СУДЕБНО-БУХГАЛТЕРСКАЯ ЭКСПЕРТИЗА РАСЧЕТОВ С ПОСТАВЩИКАМИ

<

110214 1600 1 СУДЕБНО БУХГАЛТЕРСКАЯ ЭКСПЕРТИЗА РАСЧЕТОВ С ПОСТАВЩИКАМИВ системе предупреждения экономической преступности и нарушений финансово-хозяйственной дисциплины особое место занимает экспертная оценка бухгалтерского учета. Исторически сложилось так, что именно для выявления преступлений, связанных с искажением данных бухгалтерской отчетной информации, правоохранительные органы обращаются к экспертам-специалистам. Пристальное внимание к экспертизе системы бухгалтерского учета вызвано также и тем, что в современных условиях совершенствуется характер преступлений в экономической сфере и отмечается рост интеллектуального уровня лиц, совершивших экономические преступления. Если ранее объектом экспертного исследования были в основном правонарушения, связанные с расследованием фактов недостач, растрат и хищений товарно-материальных ценностей, денежных средств и других видов имущества, то наиболее распространенными сейчас являются преступления, совершаемые с помощью искажения и фальсификации данных бухгалтерской отчетности. К таким видам правонарушений можно отнести налоговые преступления, незаконное получение кредита, обман потенциальных инвесторов и партнеров и другие виды преступлений.

Бухгалтерская экспертиза учета расчетов с поставщиками является необходимым условием эффективной работы хозяйствующего субъекта, подтверждением достоверности финансовой отчетности и законности финансовой деятельности. Поставщиками называются те финансово-хозяйственные субъекты, которые поставляют предприятию материальные и сырьевые ресурсы, а также товары. Эффективное проведение бухгалтерской экспертизы бухгалтерского учета расчетов с поставщиками является для многих российских организаций трудно разрешимой проблемой, так как до настоящего времени не выработаны четкие показатели и ориентиры, однозначно характеризующие состояние данных расчетов. Рассматриваемому участку учета свойственны определенные факторы риска, обусловленные следующими причинами: отсутствие многократного контроля за первичными документами на стадии их создания и проверки (как это происходит с документацией, создаваемой на предприятии); сложность восстановления отсутствующих и исправления неправильно оформленных документов; большая вероятность несвоевременного поступления подтверждающих документов; отсутствие унификации значительной части первичных документов, подтверждающих совершение этих операций (особенно операций, связанных с расчетами за оказанные услуги). Отсюда риск того, что первичная документация может быть не признана в качестве подтверждающей, если будут какие-либо сомнения в правильности оформления документов и их комплектности.

Расчеты с поставщиками — раздел учета, где наряду с проверкой отражения операций в системе бухгалтерского учета немаловажное значение приобретает оценка системы первичного учета. Связано это в первую очередь с тем, что практически все документы, оформляющие операции данного раздела, поступают в организацию извне.

Все операции, связанные с расчетами за приобретенные материальные ценности, принятые работы или потребленные услуги, отражаются на счете 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» независимо от времени оплаты. По кредиту счета 60 отражается стоимость фактически поступивших товарно-материальных ценностей согласно документам поставщика в корреспонденции со счетами их учета. В зависимости от вида материальных ценностей это могут быть, например, счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары». По дебету счета 60 отражаются оплаченные поставщикам в погашение обязательств суммы в корреспонденции со счетами учета денежных средств (51 «Расчетный счет», 50 «Касса»). Если условиями договора предусмотрена предварительная оплата (полная или частичная), то эти суммы также отражаются на счете 60, но учитываются обособленно. Сальдо по кредиту счета 60 свидетельствует о суммах задолженности организации перед поставщиками за поставленные, но не оплаченные материальные ценности. В свою очередь сальдо по дебету счета 60 свидетельствует о суммах выданных авансов (предварительных оплатах) и задолженности поставщиков за непоставленные ценности.

В ходе экспертизы расчетов с поставщиками и подрядчиками ставятся следующие задачи:

  • проверка наличия и правильности оформления договоров и первичных документов по расчетам за полученные ТМЦ;
  • проверка соответствие данных первичных документов договорам и учетным регистрам;
  • проверка полноты и правильности отражения расчетов с поставщиками и подрядчиками на счетах в учетных регистрах;
  • проверка своевременности расчетов и реальность числящейся задолженности;
  • проверка соблюдения порядка списания кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками.

    однако в целом их принято называть формами отражения «экономических» преступлений в учетном процессе.

    Самостоятельный анализ учетной документации требует, чтобы оперативно-следственные работники четко представляли главнейшие закономерности проявления признаков преступлений в документальных данных, умели на этой основе эффективно применять соответствующие приемы документального исследования хозяйственных операций.

    Как известно, каждая хозяйственная операция отражается в первичных учетных документах. Вторичное отражение эти операции получают в учетных регистрах, которые служат для ежемесячного обобщения результатов хозяйственной деятельности данной организации. В свою очередь, на основе записей учетных регистров счетные работники составляют периодическую (месячную, квартальную, годовую) отчетность. Реальность данных бухгалтерского учета регулярно проверяется в процессе инвентаризаций.

    Замаскированное изъятие ценностей, сокрытие объектов налогообложения не может быть произведено без внесения подложных записей в бухгалтерскую документацию.

    Раскрытие таких преступлений связано с применением специальных приемов исследования данных бухгалтерского учета, помогающих выявлять доказательственную судебно-бухгалтерскую информацию. Разработано две группы приемов, используемых в ревизионной и юридической практике. Первая группа — это приемы документальной проверки, помогающие выявить признаки противоправных деяний путем изучения документального оформления одной или нескольких (взаимосвязанных либо однородных) хозяйственных операций. Во вторую группу приемов входят методы фактической проверки, т. е. специально организуемые контрольные действия (выборочная инвентаризация, контрольный обмер незавершенного строительства и т. п. мероприятия), с результатами которых ревизор, аудитор, следователь и другие заинтересованные лица сопоставляют учетные данные. С помощью второй группы приемов обнаруживают не документальные, а фактические несоответствия, т. е. несоответствия содержания даже правильно оформленных документов действительному содержанию реальной хозяйственной деятельности организации. Эти приемы используются различными субъектами контрольно-ревизионной и правоохранительной деятельности.

    Первоначально при выявлении преступлений оперативно-следственные работники изучают узкий круг заранее отобранных учетно-бухгалтерских документов.

    Затем, если будет установлено, что преступление каким-то образом отражено в данных бухгалтерского учета, по требованию правоохранительных органов проводится документальная ревизия; ревизору дается контрольное задание и осуществляется предметный контроль за ходом его последующей работы.

    Замаскированные хищения всегда вызывают несоответствия между хозяйственной деятельностью предприятия и отражением в учетных документах. Однако эти несоответствия, проявляющиеся в самых разнообразных формах, могут быть обнаружены лишь с помощью специальных исследований. В настоящее время в судебной бухгалтерии названные несоответствия принято подразделять на три группы:

  1. Особенности и противоречия, проявляющиеся в содержании отдельного документа.
  2. Несоответствия, проявляющиеся в содержании нескольких взаимосвязанных документах.
  3. Отклонение от обычного порядка движения ценностей и выполнения хозяйственных операций, получивших отражение в данных учета.

    На обнаружение указанных несоответствий направлены соответствующие методы.

    Для выявления признаков хищения применяют соответственно приемы исследования отдельного бухгалтерского документа, исследования нескольких взаимосвязанных документов, исследования документов, отражающих однородные операции.

    Совокупность приемов, входящих в эти три группы, и образует, в основном, методику выявления признаков хищений по бухгалтерским документам.

    Несмотря на существенные различия, все перечисленные приемы обладают одной весьма важной общей чертой, а именно: они базируются на анализе сведений, полученных только из одного источника — из содержания учетных документов и записей.

    По сфере применения, приемы исследования учетных документов подразделяются на общие и частные. Общие используются при анализе любых учетных документов, а частные применяются для проверки отдельных групп документов и хозяйственных операций. И те и другие приемы взаимосвязаны. Любой частный прием является разновидностью общего.

    Для обнаружения подлога применяются следующие способы исследования анализируемого бухгалтерского документа или регистра:

    а) проверка документов по форме;    проверка документов по форме;

    б) арифметическая (счетная) проверка;    арифметическая (счетная) проверка;

    в) нормативная проверка    нормативная проверка.

    Методы проверки взаимосвязанных документов расчетов с поставщиками

    Стремясь уйти от ответственности, преступники нередко фабрикуют подложные документы, по внешнему виду не отличающиеся от подлинных (например, бестоварная накладная). Внутренних противоречий такой отдельно взятый документ обычно не содержит, противоречия возникают между несколькими взаимосвязанными документами.

    В таких случаях подлог выявляют, сопоставляя изучаемый документ с другими, отражающими ту же или взаимосвязанную операцию. Для этих целей применяют встречную проверку и метод взаимного контроля.

    Встречной проверкой называют сопоставление разных экземпляров одного и того же документа (в копиях).

    Метод встречной проверки часто оказывается эффективным, поскольку большинство первичных бухгалтерских документов оформляется в двух или нескольких экземплярах, однако сфера применения его ограничена: некоторые документы (наряд, платежная ведомость и т. д.) оформляются в одном экземпляре.

    Эффективность применения названного метода возможна только в двух случаях:

    а) когда преступник уничтожил «свой» экземпляр документа, а другие
    экземпляры сохранились;

    б) когда в результате совершения подлога появились расхождения в
    содержании разных экземпляров одного и того же документа. В этом случае преступники сумели сфальсифицировать не все экземпляры, но все они сохранились. Успех применения работником ОВД названного метода зависит от следующих обстоятельств:

    а) знания графика документооборота — сколько экземпляров того или
    иного документа составляется, кто его оформляет, проверяет, обра
    батывает, дает разрешение на проведение операции, в какие подраз
    деления или структуры организации направляются соответствую
    щие экземпляры, где хранятся и в течение какого периода;

    б) взаимодействия с работниками ОВД, находящимися в другом регионе и обслуживающими предприятие, где находятся представляющие интерес документы;

    в) наличие возможного сговора между работниками данного и иных
    предприятий, могущих привести к уничтожению документа или утрате следов преступления в нем.

    Ограничивает применение встречной проверки:

    – во-первых, то обстоятельство, что далеко не все бухгалтерские документы составляются в нескольких экземплярах (например, расходный кассовый ордер, карточка складского учета);

    – во-вторых, не редки случаи, когда преступники совершают подлоги во всех экземплярах одного и того же документа (например, при оформлении временных или бестоварных документов).

    – в-третьих, на некоторых предприятиях отдельных отраслей экономики (особенно это характерно для предприятий бытового обслуживания населения) составляется один экземпляр документа (квитанции и др.), который выдается на руки отдельным работникам или частным лицам безвозвратно.

    Применение метода встречной проверки при полном отсутствии хотя бы некоторой информации о возможном событии преступления крайне затруднительно.

    Более эффективным по сравнению со встречной проверкой, как показывает практика, является метод взаимного контроля.

    Метод взаимного контроля основан на том, что каждая хозяйственная операция отражается прямо или косвенно в различных бухгалтерских документах

    Разновидностью метода взаимного контроля, применяемом при экспертизе расчетов с поставщиками, является сопоставление документов, отражающих взаимосвязанные операции, например, сопоставление данных о перемещении товарно-материальных ценностей с данными денежных расчетов с транспортной организацией.

    Как и встречная проверка, метод взаимного контроля используется, прежде всего, для выявления признаков подлога в конкретных учетных документах, такими признаками может быть: во-первых, отсутствие каких-либо взаимосвязанных документов, обычно имеющихся в аналогичных случаях (например, отсутствие транспортных документов и счетов за транспортные услуги в заготовительной организации, якобы закупившей в большом объеме картофель и овощи); во-вторых, противоречия в содержании различных документов, отображающих одну и ту же или взаимосвязанные с ней хозяйственные операции.

    Сопоставлению могут подвергаться:

    – различные бухгалтерские документы одной или нескольких организаций;

    – бухгалтерские документы и разнообразная небухгалтерская документация, хранящаяся в других отделах предприятия;

    – бухгалтерские документы и данные чернового внутрискладского и иного учета.

    Сущность взаимного контроля заключается в использовании в любом сочетании самых различных документов, прямо или косвенно отображающих проверяемую хозяйственную операцию. С его помощью решаются две основные задачи:

    а) выявляются подложные документы;

    б)определяется круг участников преступления.

    Рассматриваемый метод является одним из наиболее «сильных», но вто же время достаточно сложных в организационном и методическом плане и применяется чаще всего работниками БЭП ОВД и следователями. Сложность заключается в том, что он более трудоемкий и требует в ряде случаев сопоставления целого ряда взаимосвязанных документов. При осуществлении действий по проверке сведений о различных злоупотреблениях необходимо помнить о факторах, объективно влияющих на результативность метода:

    а) предварительное выдвижение версий о предмете преступного посягательства и способе его совершения;

    б) ознакомление со спецификой движения ценностей в сфере материального производства или при осуществлении коммерческой, а также банковской деятельности;

    в) знание специфики документального отображения хозяйственных операций по движению материальных ценностей на каждом этапе, участке производства (заготовка, транспортировка, хранение, изготовление, сбыт и т. д.);

    <

    г) реализация специфики документального оформления в виде графи
    ка документооборота на определенном предприятии (группе интересующих предприятий).

    Достоинства взаимного контроля документов наиболее ярко проявляются при обнаружении признаков групповой, в том числе и организованной преступности, а также носящей межрегиональный и межотраслевой характер.

    Метод взаимного контроля документов решает также еще одну довольно важную задачу, а именно — задачу моделирования утраченного или искаженного документа.

    Методы проверки документов, отображающих однородные операции

    При вуалировании преступлений след может остаться лишь в документах, косвенно отображающих действия преступников. Подлоги в подобных случаях отражаются в данных бухгалтерского учета в виде отклонений от обычного порядка движения ценностей. Такое расхождение может быть объяснено арифметической ошибкой,

    Анализ ежедневного движения товарно-материальных ценностей и денежных средств, или хронологический анализ операций, применяют для выявления самых различных отклонений от нормального оборота ценностей. Если провести хронологический анализ операций по движению ценностей внутри учетного периода путем ежедневного (или пооперационного, если операции совершались ежедневно) сопоставления приходных или расходных документов с учетом переходящих остатков, можно выявить такие отклонения от нормального оборота ценностей, как превышение расхода над приходом с остатком на ту или иную дату, систематическое нарушение правил движения денежных средств и материальных ценностей, отсутствие движения товара, пользующегося спросом в течение продолжительного периода, и т. п.

    Хронологический анализ позволяет выявить и другие виды отклонений от нормального оборота ценностей, например, «скачки» и «спад» выручки в торговых предприятиях в день инвентаризации и в последующие дни, отсутствие движения товара, пользующегося спросом или подлежащего немедленной реализации, и т. д.

    Этот прием используется как самостоятельный метод исследования, так и дополнительный — для последующей обработки материалов восстановленного количественного учета и контрольного сличения остатков, что также нередко дает весьма положительные результаты.

    Наряду с восстановлением учетных записей и хронологическим анализом операций, для исследования данных бухгалтерского учета, отражающих движение однородных ценностей, может быть применен и метод сравнительного анализа или сопоставление между собой групп документов, отражающих однотипные операции. В этом случае взаимно сопоставляются по самым различным (в том числе и по специально вычисленным) показателям документы, отражающие сходные операции.

    Метод сравнительного анализа документов может быть применен при проведении документальных ревизий как в торговых, так и на любых других предприятиях.

    Подобно хронологическому, сравнительный анализ используется как самостоятельный метод для выявления сомнительных операций, сужения круга поиска в направлении поденной исходной информации и т.п., а также дополнительный — для последующей систематизации показателей, найденных с помощью других приемов документальной проверки.

    Нарушение установленных правил документооборота, запущенность или неправильная постановка учета, отсутствие надлежащего контроля за материально ответственными лицами и другие похожие обстоятельства делают недостаточно четким отражение совершенных операций. Это препятствует выявлению хищений по данным бухгалтерского учета.

    Противоречия между документами, которые должны были бы возникнуть при хищениях, иногда отсутствуют потому, что эти документы неправильно оформлены. В таких случаях средством проверки правильности данных, содержащихся в бухгалтерских документах, и обнаружения подлога (наряду с примерами исследования данных учета) служит комплекс приемов проверки хозяйственных операций. Суть этой группы приемов состоит в сопоставлении сведений, получение из учетных документов, с фактическими данными, полученными из других источников, в данном случае с данными поставщиков.

    Рассмотрим важнейшие приемы, входящие в данный комплекс методов фактической проверки хозяйственных операций, используемых для выявления хищений.

    1.Проверка наличия материальных ценностей, поступивших на предприятие по сомнительным документам. В этом случае действительность возврата партий определенного вида товаров из магазина на склад могла быть проверена путем выборочной инвентаризации на складе. Причем выбор объекта инвентаризации в таких случаях определяется содержанием проверяемого документа.

    2. Проверка состояния средств хозяйства, упомянутых в содержании
    документа. Фиктивность хозяйственных операций может быть установлена путем осмотра соответствующих объектов.

    3.Сопоставление документальных данных с результатами специально организованных контрольных операций. Главные разновидности этого приема — выпуск контрольной партии продукции и контрольный запуск сырья в производство на промышленном предприятии.

  4. Получение письменных объяснений от лиц, подписавших документ (материально ответственные лица, работники бухгалтерии, получатели денег или материальных ценностей, сдатчики заготовляемого сырья и т. п.), или принимавших непосредственное участие в совершении хозяйственных операций (рабочие, грузчики, повара и т. д.).

    5. Получение письменных справок от различных предприятий и учреждений по поводу содержания проверяемых документов.

    Кроме перечисленных приемов для проверки фактического выполнения определенных хозяйственных операций ревизор и следователь может потребовать совершения и других контрольных действий. Так, чтобы определить, может ли лицо, указанное в наряде, выполнить операции, отраженные в документах, можно поручить ему выполнить аналогичную определенную работу на тех же условиях. Например, проведение пробной загрузки товара или материала и т.п.

    Необходимо подчеркнуть, что при расследовании преступлений следственным путем проверяются и те документы, подложность которых установлена и другими приемами исследования данных бухгалтерского учета, соблюдение этого правила обеспечивает установление объективной истины по делу, способствует раскрытию преступлений.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    2. ПРАКТИЧЕСКИЙ ПРИМЕР

     

    ПОСТАНОВЛЕНИЕ

     

    О НАЗНАЧЕНИИ ЭКСПЕРТИЗЫ, ПРОИЗВОДИМОЙ В ЭКСПЕРТНОМ УЧРЕЖДЕНИИ

    г. Краснодар

     

    Ст. следователь по особо важным делам БЭП ОВД по Краснодару капитан милиции Тимофеев К.Н. рассмотрев материалы уголовного дела № 4545/23 по обвинению Киреева С.В. в совершении преступления, предусмотренных ст. 198 ч. 2 и ст. 147 ч. 3 УК РФ.

     

    Установил

    В период 2003 – 2004 годы ОАО «Ольма», возглавляемое К. приобретало в ОАО «Хуторянка» в г. Краснодаре маргарин и масло крестьянское. По получении продукции ОАО «Ольма» начисляла в бухгалтерском учете НДС по ставкам, вдвое превышающим установленным нормативным актами. Затем начисленный в завышенном размере НДС по полученной продукции был списан в бухгалтерском учете в уменьшение НДС, причитающегося от ОАО «Ольма» в доход бюджета и, соответственно, в налоговых декларациях по НДС сумма причитающегося в бюджет налога на добавленную стоимость была занижена.

     

    Учитывая, что для выяснения ряда обстоятельств по данному делу необходимы специальные экономические познания, руководствуясь ст. ст. 195(196) и 199 УПК РФ,

     

    ПОСТАНОВИЛ

    1. Назначить по настоящему делу судебно-бухгалтерскую экспертизу, производство которой поручить эксперту Гончарову В.Г.

     

    2. На разрешение экспертизы поставить следующие вопросы:

    1) Оказывает ли влияние сумма НДС, полученная ОАО «Ольма» от покупателей продукции, ранее поставленной ОАО «Хуторянка» г. Краснодара на сумму НДС, предъявленную к возмещению из бюджета по этой же продукции при ее оплате поставщику?

    2) Какая сумма НДС по продукции, поступившей в ОАО «Ольха» от ОАО «Хуторянка» г. Краснодара могла быть предъявлена к возмещению из бюджета, и какая фактически сумма была предъявлена к возмещению из бюджета?

    3) Если к возмещению из бюджета была предъявлена необоснованно завышенная сумма НДС, то компенсирован ли впоследствии ОАО «Ольма» ущерб нанесенный бюджету?

    4) Какую сумму НДС к возмещению из бюджета должен был указать в налоговый декларациях главный бухгалтер исходя из имеющихся в исследуемом периоде в ОАО «Ольма» первичных документов?

    В распоряжение эксперта представить материал уголовного дела № 4545/24 первичные документы бухгалтерского учета, компьютерную программу.

    Разъяснить эксперту права и обязанности эксперта, предусмотренные ст. 57и УПК РФ, предупредить об ответственности за дачу заведомо ложного заключения по ст. 307 УК РФ.

     

     

    Следователь Тимофеев К.Н. /Подпись/

    Права и обязанности, предусмотренные ст. 57 УПК РФ, мне объяснены 20 сентября 2009 г. Одновременно я предупрежден об уголовной ответственности по ст. 307 УК РФ за дачу заведомо ложного заключения

    Эксперт Гончаров В.Г. /Подпись/

     

     

     

    Заключение эксперта

    Вводная часть

    Судебно-экономическая экспертиза назначена постановлением старшего следователя по особо важным делам БЭП ОВД по Краснодару капитаном милиции Тимофеевым К.Н. Т. по уголовному делу № 4545/23 по обвинению президента открытого акционерного общества «Ольма» Киреева С.В. в совершении преступлений, предусмотренных ст. 199 ч.2, 147 ч.3 УК РФ

     

    В течение 2003 — 2004 года открытое акционерное общество «Ольма» приобретала в акционерном обществе (ОАО) «Хуторянка» г. Краснодара маргарин и масло крестьянское. В нарушение действующего законодательства ОАО «Ольма» начисляла в бухгалтерском учете по полученной продукции налог на добавленную стоимость (НДС) по ставкам, вдвое превышающим установленные. Затем начисленный в завышенном размере НДС по полученной продукции был списан в бухгалтерском учете в уменьшение НДС причитающегося от ОАО «Ольма» в доход бюджета и, соответственно, в налоговых декларациях по НДС сумма причитающаяся в бюджет налога была занижена. Тем самым ОАО «Ольма» уклонилось от уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость в размерах, установленных законодательством.

     

    Испытывая потребность в специальных экономических познаниях при расследовании уголовного дела и руководствуясь ст. ст. 195 (196), 199 УПК РФ, следователь постановил назначить по настоящему уголовному делу судебно-экономическую экспертизу.

     

    На разрешение экспертизы поставлены следующие вопросы:

     

    1) Оказывает ли влияние сумма НДС, полученная ОАО «Ольма» от покупателей продукции, ранее поставленной ОАО «Хуторянка» г. Краснодар на сумму НДС, предъявленную к возмещению из бюджета по этой же продукции при ее оплате поставщику?

     

    2) Какая сумма НДС по продукции, поступившей в ОАО «Ольма» от ОАО «Хуторянка» г. Краснодар могла быть предъявлена к возмещению из бюджета, и какая фактически сумма была предъявлена к возмещению из бюджета?

     

    3) Если к возмещению из бюджета была предъявлена необоснованно завышенная сумма НДС, то компенсирован ли впоследствии ОАО «Ольма» ущерб нанесенный бюджету?

     

    4) Какую сумму НДС к возмещению из бюджета должен был указать в налоговый декларациях главный бухгалтер исходя из имеющихся в исследуемом периоде в ОАО «Ольма» первичных документов?

     

    Экспертиза проведена кандидатом экономических наук, доцентом Гончаровым В.Г. — заведующим кафедры судебной бухгалтерии и специальной экономической подготовки Краснодарского юридического института МВД РФ, стаж бухгалтерской и контрольно-ревизионной работы 23 года.

     

    Для производства экспертизы представлено два тома уголовного дела №4545/24, вещественные доказательства, приобщённые к материалам этого уголовного дела, бухгалтерские документы и регистры, изъятые в ОАО «Ольма». В ходе судебно-бухгалтерской экспертизы было исследовано содержание следующих документов:

     

    1. Товарные накладные, подтверждающие факт отгрузки маргарина и масла крестьянского в ОАО «Ольма» из ОАО «Хуторянка»;

     

    2. Платежные требования поставщика (ОАО «Хуторянка») на оплату отгруженного маргарина и масла крестьянского;

     

    3. Регистры бухгалтерского учета (машинограммы, выполненные на основе использования программы автоматизации бухгалтерского учета «1С») по счетам 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 68 «Расчеты с бюджетом»;

     

    4. Расчеты (налоговые декларации) по налогу на добавленную стоимость;

     

    5. Платежные поручения на оплату ОАО «Ольма» поставок маргарина и масла крестьянского акционерному обществу «Хуторянка»;

     

    6. Накладные на отгрузку продукции из ОАО «Ольма» в ОАО «Хуторянка» в счет оплаты поставок маргарина и масла крестьянского.

     

    Производство судебно-бухгалтерской экспертизы начато 24 сентября 2009 года и закончено 10 ноября 2009 года.

     

     

    Исследовательская часть.

     

     

    Методика исследования

    Для ответа на поставленные вопросы экспертом были исследованы первичные бухгалтерские документы по расчетному счету, товарные накладные, регистры бухгалтерского учета и расчеты по налогу на добавленную стоимость, изъятые в ОАО «Ольма», а также товарные накладные и платежные требования АО «Хуторянка», имеющиеся в уголовном деле № 4545/24.

     

    По данным документам и регистрам бухгалтерского учета исследовано поступление в ОАО «Ольма» из ОАО «Хуторянка» маргарина и масла крестьянского в ассортименте и хронологической последовательности. Определено количество, цена и сумма, а также размер налога на добавленную стоимость по поступившей продукции. Результаты обобщены в таблице 1 «Сведения о полученных ОАО «Ольма» масле животном и маргарине от ОАО «Хуторянка» в период с 1 июля 2003 г. по 1 апреля 2004 г.»

     

    Затем исследовано соответствие записей в бухгалтерском учете ОАО «Ольма» по счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» суммам этого налога, реально предъявленным к оплате ОАО «Хуторянка». После чего исследованы документы ОАО «Ольма» на оплату поставок маргарина и масла крестьянского, как со счета в банке, так и путем товарообмена. Результаты обобщены в таблицах 2 и 3.

     

    Кроме того исследованы регистры бухгалтерского учета по счетам 19 «НДС по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты с бюджетом» в части расчетов по НДС, а также соответствующие налоговые декларации. Результаты обобщены в таблицах 4 и 5.

     

    После этого было исследовано соответствие сумм списанных в уменьшение задолженности по платежам в бюджет НДС, суммам, которые должны были числиться на счете 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Полученные результаты были оформлены в таблицы 6.

     

    На основе этих данных сделаны выводы о правильности составления Расчетов (налоговых деклараций) по налогу на добавленную стоимость за соответствующие периоды.

     

    Кроме того исследовано соответствие записей в бухгалтерском учете ОАО «Ольма» налога на добавленную стоимость требованиям действующих в соответствующие отчетные периоды редакций НК РФ и Инструкций Государственной налоговой службы РФ по этому вопросу.

     

    Исследование по первому вопросу

    Вопрос: Оказывает ли влияние сумма НДС, полученная О. от покупателей продукции, ранее поставленной АО «Х.» г. К на сумму НДС, предъявленную к возмещению из бюджета по этой же продукции при ее оплате поставщику?

     

    Ответ: В исследуемый период действовали:

     

    Согласно НК РФсумма НДС, полученная от покупателей продукции, причем независимо какого именно поставщика была продукция, тем выше будет сумма НДС, причитающаяся в бюджет. И, напротив, чем выше сумма НДС, уплаченная поставщику, тем меньше сумма НДС, причитающаяся в бюджет. Кроме того налог на добавленную стоимость исчисляется не нарастающим итогом с начала года, а отдельно за каждый отчетный период (месяц или квартал), что видно из самой утвержденной формы Расчета (налоговой декларации) налога на добавленную стоимость.

     

    Исходя из положений НК РФ «и соответствующих инструкций следует, что сумма НДС, полученная ОАО «Ольма» от покупателей продукции, ранее поставленной ОАО «Хуторянка» г. Краснодар не оказывает влияния на сумму НДС, предъявляемую к возмещению из бюджета по этой же продукции при ее оплате поставщику. Сумма НДС, полученная от покупателей продукции, влияет лишь на общую сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, но не на сумму НДС списываемую в уменьшение платежей в бюджет, в связи с уплатой этого налога поставщикам продукции.

     

     

    Исследование по второму вопросу

    Вопрос: Какая сумма НДС по продукции, поступившей в ОАО «Ольма» от ОАО «Хуторянка» г. Краснодар могла быть предъявлена к возмещению из бюджета, и какая фактически сумма была предъявлена к возмещению из бюджета?

     

    Ответ: Сведения о полученных ОАО «Ольма» масле животном и маргарине от АО «Хуторянка» в период с 1 июля 2003 года по 1 апреля 2004 года приведены в таблице 1. Из этой таблицы видно, что поставщик (ОАО «Хуторянка») в товарных накладных на отгрузку товара НДС отдельной строкой в 2003 году не выделял. По поставкам в 2007 году, НДС поставщиком был в товарных накладных выделен исходя из ставки 10 процентов. Вместе с тем, поставщиком ежемесячно, что видно из этой же таблицы, предъявлялись к оплате за отгруженные в адрес ОАО «Ольма» продукты платежные требования, в которых НДС отдельной строкой был выделен, причем исходя из ставки 10 процентов. Следовательно, и ОАО «Ольма» должно было выделять НДС по поступившей продукции по этой же ставке.

     

    Однако, как следует из данных таблицы 2, оплата поставок маргарина и масла крестьянского производилась платежными поручениями ОАО «Ольма» в которых НДС выделялся по ставке 20 процентов. Часть поставок была оплачена встречной поставкой товаров, причем, при оплате маслом крестьянским в августе 2004 года, НДС был выделен по ставке 10 процентов, что может свидетельствовать о знании в ОАО «Ольма» действующих ставок НДС в тот период по этой продукции (таблица 3).

     

    Перечень продовольственных товаров, по которым в исследуемом периоде применялась ставка НДС в размере 10 процентов был утвержден НК РФ. Маргарин в этом постановлении не упоминался, однако масло животное названо. НК РФ в перечень продовольственных товаров, по которым применяется ставка НДС в размере 10 процентов включен и маргарин. Здесь же упоминаются и молокопродукты, к которым в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК- 005-93 (принят и введен с 1 июля 1994 года) относится и масло животное.

     

    Оплата поставок маргарина и масла животного полученного от ОАО «Хуторянка» производилась ОАО «Ольма» начиная с 3 квартала 2003 года. С этого же периода, в соответствии с действующим законодательством по НДС, производилось предъявление к возмещению из бюджета сумм НДС уплаченных в ОАО «Хуторянка». В соответствии с вышеназванным НК РФ в 4 квартале 2003 года уже было известно, что НДС по исследуемым продуктам питания составлял 10 процентов, однако в ОАО «Ольма» НДС был начислен начиная с 3 квартала 2003 года и до окончания поставок (январь 2004 года) по ставке 20 процентов, что подтверждается регистрами бухгалтерского учета по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», и 19 «НДС по полученным ценностям». Фактически предъявление к возмещению из бюджета этого налога началось с 3 квартала и продолжалось весь 2003 год и 1 квартал 2004 года (по мере оплаты в ОАО «Хуторянка» поставок товаров) исходя из ставки НДС 20 процентов (таблица 4). ОАО «Ольма» обязано было начиная с 4 квартала предъявлять НДС к возмещению из бюджета по оплаченным поставкам маргарина и масла животного исходя из ставки НДС в размере 10 процентов.

     

    В третьем квартале 2003 года НДС к возмещению из бюджета по маргарину мог быть предъявлен исходя из ставки 20 процентов. Из таблицы 1 видно, что в 3 квартале 2003 года поступило исследуемых товаров от ОАО «Хуторянка» на сумму 854 328 тыс. рублей (806 376 + 47 952). НДС по этой продукции, как видно из таблицы 5, был начислен исходя из ставки 20 процентов в сумме 140 630,2 тыс. рублей (132 736,9 + 7 893,3). Оплата за эту продукцию произведена частично путем поставки товаров. Как видно из таблицы 3 за 3 квартал 2003 года оплачено 127 485 тыс. рублей (136 735,7 — 9 250,2) или 14,9 процента от суммы поставленного товара (127 485 / 854 328 *100). Таким образом, к возмещению из бюджета за 3 квартал мог быть предъявлен НДС в сумме 20 953,9 тыс. рублей (140 630,2 * 14,9%). Согласно регистров бухгалтерского учета по счету 19, НДС по полученным ценностям был предъявлен к возмещению в 3 квартале 2003 года в сумме 10 345,6 тыс. рублей (таблица 4), или меньше на 10 608, 3 тыс. рублей (20 953,9 — 10 608,3). В налоговой декларации за 3 квартал 2003 года НДС предъявленный к возмещению из бюджета показан в сумме, меньшей против данных бухгалтерского учета на 12 947,3 тыс. рублей. Таким образом, за 3 квартал 2003 года предъявлено к возмещению из бюджета по налоговой декларации меньше чем можно было бы на сумму 23 555,6 тыс. рублей (10 608,3 + 12 947,3). Однако в налоговой декларации за 4 квартал 2003 года сумма НДС к возмещению из бюджета предъявлена больше чем по регистрам бухгалтерского учета на 23 791,8 тыс. рублей. Тем самым, после 4 квартала 2003 года, сумма НДС за 3 квартал 2003 года, подлежащая возмещению из бюджета предъявлена в полном размере.

     

    В таблице 5 обобщены данные о суммах НДС согласно предъявленным платежным требованиям поставщиков (из таблицы 1) и о суммах НДС, начисленных ОАО «Ольма» согласно ее бухгалтерских регистров по счетам 19 и 60. Из этой таблицы видно, что в ОАО «Ольма» необоснованно, относительно платежных требований поставщика, излишне начислен НДС по поступившим ценностям в сумме 237 269 432 руб.

     

    Однако, принимая во внимание, что в 3 квартале 2003 года ОАО «О.» могла предъявлять к возмещению из бюджета НДС по маргарину по ставке 20 процентов, то сумма излишне начисленного НДС уменьшается на 10 608,3 тыс. рублей и составляет 226661,1 тыс. рублей.

     

    Из таблицы 4, составленной на основе регистров бухгалтерского учета ОАО «О.» по счету 19 видно, что к возмещению из бюджета по поставкам от ОАО «Хуторянка» предъявлена сумма 516 292, 5 тыс. рублей, т.е. вся начисленная сумма исходя из ставки НДС в размере 20 процентов (505 967 997 рублей — таблица 4) вошла в эту величину и сверх нее 10 324,5 тыс. рублей (516 292,5 — 505 968,0) без документального основания.

     

    В свою очередь, регистрами бухгалтерского учета ОАО «Ольма» по счету 19 «НДС по полученным ценностям» подтверждается, что вся предъявленная к возмещению из бюджета сумма НДС по поставкам от ОАО «Хуторянка» вошла в сумму НДС по поставкам товаров, а последняя в общую сумму НДС, предъявленную к возмещению из бюджета (таблица 4).

     

    Из таблицы 6, составленной на основе регистров бухгалтерского учета по счету 19 и налоговых деклараций видно, что вся сумма, начисленная к возмещению из бюджета в регистрах бухгалтерского учета, отражена в Расчетах (налоговых декларациях) по налогу на добавленную стоимость. Тем самым подтверждается, что к возмещению из бюджета необоснованно предъявлен НДС на сумму 236 985,6 тыс. рублей (226 661,1 + 10324,5) .

     

    Исследование по третьему вопросу

    Вопрос: Если к возмещению из бюджета была предъявлена необоснованно завышенная сумма НДС, то компенсирован ли впоследствии ОАО «Ольма» ущерб, нанесенный бюджету?

     

    Ответ: Как отмечалось в исследовании по первому вопросу, действующее налоговое законодательство предполагает начисление и уплату налога на добавленную стоимость не нарастающим итогом, а отдельно за каждый отчетный период.

     

    Как следует из регистров бухгалтерского учета ОАО «Ольма» по счету 68.02 «Расчеты с бюджетом по НДС» за 1 квартал 2005 года организация числит задолженность по НДС за бюджетом в сумме 1 569 594 рубля. Задолженности по НДС перед бюджетом по данным бухгалтерского учета не числится. Каких-либо документов, свидетельствующих о перерасчете НДС в связи с неправильным применением ставок и об уплате в бюджет недоплаченных сумм налога к экспертизе не предъявлено.

     

    Исследование по четвертому вопросу

    Вопрос: Какую сумму НДС к возмещению из бюджета должен был указать в налоговой декларации главный бухгалтер исходя из имеющихся в ОАО «Ольма» первичных документов?

     

    Ответ: В целом за исследуемый период в налоговых декларациях к возмещению из бюджета излишне предъявлено 236 985,6 тыс. рублей. Именно на эту величину и следовало уменьшить суммы НДС, предъявленные к возмещению из бюджета в налоговых декларациях.

     

    Исследование по дополнительным вопросам

    (постановление о назначении дополнительной экспертизы от 4 ноября 2009 года)

     

    Исследование по первому вопросу

    Вопрос: Когда и как менялась ставка НДС на маргарин в период 2003-2004 годов?

     

    Ответ: Как отмечалось в исследовании по второму вопросу постановления о проведении судебно-бухгалтерской экспертизы от 24 сентября 2009 года Перечень продовольственных товаров, по которым в исследуемом периоде применялась ставка НДС в размере 10 процентов был утвержден НК РФ. Маргарин в этом постановлении не упоминался, однако масло животное названо. Постановлением НК РФ в перечень продовольственных товаров, по которым применяется ставка НДС в размере 10 процентов включен и маргарин.

    Исследование по второму вопросу

    Вопрос: Когда и как менялась ставка НДС на масло животное в период 2003-2004 годов?

    Ответ: В исследуемом периоде ставка на масло животное, как это следует из документов, названных в предыдущем вопросе не менялась.

    Исследование по третьему вопросу

    Вопрос: Когда стало известно, что масло животное относится к категории молочных продуктов для целей бухгалтерского учета?

     

    Ответ: масло животное относится к молочным продуктам в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93, введенным в действие Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 года № 301 с 1 июля 1994 года.

     

    Эксперт-экономист Гончаров В.Г.

    Ходатайство

    о предоставлении дополнительных материалов, необходимых для дачи заключения

    10 октября 2009 г.

    Я, эксперт Гончаров В.Г., заведующий кафедры судебной бухгалтерии и специальной экономической подготовки Краснодарского юридического института МВД РФ,

    В соответствии со ст. 57 УПК РФ для производства экпертизы по делу № 4545/24, назначенной вашим постановлением от 24 сентября 2009 г., прошу предоставить мне следующие дополнительные материалы, необходимые для дачи заключения: аудиторское заключения хозяйственной деятельности ОАО «Ольма» за 2003 год

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

     

  5. Арсеньев В.Д. Назначение и производство судебных экспертиз. – М.: Научная литература, 2008.
  6. Белов А.А., Белов А.Н. Судебно-бухгалтерская экспертиза. – М.: Книжный мир, 2009.
  7. Бутин М.Е., Тимохов А.А. Бухгалтерский учет и судебно-бухгалтерская экспертиза. – Алма-Ата: Наука, 2005.
  8. Георгиев А. Организация судебно-бухгалтерских экспертиз // Законность. –2004. – №12. – С. 40-41.
  9. Остроумов С.С., Фортинский С.П. Основы бухгалтерского учета и судебно-бухгалтерской экспертизы. – М.: Юридическая литература, 2005.
  10. Соколов Я.В., Бычкова С.М. Бухгалтерский учет, аудит и судебная бухгалтерия // Аудиторские ведомости. – 2007. –№4.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     


     

<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 0.99MB/0.00161 sec

WordPress: 23.73MB | MySQL:117 | 1,784sec