенные платежи при перемещении товаров через таможенную границу России и лишь по этому основанию признаваемые плательщиками НДС, но не являющиеся плательщиками НДС при осуществлении ими предпринимательской деятельности в России, не вправе претендовать на налоговые вычеты и возмещение сумм налога, поскольку на них не возлагается обязанность по исчислению и уплате НДС при реализации в России ввезенных товаров (ВАС РФ N 6592/02 от 17.12.2002).

  1. Истребование и представление документов в подтверждение налогового вычета. Положения статей 88, 93 НК РФ.

    Суд должен дать оценку доказательствам, приведенным в качестве основания получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы инспекцией при принятии решения (ВАС РФ от 16.01.2007 N 9010/06).

    Из содержания части 3 статьи 88 НК РФ следует, что в случае, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, налоговые органы сообщают об этом налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

    Поскольку общество не было извещено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, тем самым лишено возможности представить свои возражения и дополнительные документы, судам надлежало дать оценку всем доказательствам, приведенным в качестве основания получения налогового вычета независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы инспекцией при решении вопроса о привлечении общества к налоговой ответственности.

    Независимо от правомерности заявленных налогоплательщиком вычетов налоговый орган в соответствии с положениями статей 88, 176 НК РФ обязан проверить представленную налогоплательщиком декларацию и приложенные к ней документы и принять решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе в их возмещении (ВАС РФ от 27.03.2007 N 14229/06).

    Как указал суд первой инстанции, при наличии решения налогового органа об отказе в возмещении НДС за декабрь 2003 года, не признанного в установленном порядке недействительным, инспекция не обязана повторно выносить решение о возмещении этого налога на основании уточненной декларации.

    Позиция ВАС РФ: данный вывод суда является ошибочным.

    Повторное обращение общества в инспекцию по поводу налоговых вычетов в форме подачи уточненной декларации само по себе не препятствовало рассмотрению вопроса о правомерности налоговых вычетов, поскольку эти вычеты непосредственно связаны с теми экспортными операциями, по которым ранее правомерность применения налоговой ставки 0 процентов была подтверждена инспекцией применительно к конкретному налоговому периоду.

    При этом независимо от правомерности заявленных налогоплательщиком вычетов, инспекция в соответствии с положениями статьи 88, пункта 4 статьи 176 Кодекса обязана проверить представленную налогоплательщиком декларацию и приложенные к ней документы и принять решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в их возмещении.

    Невыполнение инспекцией возложенных на нее обязанностей влечет нарушение прав налогоплательщика.

    Представление обществом уточненной налоговой декларации само по себе не может рассматриваться в качестве основания для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов, в том числе при наличии ранее вынесенного решения об отказе в применении вычета (ВАС РФ от 17.04.2007 N 14386/06).

    Инспекция обязана проверить представленную декларацию и принять решение о возмещении или об отказе в возмещении НДС (за исключением случая, когда декларация подана по истечении трех лет).

    Общество представило в инспекцию уточненную налоговую декларацию по налоговой ставке 0 процентов за тот же налоговый период, в которой заявило к возмещению налоговые вычеты.

    По итогам рассмотрения этой декларации решение инспекцией не вынесено, возмещение налога не произведено.

    Отказывая в удовлетворении заявленного обществом требования, суд первой инстанции указал, что поданная обществом налоговая декларация не является уточненной. Представление декларации, по которой уже имеется решение налогового органа, направлено на получение нового решения инспекции по данному периоду. Налог на добавленную стоимость не может быть заявлен к возмещению за период, в котором не был собран полный пакет документов, при наличии принятого инспекцией решения по налоговой декларации за названный налоговый период. Суд счел, что у инспекции в данном случае отсутствует обязанность рассматривать по существу вопрос об обоснованности заявления вычетов по уточненной налоговой декларации за сентябрь 2003, и сделал вывод об отсутствии неправомерного бездействия налогового органа.

    Позиция ВАС РФ: позиция судов является ошибочной.

    Кодекс не запрещает налогоплательщику, обнаружившему факты неотражения (неполного отражения) сведений в ранее поданной декларации, внести необходимые изменения и дополнения в декларацию того налогового периода, к которому относятся операции и выплаты по ним, применительно к правилам, содержащимся в статье 81 Кодекса. Данная правовая позиция изложена также в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.06.2005 N 1321/05.

    При этом независимо от правомерности заявленных налогоплательщиком вычетов инспекция в соответствии с положениями статьи 88, пункта 4 статьи 176 Кодекса обязана проверить представленную налогоплательщиком декларацию и приложенные к ней документы и принять решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в их возмещении. Кодекс устанавливает исключение только для случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода (пункт 2 статьи 173 Кодекса).

    Невыполнение инспекцией возложенных на нее обязанностей влечет нарушение прав налогоплательщика.

    Представление обществом уточненной налоговой декларации само по себе не может рассматриваться в качестве основания для отказа налогоплательщику в применении налоговых вычетов, поскольку они непосредственно связаны с теми экспортными операциями, правомерность применения налоговой ставки 0 процентов по которым была подтверждена инспекцией применительно к конкретному налоговому периоду.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     


    Список литературы

     

  2. Конституция Российской Федерации, принята всенародным голосованием 12 декабря 1993 г // Российская газета. 1993. 25 дек.
  3. Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 5 августа 2000 г. в ред. ФЗ от 14.03.2009 № 36-ФЗ // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
  4. Инструкция по применению закона Российской Федерации «О налогах на имущество физических лиц» Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 2 ноября 1999 г. № 54 (в ред. Изменений и дополнений № 1, внесенных Приказом МНС РФ от 27.02.2003 № БГ-3-04/88)
  5. ФЗ «О налоге на имущество физических лиц» от 9 декабря 1991 года № 2003-1 (в ред. ФЗ (в ред. Закона РФ от 22.12.1992 № 4178-1; Федеральных законов от 11.08.1994 № 25-ФЗ, от 27.01.1995 № 10-ФЗ, от 17.07.1999 № 168-ФЗ, от 24.07.2002 № 110-ФЗ, от 22.08.2004 № 122-ФЗ) // Консультант Плюс.
  6. Карагод В.С.Налоги и налогообложение. –М.: ФОРУМ: ИНФРА-М, 2007.
  7. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части второй (постатейный) / Под ред. А.В. Брызгалина. М., 2009.

     

     

     

     

     

     

     

     


     

<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 1.01MB/0.00198 sec

WordPress: 22.3MB | MySQL:119 | 2,863sec