АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА. ДОСТАТОЧНЫЕ НАДЛЕЖАЩИЕ АУДИТОРСКИЙ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА И ПРОЦЕДУРЫ ПОЛУЧЕНИЯ ДОКАЗАТЕЛЬСТВ

<

110614 2014 1 АУДИТОРСКИЕ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА. ДОСТАТОЧНЫЕ НАДЛЕЖАЩИЕ АУДИТОРСКИЙ ДОКАЗАТЕЛЬСТВА И ПРОЦЕДУРЫ ПОЛУЧЕНИЯ ДОКАЗАТЕЛЬСТВТребования в отношении количества и качества аудиторских доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности, а также в отношении процедур, выполненных для получения аудиторских доказательств, установлены МСА 500 «Аудиторские доказательства». Аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства, чтобы сформулировать обоснованные выводы, на которых может базироваться мнение аудитора.

Аудиторские доказательства определены как информация, полученная аудитором в процессе формулирования выводов, на которых основывается мнение аудитора (первичные документы и бухгалтерские записи, лежащие в основе финансовой отчетности, а также подтверждающая информация, полученная из других источников). Согласно данному стандарту под тестами контроля понимаются тесты, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации, систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также эффективности их функционирования. Процедуры проверки по существу представляют собой тесты, которые проводятся с целью получения аудиторских доказательств для обнаружения существенных искажений в финансовой отчетности и бывают двух видов: детальные тесты операций и сальдо счетов; аналитические процедуры.

В разделе «Достаточные надлежащие аудиторские доказательства» дается определение понятий «достаточность» и «уместность». Достаточность определяется как количественная, а уместность — как качественная мера. Аудитору рекомендуется полагаться на доказательства, которые являются скорее убедительными, чем исчерпывающими. Поэтому, формируя мнение, аудитору не следует проверять всю имеющуюся информацию. Основные факторы, влияющие на суждение аудитора о достаточности и уместности аудиторских доказательств. К таким факторам отнесены:

  • аудиторская оценка характера и величины неотъемлемого риска как на уровне финансовой отчетности, так и на уровне сальдо счетов и классов операций;
  • существенность проверяемой статьи;
  • опыт, приобретенный во время предшествующих аудиторских проверок;
  • результаты аудиторских процедур, включая мошенничество или ошибки, которые могли быть обнаружены;
  • источник и достоверность имеющейся информации.

    При получении аудиторских доказательств путем тестирования контроля аудитор должен рассмотреть достаточность и уместность аудиторских доказательств с целью подтверждения оцененного уровня риска системы контроля, а также собрать аудиторские доказательства относительно организации (системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля разработаны надлежащим образом для предотвращения и (или) обнаружения и исправления существенных искажений) и функционирования (системы существуют и действовали эффективно в течение соответствующего периода времени).

    Отмечено, что к утверждениям, на основе которых готовится финансовая отчетность, относятся утверждения руководства, выраженные в явном или неявном виде и содержащиеся в финансовой отчетности; приведены категории, на которые они подразделяются.

    Приведена классификация документальных аудиторских доказательств по степени их надежности, включающая в себя три основные категории. Это документальные аудиторские доказательства, созданные:

  • третьими сторонами и находящиеся у них;
  • третьими сторонами, но находящиеся у субъекта;
  • субъектом и находящиеся у него.

    В дополнение к МСА 500 «Аудиторские доказательства» в отношении особых сумм финансовой отчетности и других раскрываемых сведений принят МСА 501 «Аудиторские доказательства — дополнительное рассмотрение особых статей», в котором приведены стандарты и рекомендации.

    В разделе «Присутствие при инвентаризации товарно-материальных запасов» отмечено, что если величина товарно-материальных запасов существенна для финансовой отчетности, аудитор должен получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно существования и состояния товарно-материальных запасов, по возможности присутствуя при их инвентаризации. Если в силу «предвиденных обстоятельств запланированное присутствие при инвентаризации невозможно, аудитор должен провести инвентарный подсчет или наблюдать за проведением инвентарного подсчета в другой день и в случае необходимости проверить промежуточные операции. Если присутствие невозможно в силу таких факторов, как характер и местонахождение товарно-материальных запасов, аудитор должен определить, можно ли в ходе выполнения альтернативных процедур получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно существования и состояния указанных товарно-материальных запасов, и сделать вывод об отсутствии оснований для приведения оговорки об ограничении объема аудита. Например, допускается, что документация по последующей продаже конкретных товарно-материальных запасов, приобретенных до проведения инвентаризации, содержит достаточные и уместные аудиторские доказательства.

    В разделе «Запрос о судебных делах и претензиях» МСА 501 сказано, что судебные дела и претензионные разбирательства, в которые вовлечен субъект, могут оказывать существенное влияние на финансовую отчетность и поэтому они должны быть раскрыты и (или) отмечены в финансовой отчетности. Описаны определенные процедуры, которые аудитору следует выполнить, с тем чтобы получить сведения о любых судебных делах и претензионных разбирательствах, в которые вовлечен субъект и которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность. Если аудитор выявил наличие судебных дел или претензий либо считает, что таковые могут иметь место, он должен обратиться непосредственно к юристам субъекта. Письмо, подготовленное руководством и отправленное аудитором, должно содержать просьбу, чтобы юрист связался непосредственно с аудитором. При наличии предположений, что юрист не ответит на общий запрос, в письмо необходимо включить:

  1. перечень судебных дел и претензий;
  2. оценку руководством результатов судебных дел и претензий, а также его прогноз относительно финансовых последствий, в том числе издержек;
  3. запрос юристу о подтверждении обоснованности оценок руководства, а также о предоставлении аудитору дополнительных сведений в случае если юрист посчитает перечень неполным или неточным.

    Отказ руководства дать разрешение аудитору на обращение к юристам субъекта следует рассматривать как ограничение объема аудита, что обычно приводит к выражению условно положительного мнения или отказу от выражения мнения.

    На основе упомянутых международных стандартов аудита разработано ПСАД № 5 «Аудиторские доказательства», устанавливающий единые требования к количеству и качеству доказательств, которые нужно получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств.

    Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

    Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника (внутреннего или внешнего), а также от формы их предоставления (визуальной, документальной или устной).

     

     

     

     

     

     

     

     

    2. ВНЕШНИЕ ПОДТВЕРЖДЕНИЯ

     

    МСА 505 «Внешние подтверждения» установлены стандарты и предоставлены рекомендации по использованию аудитором внешних подтверждений в качестве средства получения аудиторских доказательств. В разделе «Связь процедур внешнего подтверждения с оценкой аудитором неотъемлемого риска и риска средств контроля» приводится суть требований МСА 400 «Оценка риска и внутренний контроль», в том числе говорится, что по мере повышения уровня неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор должен разрабатывать процедуры проверки по существу таким образом, чтобы получить больше доказательств или более убеждающих доказательств о предпосылке подготовки финансовой отчетности. В таких случаях использование процедур подтверждения может быть действенным в процессе представления достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

    Раздел «Предпосылки, к которым относятся внешние подтверждения» МСА 505 содержит ссылку на положение МСА 500 «Аудиторские доказательства», которым предусмотрены категории предпосылок: существование; права и обязанности; возникновение, полнота, стоимостная оценка, точное измерение, а также представление и раскрытие. В положительном внешнем подтверждении отвечающего просят ответить аудитору в любом случае либо путем указания на согласие отвечающего с предоставленной информацией, либо путем предоставления информации. Просьбы на предоставление негативного подтверждения рекомендуется использовать для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня, когда: уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля оценен как низкий; имеется большое количество мелких сальдо; не ожидается значительного количества ошибок; у аудитора нет оснований полагать, что отвечающие проигнорируют просьбы.В тех случаях, когда общее сальдо по счету дебиторской задолженности состоит из небольшого числа крупных сальдо и большого числа мелких сальдо, аудитор может счесть нужным направить просьбы о положительном подтверждении по всем (или выборочному числу) крупным сальдо и просьбу о негативном подтверждении по выборочному числу мелких сальдо. Согласно разделу «Просьбы руководства», если аудитор хочет подтвердить некоторые сальдо или какую-либо другую информацию, а руководство клиента просит его не делать этого, то аудитор должен подумать, насколько обоснованны такие просьбы, и получить доказательства для подтверждения обоснованности просьбы руководства. Если аудитор соглашается с просьбой руководства клиента не искать внешних подтверждений по конкретному аспекту, то в отношении этого аспекта аудитор должен применить альтернативные процедуры для получения достаточных надлежащих доказательств.

    Если аудитору мешают обратиться за подтверждением, то это означает ограничение объема работы аудитора и ему нужно рассмотреть возможное влияние этого на аудиторский отчет (заключение).

    3. ОЦЕНКА НАЧАЛЬНОГО САЛЬДО И ПОСЛЕДОВАТЕЛЬНОСТИ ПРИМЕНЕНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

     

    Ответственность аудитора за начальные остатки по счетам в случаях, когда аудиторская проверка финансовой отчетности проводится впервые или в предшествующем году она была проверена другим аудитором, определена МСА 510 «Первичные задания — начальные сальдо». Этот стандарт применяется также в тех случаях, когда аудитор выявил условные факты, обязательства, существовавшие на начало периода. В стандарте говорится, что при первой аудиторской проверке аудитор обычно не имеет полученных ранее доказательств, которые подтверждали бы начальное сальдо, и поэтому должен получить достаточные и уместные доказательства того, что:

  • начальные сальдо не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность текущего периода;
  • остатки на конец предыдущего периода были правильно перенесены на начало текущего периода или в необходимых случаях изменены;
  • надлежащая учетная политика применяется последовательно, или что изменения в учетной политике были учтены и раскрыты надлежащим образом.

    Понятие «начальные сальдо» в МСА 510 определено как сальдо счетов, существующее на начало отчетного периода. Начальные сальдо основываются на сальдо счетов на конец предыдущего периода и отражают влияние хозяйственных операций предыдущих периодов и учетной политики, применявшейся в предыдущем периоде.

    В разделе «Аудиторские процедуры» указано, что достаточность и уместность аудиторских доказательств, которые аудитору необходимо получить в отношении начальных сальдо, зависят от следующих факторов: учетной политики экономического субъекта; был ли проведен аудит финансовой отчетности предыдущего периода, и если да, то было ли заключение аудитора модифицировано; характеристики бухгалтерских счетов и риска искажений в финансовой отчетности текущего периода; существенности начального сальдо для финансовой отчетности текущего периода.

    Аудитору рекомендуется провести аудиторские процедуры по определению последовательности применения соответствующей учетной политики при составлении финансовой отчетности текущего периода; по получению достаточных и уместных аудиторских доказательств относительно начального сальдо путем ознакомления с рабочими документами предшествующего аудитора.

    В разделе «Аудиторские выводы и отчет (заключение)» отмечаются особенности составления отчета аудитора, если сбор достаточных надлежащих аудиторских доказательств невозможен, а заключение по результатам предыдущей проверки не было бы безоговорочным..

    На основе рассмотренного МСА510 и МСА710 «Сопоставимые значения» разработано ПСАД «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности», в котором определен порядок проведения первичного аудита с целью формирования мнения аудитора в отношении начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и отражения этого мнения в аудиторском заключении о бухгалтерской отчетности экономического субъекта за отчетный период, подлежащий проверке.

    Аудитор при проведении первичного аудита должен получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что: начальные и сравнительные показатели проверяемой бухгалтерской отчетности не содержат существенных искажений, способных повлиять на достоверность проверяемой бухгалтерской отчетности; конечные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода; в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности; учетная политика проверяемого экономического субъекта применяется на постоянной основе, а изменения в учетной политике, влияющие на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности, надлежащим образом оформлены и задокументированы в соответствии с установленным порядком.

    Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности должен быть спланирован и проведен таким образом, чтобы обеспечить выявление не всех имеющихся искажений указанных показателей, а только тех, которые имеют существенное значение.

    Достаточность аудиторских доказательств, которые должен получить аудитор в отношении подтверждения достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, зависит от следующих факторов, которые аудиторская организация обязана проанализировать: существенности начальных и сравнительных показателей в отношении проверяемой бухгалтерской отчетности; величины риска возможных искажений бухгалтерской отчетности в предыдущем отчетном периоде; учетной политики, применяемой экономическим субъектом; факта выдачи аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного, в случае проведения аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта предыдущей аудиторской организацией.

    В целом требования российского стандарта соответствуют требованиям названных международных стандартов. В особенности это касается таких требований к аудитору, как обязательная проверка достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности при проведении первичного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

    Результаты первичного аудита начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности влияют на форму аудиторского заключения.

    4. ХАРАКТЕРИСТИКА И ЦЕЛИ АНАЛИТИЧЕСКИХ ПРОЦЕДУР

     

    Аналитические процедуры представляют собой один из способов получения аудиторских доказательств и один из видов аудиторских процедур, состоящих в выявлении, анализе и оценке соотношений между финансово-экономическими показателями деятельности проверяемого экономического субъекта. Аналитические процедуры основаны на существовании явной причинно-следственной связи между анализируемыми показателями.

    Значимость аналитических процедур косвенно выражается и в том, что обычно они обходятся дешевле, чем более детализированные процедуры, ориентированные на первичные документы и на регистры синтетического и аналитического учета. Процедуры, с помощью которых получают «точную» информацию, имеют свои отрицательные стороны: аудитор может оказаться не столь компетентным, чтобы обнаружить недостатки, а клиент в свою очередь может влиять на мнение аудитора, предоставив заведомо ложные сведения.

    На стадии планирования аудита аналитические процедуры помогают выявить особенности деятельности клиента и сформулировать проблемы составления финансовой информации, а также оценить аудиторский риск. Обязательность аналитических процедур на заключительной стадии аудиторской проверки связана с необходимостью определить общую эффективность аудита, в том числе аналитических процедур, выполненных на этапе планирования.

    Аналитические процедуры могут оказаться весьма эффективными и при проведении проверок по специальным аудиторским заданиям, например полученным от правоохранительных органов или от владельцев предприятия. Одним из видов таких специальных аудиторских заданий может быть аудит искажений. Информация, полученная в ходе аудиторской проверки, может служить одним из источников доказательств при дальнейшем расследовании в судебном разбирательстве.

    Содержание и характер аналитических процедур, используемых в аудите, раскрываются в МСА 520 «Аналитические процедуры». В этом стандарте приведены рекомендации по определению целей, задач и сроков проведения аналитических процедур, а также степени доверия к результатам аналитических процедур при аудиторских проверках. В нем подчеркивается, что аудитор должен применять аналитические процедуры при планировании и на обзорной стадии аудита. Эти процедуры могут применяться и на других стадиях.

    Аналитические процедуры — это анализ существенных показателей и тенденций, включая итоговое исследование взаимосвязей, не соответствующих прочей информации или прогнозным значениям.

    В разделе «Характер и цели аналитических процедур» отмечается, что такие процедуры должны включать в себя рассмотрение финансовой информации субъекта в сравнении:

  • с сопоставимой информацией за предыдущие периоды;
  • с ожидаемыми результатами деятельности субъекта, например сметами или прогнозами, а также ожиданиями аудитора, например оценкой износа;
  • с аналогичной отраслевой информацией.

    Отмечено, что аналитические процедуры подразумевают также рассмотрение взаимосвязей:

  • между элементами финансовой информации, которые предположительно должны соответствовать прогнозируемому образцу, основанному на опыте субъекта (например, показатели валовой прибыли);
  • между финансовой информацией и соответствующей информацией нефинансового характера, например, расходами на оплату труда и численностью работников.

    В разделе «Аналитические процедуры при планировании аудита» указано на необходимость применения аудитором аналитических процедур на стадии планирования для получения представления о бизнесе и выявления зон возможного риска, поскольку это позволяет выявить ранее не известные аудитору аспекты бизнеса и помочь определить характер, сроки и объем прочих аудиторских процедур.

    Раздел «Аналитические процедуры как процедуры проверки по существу» содержит информацию о том, что степень, с которой аудитор полагается на процедуры проверки по существу в целях снижения риска необнаружения в отношении определенных утверждений в финансовой отчетности, может основываться на детальных тестах, аналитических процедурах или их сочетании. Перечислены факторы, которые аудитор должен рассмотреть, если намерен выполнить аналитические процедуры в качестве процедур проверки по существу. К таким факторам отнесены:

  • цели аналитических процедур и степень, в которой можно полагаться на их результаты;
  • тип предприятия и степень возможного дезагрегирования информации;
  • наличие информации как финансового (смет или прогнозов), так и нефинансового (количество произведенных или реализованных единиц продукции) характера;
  • достоверность имеющейся в наличии информации (например, необходимо проверить, составлены ли бюджеты с надлежащей аккуратностью);
  • значимость имеющейся информации (например, необходимо знать, были ли бюджеты составлены на основе ожидаемых результатов, а не исходя из поставленных целей);
  • источник имеющейся информации (например, источники, не зависимые от субъекта, обычно более надежны, чем внутренние источники);
  • сопоставимость имеющейся информации (например, может оказаться необходимым дополнить отраслевые данные общего характера, чтобы сделать их сравнимыми с данными субъекта, производя щего и продающего специализированную продукцию);
  • знания, полученные во время предыдущих аудиторских проверок, наряду с имеющимся у аудитора представлением об эффективности систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета, а также о типовых проблемах, которые в предыдущие периоды послужили причиной для внесения бухгалтерских корректировок.

    В разделе «Аналитические процедуры при проведении общей обзорной проверки в конце аудита» сказано, что аудитор должен применять аналитические процедуры ближе к концу или непосредственно в конце аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая отчетность в целом представлению о бизнесе, которое сложилось у аудитора.

    <

    К факторам, влияющим на степень доверия аудитора к результатам аналитических процедур, отнесены:

  • существенность рассматриваемых статей;
  • другие аудиторские процедуры, направленные на достижение тех же целей;
  • степень точности прогнозирования ожидаемых результатов аналитических процедур;
  • оценки неотъемлемости и риска средств контроля.

    Основная цель применения аналитических процедур — выявление наличия или отсутствия необычных либо неверно отраженных фактов и результатов хозяйственной деятельности, определяющих области потенциального риска и требующих особого внимания аудитора.

    К целям аналитических процедур также относятся:

  • изучение деятельности экономического субъекта;
  • оценка финансового положения экономического субъекта и перспектив непрерывности его деятельности;
  • выявление фактов искажения бухгалтерской отчетности;
  • сокращение числа детальных аудиторских процедур;
  • обеспечение тестирования в целях получения ответов на возникшие вопросы.

    Аналитические процедуры могут выполняться на протяжении всего процесса аудита. Применение аналитических процедур позволяет повысить качество аудита и сократить затраты времени на его проведение.

    На этапе планирования аудита выполнение аналитических процедур способствует пониманию деятельности проверяемого экономического субъекта, выявлению областей потенциальных рисков и более точному определению степени аудиторского риска.

    При формировании общего плана и программы аудита применение аналитических процедур способствует сокращению количества и объема других аудиторских процедур.

    5. АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКА И ДРУГИЕ ПРОЦЕДУРЫ ВЫБОРОЧНОГО ТЕСТИРОВАНИЯ

     

    Аудиторская выборка должна быть репрезентативной, иными словами — представительной. Представительность — это свойство некоторой аудиторской выборки, дающее аудитору возможность сделать на ее основании правильные выводы о свойствах всей проверяемой совокупности. Аудиторская выборка, на основании которой аудитор не может сделать такие выводы, называется непредставительной (нерепрезентативной).

    Аудиторская выборка проводится в целях применения аудиторских процедур в отношении менее чем 100% статей проверяемой совокупности для сбора аудиторских доказательств, позволяющих составить мнение обо всей проверяемой совокупности. Вне зависимости от того, каким методом построена выборка, она должна представлять собой надежную возможность для сбора аудиторских доказательств.

    Факторы, которые должен учитывать аудитор при проведении выборок в ходе аудиторских проверок и при оценке результатов примененных аудиторских процедур, установлены МСА 530 «Аудиторская выборка и другие процедуры выборочного тестирования».

    Согласно данному стандарту при планировании процедур аудита аудитор должен определить уместные методы отбора статей для проверки с целью сбора аудиторских доказательств, с тем чтобы достичь целей аудиторских тестов.

    В разделе «Определения» даны определения понятий «аудиторская выборка», «ошибка», «аномальная ошибка», «генеральная совокупность», «риск, связанный с использованием выборочного метода», «риск, не связанный с использованием выборочного метода», «элемент выборки», «статистическая выборка», «стратификация» и «допустимая ошибка».

    Раздел «Аудиторские доказательства» содержит напоминание о необходимости в соответствии с МСА 500 «Аудиторские доказательства» при получении аудиторских доказательств использовать сочетание тестов контроля и процедур проверки по существу. Указано на уместность аудиторской выборки для тестов контроля в тех случаях, когда применение средств контроля оставляет доказательство предпринятых действий. Сформулирована цель процедуры проверки по существу — это получение аудиторских доказательств для выявления существенных искажений в финансовой отчетности. Содержится рекомендация относительно использования аудиторской выборки или иных средств выбора статей для проверки одного или нескольких утверждений касательно сумм в финансовой отчетности (например, существования дебиторской задолженности) или для независимой оценки какого-либо показателя (например, стоимостной оценки устаревших запасов).

    Раздел «Отбор статей для тестирования для получения аудиторских доказательств» обязывает аудитора при разработке аудиторских процедур определить уместные методы отбора статей для тестирования. В этих целях рекомендуется в зависимости от обстоятельств: отобрать все статьи (стопроцентная проверка); отобрать специфические статьи; сформировать аудиторскую выборку.

    В качестве элементов отбираемых специфических статей названы: статьи с высокой стоимостью или ключевые статьи; все статьи, превышающие определенную сумму; статьи для получения информации (бизнес клиента, системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля); статьи для проверки процедур (аудитор может полагаться на свои суждения для выбора и проверки отдельных статей, с тем что бы определить, выполняется ли конкретная процедура).

    В разделе «Статистический и нестатистический подходы к выборке» говорится, что решение об использовании одного из этих подходов зависит от того, какой из них аудитор считает более эффективным способом получения достаточных и уместных аудиторских доказательств в конкретных обстоятельствах.

    Если оценка результатов выборки показывает, что необходимо пересмотреть предварительную оценку соответствующей характеристики генеральной совокупности, то аудитор может: попросить руководство проанализировать выявленные ошибки и возможность допущения дальнейших ошибок, а также сделать любые необходимые корректировки; модифицировать запланированные аудиторские процедуры; проанализировать последствия с точки зрения аудиторского заключения.

    В приложениях 1—3 к данному международному стандарту аудита приведены примеры факторов, влияющих на объем отобранной совокупности для тестов средств контроля, примеры факторов, влияющих на объем отобранной совокупности для процедур проверки по существу, методы отбора совокупности. К факторам, в совокупности рассматриваемым аудитором при определении объема отобранной совокупности для теста средств контроля, отнесены: увеличение степени, в которой аудитор намеревается полагаться на системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля (увеличивает объем выборки); увеличение степени отклонения от предписанной процедуры контроля, которую аудитор готов признать допустимой (уменьшает объем выборки); увеличение степени отклонения от предписанной процедуры контроля, которую аудитор предполагает выявить в генеральной совокупности (увеличивает объем выборки); увеличение необходимого уровня доверия аудитора (или, напротив, уменьшение риска того, что аудитор сочтет, что риск средств контроля ниже, нежели действительный риск средств контроля по генеральной совокупности) (увеличивает объем выборки); увеличение числа элементов выборки в генеральной совокупности (оказывает пренебрежимо малое влияние на объем выборки).

    К факторам, влияющим на объем отобранной совокупности для процедур проверки по существу, отнесены: увеличение аудиторской оценки неотъемлемого риска (увеличивает объем выборки); увеличение аудиторской оценки риска средств контроля (увеличивает объем выборки); большее использование других процедур проверки по существу, направленных на одно и то же утверждение, на основе которого подготовлена финансовая отчетность (уменьшает объем выборки); увеличение значения полной ошибки, которую аудитор готов признать допустимой (уменьшает объем выборки); увеличение значения ошибки, которую аудитор предполагает выявить в генеральной совокупности (увеличивает объем выборки); стратификация генеральной совокупности при необходимости(уменьшает объем выборки); увеличение числа элементов выборки в генеральной совокупности (оказывает пренебрежимо малое влияние на объем выборки).

    Названы основные методы отбора: использование компьютеризованного генератора случайных чисел или таблиц случайных чисел; системный отбор, при котором число элементов в генеральной совокупности делится на объем выборки так, чтобы обеспечить интервал выборки, например, равный 30, и после определения исход ной точки в пределах первых тридцати элементов затем отбирается каждый тридцатый элемент выборки; бессистемный отбор, при котором аудитор формирует выборку, не следуя какому-либо структурному методу.

    На основе МСА 530 разработано ПСАД № 16 «Аудиторская выборка», которым для аудитора устанавливаются единые требования к выборочным проверкам в аудите, а также к методам отбора элементов, подлежащих проверке с целью сбора аудиторских доказательств. При разработке процедур аудита аудитор должен определить надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов.

    Различают два типа рисков, связанных с использованием аудиторской выборки:

    риск того, что аудитор придет к выводу, что: риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля), существенной ошибки не существует, вопреки тому, что в действительности она есть (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

    Риск данного типа оказывает влияние на надежность аудита и с большой степенью вероятности может привести к ненадлежащему аудиторскому мнению;

    риск того, что аудитор придет к выводу, что: риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля), имеет место существенная ошибка, тогда как в действительности ее нет (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

    Риск данного типа оказывает влияние на эффективность аудита, поскольку он обычно приводит к дополнительной работе по установлению того, что первоначальные выводы были неверны.

    Математическим дополнением указанных рисков являются так называемые уровни доверия, например: высокому риску соответствует низкий уровень доверия; среднему риску соответствует средний уровень доверия; низкому риску соответствует высокий уровень доверия.

    Риск, не связанный с использованием аудиторской выборки, является следствием факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме тех, которые связаны с объемом выборки (т.е. количеством отбираемых для проверки элементов).

    6. АУДИТ ОЦЕНОЧНЫХ ЗНАЧЕНИЙ

     

    Рекомендации в отношении аудита оценочных значений, содержащихся в финансовой отчетности, представлены в МСА 540 «Аудит оценочных значений». Этот стандарт не предназначен для применения при проверке прогнозной информации, хотя многие процедуры, приведенные в стандарте, могут отвечать этой цели. Понятие «оценочное значение» определено в данном стандарте как приблизительная сумма статьи при отсутствии точных способов измерения (резервы на покрытие убытков, по различным причинам и т.п.).

    В разделе «Характер оценочных значений» указывается, что процесс определения оценочного значения может быть простым или сложным в зависимости от характера статьи. Если в результате неопределенности, связанной со статьей, или отсутствия объективных данных окажется невозможным получить обоснованные оценочные значения, то аудитор должен решить, есть ли необходимость в модификации аудиторского заключения в соответствии с МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности».

    В разделе «Аудиторские процедуры» аудитору предписывается провести аудит оценочных значений для определения обоснованности оценочных значений и степени раскрытия информации о нем. При таком аудите аудитору предлагается выбрать один из следующих подходов или комбинацию из них: обзор и тестирование процесса, используемого руководством при выведении оценок; использование независимой оценки для сравнения с той, которая была подготовлена руководством; обзор последующих событий, которые утверждают сделанные оценки.

    Для анализа и процедур, используемых руководством экономического субъекта, аудитор должен: оценить данные и проанализировать допущения, на которых основано оценочное значение; проверить вычисления, выполняемые при оценке; сравнить оценочные значения предыдущих периодов с фактическими результатами этих периодов; рассмотреть процедуры утверждения оценочных значений руководством.

    Оценка данных и анализ допущений позволяют аудитору установить степень точности, полноты и уместности данных, на которых основывается оценка. При сложном процессе оценки с применением специальных методов аудитор имеет право воспользоваться результатами работы экспертов, руководствуясь положением МСА 620 «Использование работы эксперта».

    Сравнение оценочных значений за предыдущие периоды с фактическими результатами за эти же периоды поможет аудитору: получить доказательства в отношении общей надежности процедур оценки, используемых субъектом; рассмотреть необходимость корректировки оценочных формул; установить наличие необходимости внесения соответствующих корректировок и раскрытия требуемой информации.

    На основе данного МСА разработано ПСАД «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете». Стандартом установлены основные положения и правила проведения аудита оценочных значений, содержащихся в бухгалтерской отчетности.

    Согласно ПСАД под термином «оценочные значения» понимают исчисленные руководством экономического субъекта значения показателей бухгалтерской отчетности, допустимые в соответствии с правилами бухгалтерского учета при невозможности определения точных значений или при отсутствии независимых, внешних по отношению к экономическому субъекту, оценок. К оценочным значениям относятся резервы, фонды, регулирующие статьи бухгалтерской отчетности, состав которых предусмотрен правилами бухгалтерского учета.

    Как и в МСА 540, ответственность за оценочные значения в бухгалтерской отчетности возложена на руководителя экономического субъекта.

    В зависимости от техники расчета оценочные значения могут быть простыми и сложными. В зависимости от времени расчета оценочные значения могут быть текущими и отчетными.

    Методы расчета оценочных значений должны быть прописаны в учетной политике.

    Оценочные значения часто делаются в состоянии неопределенности относительно произошедших и возможных событий и опираются на мнение рассчитывающих их экономических субъектов. Поэтому использование оценочных значений в бухгалтерской отчетности увеличивает риск возникновения в ней существенных искажений.

    При аудите оценочных значений аудиторская организация должна применять один из следующих методов или их комбинацию: анализ и проверка процедуры, используемой руководством экономического субъекта для расчета оценочного значения; проведение независимой оценки для сравнения с оценочным значением, подготовленным руководством экономического субъекта; анализ последующих событий, подтверждающих рассчитанное оценочное значение.

    Раскрываются этапы метода анализа и проверки процедуры оценки, используемой руководством экономического субъекта.

    На этапе анализа исходных данных и методов расчета оценочных значений аудиторская организация анализирует точность, полноту и соответствие данных, служащих основой для расчета оценочного значения.

    Аудиторская организация оценивает достаточность оснований для выбора базовой величины расчета оценочного значения. При анализе данных и предположений руководства экономического субъекта, лежащих в основе расчета оценочного значения, помимо прочего аудитор рассматривает: достоверность оценочных значений в свете фактических показателей предыдущих периодов; адекватность этих значений предположениям, используемым в расчете других оценочных значений; соответствие оценочных значений запланированным мероприятиям.

     

    7. АУДИТ ОПЕРАЦИЙ СО СВЯЗАННЫМИ СТОРОНАМИ

     

    Определение связанной стороны дано в международном стандарте финансовой отчетности 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»: стороны считаются связанными, если при принятии финансовых и оперативных решений одна сторона может контролировать другую или оказывать на нее значительное влияние.

    Рекомендации в отношении обязанностей аудитора и аудиторских процедур, применяемых по отношению к связанным сторонам (родственным или зависимым организациям) и операциям с такими сторонами, представлены МСА 550 «Связанные стороны». Под операциями между связанными сторонами подразумевают передачу ресурсов или обязательств между связанными сторонами вне зависимости от того, взимается ли за такую передачу плата.

    Данный стандарт требует от аудиторов выполнения аудиторских процедур для получения достаточных и уместных аудиторских доказательств относительно установления связанных сторон и раскрытия информации о них, а также влияния существенных операций со связанными сторонами на финансовую отчетность. Обязывает аудитора при наличии какого-либо признака, указывающего на существование связанных сторон, выполнить изменения, расширенные или дополнительные процедуры, целесообразные в данных условиях.

    Необходимость обладания аудитором информацией о связанных сторонах объясняется тем, что: основными правилами финансовой отчетности может предусматриваться раскрытие в финансовой отчетности определенных взаимоотношений и операций со связанными сторонами, указанных в МСФО24; существование связанных сторон или операций со связанными сторонами может повлиять на финансовую отчетность; источник аудиторского доказательства оказывает влияние на аудиторскую оценку его достоверности. Аудиторские доказательства, полученные от несвязанных третьих сторон или подготовленные ими, обладают большей убедительностью; операции со связанными сторонами могут мотивироваться не только обычными деловыми соображениями, но и, например, распределением прибыли или даже мошенничеством.

    Данное требование предполагает наличие у аудитора знаний о бизнесе субъекта и отрасли в целом.

    Согласно разделу «Существование связанных сторон и раскрытие информации о них» для выявления наличия связанных сторон и раскрытия информации о них аудитор должен рассмотреть информацию, предоставленную директорами и руководством и представляющую собой перечень всех известных связанных сторон, а также выполнить соответствующие процедуры для проверки полноты данной информации: изучить рабочие документы за предыдущий год на предмет формирования списка известных связанных сторон; изучить порядок определения субъектом связанных сторон; запросить у директоров и руководства информацию об их аффилированности с другими предприятиями; запросить других аудиторов, участвующих в данный момент в проведении аудита, или предыдущих аудиторов о том, знают ли они о существовании каких-либо дополнительных связанных сторон, и т.п.

    Если основными принципами финансовой отчетности предусматривается раскрытие информации о взаимоотношениях со связанными сторонами, аудитор должен убедиться в том, что такое раскрытие является адекватным.

    Аудитору необходимо обладать знаниями о деятельности аудируемого лица и отрасли в целом, позволяющими ему выявлять события, операции и имеющуюся практику, которые могут оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Наличие аффилированных лиц и операций с ними считается обычным в деловой практике, однако аудитор должен быть осведомлен о них по следующим причинам: применяемый порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности может предполагать раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности определенных взаимоотношений и операций с аффилированными лицами; наличие аффилированных лиц или операций с ними может повлиять на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц; источник получения аудиторского доказательства оказывает влияние на аудиторскую оценку его достоверности. Аудиторские доказательства, полученные от неаффилированных третьих сторон или подготовленные ими, обладают большей степенью убедительности; операции с аффилированными лицами могут мотивироваться не только обычными деловыми отношениями, но и например, распределением прибыли с целью ухода от налогообложения или мошенничеством.

    Аудитор должен изучить информацию, предоставленную руководством аудируемого лица в отношении аффилированных лиц, а также выполнить следующие процедуры для проверки достоверности полученной информации и полноты ее раскрытия: изучить рабочие документы за предыдущий год на предмет определения списка известных аффилированных лиц; проверить выполнение предпринимаемых аудируемым лицом мер по выявлению аффилированных лиц; запросить у должностных лиц аудируемого лица информацию об их аффилированности в отношении других хозяйствующих субъектов; изучить списки акционеров с целью определения крупных
    акционеров или в случае необходимости получить список крупных акционеров из реестра акционеров; изучить протоколы собраний акционеров и заседаний совета директоров, а также другие предусмотренные законодательством документы, в том числе реестр акционеров; запросить других аудиторов, участвующих в данный момент или участвовавших ранее в проведении аудита, о том, знают ли они о существовании каких-либо дополнительных аффилированных лиц; запросить информацию и документы (договоры, деловую переписку, отчеты о переговорах) о наиболее крупных дебиторах и кредиторах аудируемого лица и сравнить их данные с результатами предыдущих процедур; проверить информацию, представляемую аудируемым лицом в налоговые и иные органы.

     

    8. ПОСЛЕДУЮЩИЕ СОБЫТИЯ

     

    Действия аудитора, которые необходимо предпринять для выявления последующих событий, оказывающих существенное влияние на содержание финансовой отчетности, нашли отражение в МСА 560 «Последующие события». В этом стандарте термин «последующие события» используется для обозначения как событий, происходящих с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения, так и фактов, обнаруженных после даты подписания аудиторского заключения.

    В указанном МСА даются рекомендации относительно ответственности аудитора за последующие события, произошедшие после даты составления отчета аудитора, но до даты опубликования финансовой отчетности. МСФО 10 определено два типа событий: те, которые предоставляют дополнительные доказательства относительно условий, существовавших на конец периода, и те, которые указывают на условия, возникшие после окончания периода.

    Согласно разделу «События, происходящие до даты аудиторского отчета (заключения)» аудитор должен выполнить процедуры для получения достаточных и уместных аудиторских доказательств того, что все события, имевшие место до даты аудиторского отчета (заключения), которые могут потребовать внесения корректировок в финансовую отчетность или раскрытия в ней информации, были установлены. В данном разделе приведен перечень процедур, предназначенных для определения событий, которые могут требовать внесения корректировок в финансовую отчетность или раскрытия в ней информации: проверка процедур, установленных руководством для того, чтобы обеспечить определение последующих событий; ознакомление с протоколами собраний акционеров, заседаний совета директоров, аудиторского комитета и исполнительного органа, проводимых после окончания периода; запросы руководству относительно задач, протоколы обсуждения которых не готовы; ознакомление с самой последней имеющейся в наличии промежуточной финансовой отчетностью и, если это необходимо и целесообразно, со сметами, прогнозами движения денежных средств и другими соответствующими отчетами руководства; запросы юристам субъекта либо повторное обращение к ним по поводу предыдущих письменных или устных запросов относительно судебных разбирательств и претензий; запросы руководству относительно последующих событий, которые могли бы повлиять на финансовую отчетность, например: каково текущее состояние статей, которые были учтены на основе предварительных или неокончательных данных, принимались ли новые обязательства, делались ли новые займы, заключались ли договоры поручительства, имели ли место либо планируются выпуск новых акций или долговых обязательств, слияние или ликвидация, имели ли место случаи конфискации государством активов либо их гибели, например в результате пожара или наводнения, произошли ли какие-нибудь изменения, связанные с существующими рисками или условными событиями, были ли внесены либо рассматривается внесение каких-либо нетипичных бухгалтерских корректировок, произошли ли (могут произойти) какие-либо события, которые поставят под вопрос уместность учетной политики, использованной для подготовки финансовой отчетности, например, такие события, которые могли бы поставить под сомнение обоснованность допущения о непрерывной деятельности.

    Согласно данному разделу, если аудитору становится известно о событиях, которые оказывают существенное влияние на финансовую отчетность, ему следует проанализировать правильность учета, событий и адекватность раскрытия информации о них в финансовой отчетности.

    На основе данного МСА разработано ПСАД № 10 «События после отчетной даты», которым установлены единые требования в отношении действий аудитора по выявлению и оценке событий, возникших после отчетной даты.

    Процедуры, предназначенные для определения событий, которые могут требовать внесения корректировок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность или раскрытия в ней информации, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения и обычно включают в себя: анализ методов, установленных руководством аудируемого лица для того, чтобы обеспечить определение событий после отчетной даты и оценить их влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность; изучение протоколов собраний акционеров, заседаний совета директоров (наблюдательного совета), ревизионной комиссии и исполнительного органа аудируемого лица, проводимых после окончания отчетного периода, направление запросов относительно событий, протоколы обсуждения которых еще не готовы, изучение документов службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица; анализ последней имеющейся в наличии промежуточной финансовой (бухгалтерской) отчетности текущего периода и, если это необходимо и целесообразно, анализ смет, прогнозов движения денежных средств и других соответствующих отчетов руководства; направление запросов юристам аудируемого лица либо повторное обращение к ним по поводу предыдущих письменных или устных запросов относительно судебных разбирательств и претензий; направление запросов руководству аудируемого лица относительно событий после отчетной даты, которые могли бы повлиять на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, содержащих, в частности, следующие вопросы: каково текущее состояние счетов, которые были отражены в учете на основе предварительных данных, принимались ли новые обязательства, осуществлялись ли новые займы, заключались ли договоры поручительства, имела ли место или планируется продажа активов, имели ли место либо планируются выпуск новых акций или
    долговых обязательств, реорганизация или ликвидация аудируемого лица, имели ли место случаи конфискации государством активов либо их гибели, например в результате пожара или наводнения; произошли ли какие-либо изменения, связанные с существующими рисками или условными фактами хозяйственной деятельности, были ли внесены или рассматривается внесение каких-либо нетипичных бухгалтерских проводок, произошли ли (могут произойти) какие-либо события, которые поставят под вопрос надлежащий характер учетной политики, при менявшейся при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности, например, события, которые могли бы поставить под сомнение обоснованность допущения непрерывности деятельности.

    Если после даты подписания аудиторского заключения аудитору становится известно о факте, который может оказать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, аудитор должен определить, нужно ли внести изменения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, обсудить этот вопрос с руководством аудируемого лица и предпринять необходимые в данных обстоятельствах действия.

    Если руководство аудируемого лица вносит изменения в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, аудитору следует осуществить процедуры, необходимые в данных обстоятельствах, и представить руководству новое аудиторское заключение по измененной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Оно должно быть датировано не ранее даты подписания или утверждения измененной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

    После представления пользователям финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор не несет никаких обязательств, касающихся направления любых запросов относительно этой отчетности.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    9. ДОПУЩЕНИЕ О НЕПРЕРЫВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРИ ПОДГОТОВКЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

     

    Рекомендации в отношении обязанностей аудиторов при проверке финансовой отчетности на предмет уместности допущения о непрерывности деятельности предприятия в качестве основы для составления финансовой отчетности приведены в МСА 570 «Непрерывность деятельности».

    В данном стандарте описываются случаи, когда аудитор имеет основания сомневаться в правомерности применения принципа непрерывности деятельности предприятия. Указывается, что функционирование предприятия в качестве действующего принимается как само собой разумеющийся факт, за исключением случаев, когда есть факты, свидетельствующие об обратном.

    В разделе «Обязанности руководства» говорится, что допущение о непрерывности деятельности является фундаментальным принципом подготовки финансовой отчетности. В соответствии с допущением о непрерывности деятельности субъект обычно рассматривается как продолжающий осуществлять свой бизнес в обозримом будущем и не имеющий намерения или потребности в ликвидации, прекращении торговых операций или обращении за защитой от кредиторов в соответствии с законами и нормативными актами. Соответственно активы и обязательства учитываются на том основании, что субъект сможет выполнить свои обязательства и реализовать свои активы в ходе нормального бизнеса.

    Требование о необходимости оценки способности предприятия продолжать непрерывную деятельность его руководством содержится, в частности, в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности». Однако если предприятие исторически имеет опыт выгодных операций и свободный доступ к финансовым ресурсам, руководство может сделать оценку без проведения подробного анализа.

    В том же разделе приведены примеры событий или условий, которые по отдельности или в совокупности могут обусловить значительные сомнения в правильности допущения о непрерывности деятельности (признаки, указывающие на то, что должники и иные кредиторы перестали оказывать финансовую поддержку, неблагоприятные значения основных финансовых коэффициентов, неспособность обеспечить финансирование важных новых продуктов или осуществление иных важных инвестиций и др.).

    Разделом «Обязанности аудитора» предусмотрено, что аудитор должен проанализировать надлежащий характер использования руководством допущения о непрерывности деятельности предприятия при Подготовке финансовой отчетности и рассмотреть вопрос о наличии факторов существенной неопределенности, которые касаются способности субъекта непрерывно продолжать свою деятельность и должны быть раскрыты в финансовой отчетности.

    В то же время отмечено, что аудитор не может предсказывать будущие события или условия, которые могут обусловить прекращение предприятием своей непрерывной деятельности. Поэтому отсутствие в аудиторском отчете (заключении) каких-либо упоминаний о факторах неопределенности, касающихся непрерывности деятельности, не может рассматриваться, как гарантия способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно.

    В соответствии с требованиями раздела «Соображения, касающиеся планирования» при планировании аудита аудитор обязан проанализировать, существуют ли какие-либо события или условия, обусловливающие значительные сомнения в способности предприятия продолжать свою деятельность непрерывно.

    Аудитору нужно проанализировать последствия выявленных условий или событий при проведении предварительной оценки компонентов аудиторского риска и, следовательно, наличие таких условий или событий может оказать влияние на характер, временные рамки и объем аудиторских процедур.

    В разделе «Анализ оценки, данной руководством» подчеркивается необходимость проведения аудитором анализа данной руководством оценки способности субъекта продолжать свою деятельность непрерывно. Раздел «Период, не охватываемый оценкой руководства» обязывает аудитора сделать запрос руководству о том, известно ли ему о каких-либо событиях или условиях, которые выходят за рамки периода, охватываемого оценкой руководства, и которые могут обусловливать значительные сомнения в способности предприятия продолжать свою деятельность непрерывно.

    В целях получения аудиторских доказательств в качестве основы для выражения мнения по поводу финансовой отчетности аудитору следует провести ряд аудиторских процедур, в число которых входят: анализ и обсуждение с руководством прогнозов движения денежных средств, прибыли и других соответствующих прогнозов; анализ и обсуждение последней по времени промежуточной финансовой отчетности предприятия; изучение условий кредитных соглашений и иных соглашений о займе, установление фактов нарушения любых таких условий; ознакомление с протоколами собраний акционеров, заседаний совета директоров и основных комитетов предприятия на предмет выявления финансовых трудностей; опрос юристов предприятия относительно судебных тяжб и исков и разумности оценки руководством их результатов и финансовых последствий; подтверждение наличия, законности и осуществимости договоренностей со связанными и третьими сторонами о предоставлении или продолжении оказания финансовой помощи, а также оценка финансовой способности таких сторон предоставить дополнительные средства; обзорная проверка событий, имеющих место после окончанияпериода, для определения того, оказывают ли такие события ослабляющее или иное воздействие на способность предприятия продолжать свою непрерывную деятельность; сравнение ожидаемой финансовой информации за недавние предшествующие периоды с действительными результатами и сравнение ожидаемой финансовой информации за текущий период с действительными результатами, достигнутыми до данного момента.

    10. ЗАЯВЛЕНИЯ РУКОВОДСТВА

     

    Основным руководством по использованию в ходе аудиторской проверки информации о финансовой отчетности, представленной руководством хозяйствующего субъекта, для аудитора является МСА 580 «Заявления руководства», которым предусмотрена обязанность аудитора получать соответствующие заявления от руководства субъекта, В этом стандарте определены случаи, когда такая информация особенно важна и когда ее следует получать в письменной форме.

    В разделе «Признание руководством своей ответственности за финансовую отчетность», в частности, отмечено, что аудитор должен получить доказательство того, что руководство признает свою ответственность за достоверное представление финансовой отчетности в соответствии с установленными основными принципами составления финансовой отчетности, а также того, что данная финансовая отчетность была утверждена руководством.

    В разделе «Заявления руководства в качестве аудиторских доказательств» говорится о необходимости получения аудитором письменных заявлений от руководства по вопросам, существенным для финансовой отчетности, если предполагается, что получить достаточные и уместные аудиторские доказательства другим путем невозможно. Под заявлениями руководства понимаются сведения, предоставляемые руководством аудитору в ходе проверки по собственной инициативе или в ответ на конкретные запросы.

    В ходе аудиторской проверки руководство по своей инициативе или в ответ на конкретный запрос представляет аудитору множество заявлений. В тех случаях, когда они касаются вопросов, существенных для финансовой отчетности, аудитору следует:

  • получить аудиторские доказательства, подтверждающие заявления руководства, из источников внутри или вне предприятия;
  • оценить, являются ли заявления, сделанные руководством, объективными и соответствуют ли они прочей информации, полученной в ходе аудита, включая другие заявления, сделанные руководством;
  • определить степень информированности лиц, представивших заявления по конкретным вопросам.

    Аудитор может попросить руководство заявить, в частности:

  • о признании своей ответственности за составление и представление финансовой отчетности;
  • об отсутствии нарушений в учете и искажений в отчетности;
  • о полноте представленных аудитору документации и информации;
  • о существовании связанных сторон;
  • об убытках по различным операциям;
  • о планах и намерениях относительно активов;
  • о праве собственности на активы;
  • о порядке определения оценочных значений;
  • об оценке уместности допущения непрерывности деятельности;
  • о раскрытии условных обязательств и гарантий;
  • о последующих событиях.

    Отмечено, что заявления, сделанные руководством, не могут заменить другие аудиторские доказательства, которые предположительно будут доступны аудитору. Если аудитор не может получить достаточные и уместные аудиторские доказательства относительно факта, существенного для финансовой отчетности, в то время как они предположительно должны существовать и быть доступны, то это рассматривается как ограничение объема аудита, даже если руководство сделало соответствующие заявления по данному вопросу. Если заявления руководства противоречат другим аудиторским доказательствам, аудитору рекомендуется изучить обстоятельства и в случае необходимости заново проанализировать вопрос о достоверности других заявлений руководства.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

     

  1. Международные стандарты аудита и кодекс этики профессиональных бухгалтеров (1999). –М.: МЦРСБУ, 2000.
  2. Жарылгасова Б.Т. Международные стандарты аудита. М., 2005.
  3. Панкова С.В. Международные стандарты аудита. М., 2003.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    ПРАКТИЧЕСКОЕ ЗАДАНИЕ

     

    Составьте аудиторское заключение по финансовой отчетности при наличии следующих обстоятельств:

    Стоимость лицензии на осуществление автотранспортных перевозок сроком 9 месяцев в размере 7000 рублей учтена в составе нематериальных активов.

    Начисленная по ней сумма амортизации к моменту составлению отчетности составила 3890 рублей. В соответствии с положениями ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» стоимость лицензии должна учитываться в составе расходов будущих периодов.

    Уровень существенности для данного вида активов установлен в размере 10000 рублей.

     

    Методические указания к практическому заданию

    При выполнении задания необходимо руководствоваться требованиями и принципами, заложенными МСА 700 и 700А «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности».

     

    Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности

    Адресат

    Аудиторская организация

    Наименование: общество с ограниченной ответственностью

    Место нахождения:

    Государственная регистрация:

    Лицензия:

    Является членом аккредитованного профессионального аудиторского объединения

    Аудируемое лицо:

    Наименование: открытое акционерное общество

    Место нахождения:

    Государственная регистрация:

    Лицензия (при наличии)

     

    Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской ) отчетности организации

    232

    Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности организации «УУУ» за период с I января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно. Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «УУУ» состоит из:

    бухгалтерского баланса;

    отчета о прибылях и убытках;

    приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках;

    пояснительной записки,

    Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской) отчетности несет исполнительный орган организации «УУУ». Наша обязанность заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита.

    Мы провели аудит в соответствии с:

    Федеральным законом «Об аудиторской деятельности»;

    федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать наименование и дату утверждения);

    внутренними правилами (стандартами) аудиторской деятельности (указать аккредитованное профессиональное объединение);

    правилами (стандартами) аудиторской деятельности аудитора;

    нормативными актами органа, осуществляющего регулирование деятельности аудируемого лица.

    Аудит планировался и проводился таким образом, чтобы получить разумную уверенность в том, что финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений. Аудит проводился на выборочной основе и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о финансово-хозяйственной деятельности, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой (бухгалтерской) * отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

    Мы полагаем, что проведенный аудит предоставляет достаточные основания для выражения нашего мнения о достоверности во всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

    Вместе с тем, в ходе аудиторской проверки выявлено следующее. Стоимость лицензии на осуществление автотранспортных перевозок сроком 9 месяцев в размере 7000 рублей учтена в составе нематериальных активов. Начисленная по ней сумма амортизации к моменту составления отчетности составила 3890 рублей.

    В то же время в соответствии с положениями ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» стоимость лицензии должна учитываться в составе расходов будущих периодов.

    Уровень существенности данного вида активов был установлен в размере 10000 рублей.

    Неверный учет стоимости лицензии в сумме 7000 рублей и начисленная амортизация не превышают допустимый уровень существенности, составляет от указанной величины 70%, и в целом не приведет к искажению результатов аудита.

    По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение на 31 декабря 20() г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за период с 1 января по 31 декабря 20() г. включительно.

    «» месяц 20(ХХ) г.

    Руководитель (или иное уполномоченное лицо) аудиторской организации либо индивидуальный аудитор (ФИО, подпись, должность).

    Руководитель аудиторской проверки

    (ФИО, подпись, номер, тип квалификационного аттестата) и срок его действия.

    Печать аудитора.

     

     


     

<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 1.04MB/0.00043 sec

WordPress: 22.75MB | MySQL:119 | 1,873sec