Аудит и совершенствование учета финансовых результатов муниципального предприятия коммерческого характера » Буквы.Ру Научно-популярный портал<script async custom-element="amp-auto-ads" src="https://cdn.ampproject.org/v0/amp-auto-ads-0.1.js"> </script>

Аудит и совершенствование учета финансовых результатов муниципального предприятия коммерческого характера

<

121213 0421 1 Аудит и совершенствование учета финансовых результатов муниципального предприятия коммерческого характера

С1. Теоретические вопросы учета и аудита финансовых результатов

 

1.1. Задачи учета формирования и использования финансовых результатов

 

В связи с тем, что доходы и расходы являются основными элементами структуры финансового результата, их методологические и методические основы формирования информации являются важнейшей составной частью базовых процедур исчисления финансовых результатов. Следовательно, в основу исчисления финансового результата организации положен методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, закрепленный в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» [1]. В экономической литературе указанный методологический принцип получил широкое толкование. В зарубежной экономической литературе принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности чаще всего обозначается термином «соответствие».

Так, Б. Нидлз, X. Андерсон, Д. Колдуэлл в своей книге «Принципы бухгалтерского учета» дают следующее определение:«… Расходы должны быть отнесены к отчетному периоду возникновения затрат (а не выплаты денег), связанных с получением доходов, которые, в свою очередь, должны быть отнесены к отчетному периоду продажи товаров и оказания услуг (а не получения денег)» [15, c. 38].

М. Р. Мэтьюс и М. X. Б. Перера, ссылаясь на определение Американской бухгалтерской ассоциации (ААА), для обозначения временной определенности фактов хозяйственной деятельности также используют термин «соответствие», под которым понимается «…соотнесение затрат с доходами, реализовавшимися в течение конкретного периода, на основе определенной связи затрат с признанными доходами» [16, c. 322].

В свою очередь, Э. С. Хендриксен, М. Ф. ван Бреда, ярчайшие представители американской школы, для которой теория бухгалтерского учета представляет собой методологический анализ процедур по исчислению финансовых результатов, раскрывают принцип соответствия исключительно для этих целей. По мнению указанных авторов, «оценка чистой прибыли должна представлять собой превышение доходов отчетного периода над расходами, связанными с этими доходами и отраженными в течение того же периода. Соответствие имеет место только тогда, когда установлена связь между доходами и расходами» [17, c. 249].

Я. В. Соколов в книге «Основы теории бухгалтерского учета» для обозначения временной определенности фактов хозяйственной деятельности вводит в теорию бухгалтерского учета понятие принципа идентификации. В соответствии с ним факты хозяйственной жизни должны быть соотнесены с определенными отчетными периодами, а это предполагает выбор момента, к которому относится и с которым идентифицируется определенный факт хозяйственной жизни [18, c. 34].

Применение приведенного выше методологического принципа потребовало разработки специальных правил признания и определения величины доходов и расходов.

Под признанием доходов понимается определение организацией права на получение выручки, ее суммы, уверенности в увеличении экономических выгод, перехода права собственности к покупателю, а также в том, что расходы, относящиеся к этой выручке, могут быть определены. При невозможности определения хотя бы одного из условий в бухгалтерском учете признается кредиторская задолженность.

Под признанием расходов понимается определение суммы расхода, уверенности в уменьшении экономических выгод, а также в том, что расход производится в соответствии с требованиями законодательства. При неисполнении хотя бы одного из условий в бухгалтерском учете признается дебиторская задолженность. Следует отметить, что теоретическому обоснованию правила признания доходов и расходов в экономической литературе уделяется недостаточно внимания. При этом практически все авторы при изложении материала используют этот или аналогичные по содержанию термины. Так, М. Р. Мэтьюс и М. X. Б. Перера при рассмотрении правила признания используют термин «констатация». По мнению указанных авторов, констатация – это признание доходов в момент их получения и исходов в момент их возникновения [16, c. 48]. При этом принципы признания подходов и расходов авторами не раскрываются.

Одними из немногих авторов, которыми сделана попытка теоретического обоснования рассматриваемой процедуры, являются Э. С. Хендриксен и М. Ф. ван Бреде. При этом термин «признание» применяется этими авторами только к понятию «доходы». Под процедурой признания Э. С. Хендриксен, М. Ф. ван Бреда понимают определение объекта дохода, если он является частью продукта организации, его измерение и оценку, которая может быть надежно подтверждена [17, c. 236]. Кроме того, авторами доход организации рассматривается в неразрывной связи с формированием финансовых результатов. «Поскольку величина дохода предопределяет величину прибыли, правила признания дохода являются частью правил признания прибыли. Следовательно, и прибыль должна быть прибьзнана лишь тогда, когда она заработана и реализована» [17, c. 236].

Процедура признания доходов неразрывно связана с принципом реализации (продажи). Принцип реализации трактуется различными экономистами по-разному. Так, М. Р. Мэтьюс и М. X. Б. Перера считают, что принцип реализации необходим для регулирования определения прибыли. «Термин «реализованный» означает, кратко говоря, превращенный в деньги или денежные требования» [17, c. 317]. Условиями принципа реализации авторы считают те же условия, которые рассматриваются в нашей работе как условия признания доходов.

Э. С. Хендриксен, М. Ф. ван Бреда указывают, что «существует единое мнение, что реализация представляет собой отражение дохода, когда произошли обмен или выбытие продукта» [17, c. 329]. Рассматривая это определение реализации, следует указать, что сам факт отражения в учете дохода возможен только на принципах его признания. Поэтому правило признания доходов и принцип реализации (продажи) в системе учета финансовых результатов – это одна и та же процедура его ведения.

Рассмотрение вопросов признания расходов в западной экономической литературе практически отсутствует, что объясняется тем, что в соответствии с концепцией МСФО все расходы коммерческой организации направляются на извлечение доходов. Поэтому вопросы признания расходов для западного пользователя бухгалтерской информации не являются актуальными.

Недостаточно внимания уделяется правилу признания расходов и в экономической литературе Российской Федерации. Однако причины здесь совершенно другие. Хотя в нашей стране традиционно вопросам методологии и методике учета расходов уделяется повышенное внимание, признание расходов является принципиально новой категорией для ведения бухгалтерского учета, требующей времени для осмысления и практической апробации. Одним из немногих авторов, который сделал попытку теоретического обоснования правила признания, является С. А. Николаева. По определению С. А. Николаевой «…все основные расходы организация осуществляет с целью извлечения дохода, но согласно требованию полноты – одному из важнейших принципов формирования достоверной информации – в бухгалтерском учете признаются все расходы вне зависимости от намерения их осуществления» [19, c. 73].

Важнейшим моментом в организации учета финансовых результатов является правило определения величины доходов и расходов. Определение величины дохода — это измерение стоимости тех объектов учета, которые организация квалифицирует как свои доходы. Термин «стоимость» имеет множество значений. В бухгалтерской литературе имеется в виду цена обмена продукции, товаров и услуг, определенная соответствующим договором, т. е. речь идет об определении стоимости доходов по обычным видам деятельности. При этом оценке прочих доходов внимания, по существу, не уделяется. В связи с этим с позиции практических потребностей учета требуется экстраполяция разрешенных действующим нормативным регулированием различных способов определения величины доходов на прочие доходы, которая осуществлена авторами при дальнейшем изложении материала.

До сих пор в нормативном регулировании бухгалтерского учета в Российской Федерации нет понятия определения величины расходов. Также не уделяется должного внимания этому обстоятельству и в экономической литературе. Как правило, рассмотрение проблемы ограничивается определением величины какой-либо составляющей в совокупности осуществляемых организацией расходов. При этом расходы организации являются понятием, которое часто используется в нормативных документах, работах ведущих экономистов, но не имеет однозначного толкования. Неясно, какие расходы имеются в виду, в какой сумме.

Одной из причин сложившегося положения является то, что до сих пор в нормативном регулировании нет четкого разделения между понятиями «затраты» и «расходы». Также нет единого мнения в среде ведущих экономистов-бухгалтеров. Так, М. Р. Мэтьюс и М. X. Б. Перера, ссылаясь на определения западных стандартов, считают, что «термин «затраты» относится ко всякому использованию ресурсов, в том числе на приобретение активов, в то время как термин «расходы» касается использования лишь тех ресурсов, которые при определении прибыли хозяйствующего субъекта за данный период времени ставятся в соответствии доходам» [16, c. 314].

Практически на такой же позиции стоит С. А. Николаева, одна из активнейших участников дискуссии о содержании отечественных Положений о доходах и расходах. По ее мнению, «затраты» – это операции по использованию в хозяйственной деятельности организации за отчетный период материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов. При этом автор указывает, что хозяйственные операции продолжают числиться в составе затрат до тех пор, пока не наступит момент признания дохода. И только в момент признания дохода затраты признаются в качестве расходов [19, c. 81]. С определением С. А. Николаевой не соглашаются Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. [19, c. 52]. Исходя из сущности ее определения, термин «затраты» шире термина «расходы». В то же время это не достаточно обоснованно. Например, есть расходы будущих отчетных периодов, которые только потом станут затратами. При этом С. А. Николаева в своей работе не раскрывает принципов определения величины доходов и расходов [19].

Я. В. Соколов считает, что «затраты – это та часть расходов, которые станут таковыми в следующие отчетные периоды» [19, c. 447].

Таким образом, приведенные точки зрения принципиально отличаются друг от друга. По мнению М. Р. Мэтьюса и М. X. Б. Перера [16], а также С. А. Николаевой термин «затраты» более емкий, чем понятие «расходы». Я. В. Соколов считает, что термин «затраты» более узкий, чем «расходы» [18].

Определение, приведенное Я. В. Соколовым [18], вытекает из традиций бухгалтерского учета в Российской Федерации и более точно отражает суть рассматриваемых понятий. Возвращаясь к правилу определения величины расходов, следует указать, что при выполнении этой процедуры необходимо их подразделять на расходы по обычным видам деятельности (затраты) и прочие расходы. Величина расходов по обычным видам деятельности зависит как от способов группировки затрат, так и от способов их оценки, выбранных в отчетном периоде. В свою очередь, величина прочих расходов признается в бухгалтерском учете в их фактических суммах.

Развитие правил определения величины доходов и расходов нашло отражение в указанной выше работе Я. В. Соколова [18]. Им вводится в теорию бухгалтерского учета понятие принципа «квантифицируемости». По мнению Я. В. Соколова, принцип «квантифицируемости» предполагает, что любой зарегистрированный и идентифицированный по времени факт хозяйственной жизни требует количественного измерения и исчисления [18, c. 459].

Таким образом, соотнесение расходов и доходов на основе рассмотренных выше принципов и правил позволяет выявить финансовый результат отчетного периода. Следовательно, методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности позволяет правильно определить финансовый результат отчетного периода, а правила признания и определения величины доходов и расходов способствуют наиболее точному исчислению искомой величины.

Доходы будущих периодов, так же как и аналогичные расходы, могут возникать еще до того, как они заработаны по существу. Поэтому в бухгалтерском учете финансовых результатов возникает необходимость в определении доли рассматриваемых доходов, включаемых в состав финансовых результатов отчетного периода. Следует отметить, что в экономической литературе нет детальных теоретических разработок рассматриваемой категории. Как правило, исследование доходов будущих периодов как учетной категории ограничивается рассмотрением их в составе различных классификаций доходов организации в целом.

Так, Я. В. Соколов при рассмотрении классификации доходов по отношению к отчетному периоду выделяет будущие доходы. В соответствии с мнением автора, «будущие доходы – это поступления ценностей в текущем отчетном периоде, но прибыль от этих поступлений будет отражена в будущих отчетных периодах» [18, c. 460]. При этом устанавливается взаимосвязь между прибылью будущих периодов и прибылью предшествующих отчетных периодов: «…в будущие периоды реально полученная прибыль увеличится за счет прибыли прошлых периодов» [18, c. 460].

С. А. Николаева при рассмотрении классификации доходов по тому же признаку, считает что «доходы будущих периодов (отложенные доходы) — доходы, обусловленные фактами хозяйственной деятельности и событиями текущего отчетного периода, но признаваемые в отчете о прибылях и убытках в будущих отчетных периодах» [19, c. 59].

Дальнейшего теоретического развития учетная категория «доходы будущих периодов» в работах указанных авторов не получила. Между тем в современных условиях хозяйствования значительно расширился перечень операций, порождающих доходы будущих периодов. Поэтому требуется разработка методологических и методических принципов ведения учета рассматриваемой категории.

Таким образом, принцип разграничения доходов и расходов, имеющих отношение к двум и более отчетным периодам, является обязательным для правильного исчисления финансовых результатов отчетного периода и рассмотрения условий их возникновения.

Значительное влияние на формирование финансовых результатов оказывает методологический прием резервирования предстоящих платежей. Резервы предстоящих платежей – это зеркальное отражение категории «расходы будущих периодов». Такие резервы создаются за счет равномерного включения ходов в затраты организации. Целью создания подобных резервов является понятие расходов, которые неизбежно появятся в будущих отчетных периодах, если бухгалтеры приняли правило, согласно которому расходы должны относиться к тому отчетному периоду, в котором благодаря им были получены доходы, соответственно доходы должны быть показаны в том периоде, когда были понесены связанные с ними расходы, то резервирование становится неизбежным» [19, c. 165].

В то же время резервирование расходов предстоящих платежей целиком и полтью зависит от воли управления конкретной организации, т. е. является элемент учетной политики. Организация может создавать указанные резервы, а может сказаться от этого.

Создание резервов предстоящих платежей снижает прибыль отчетного периода. Искусственный характер этой учетной категории и ее влияние на величину прибыли в каждом отчетном месяце позволяют управлению организаций манипулировать указанным показателем. При этом резервы предстоящих платежей не оказывают влияние на налогообложение прибыли итогам хозяйственной деятельности за год.

Теоретическим и практическим проблемам учета резервов предстоящих платежей как категории, влияющей на организацию учета финансовых результатов, в экономической литературе не уделяется должного внимания. Только Я. В. Соколов при рассмотрении базовых правил резервирования и его влияния на величину финансовых результатов выделил рассматриваемые резервы в самостоятельный объект учетного наблюдения. По его мнению, создание именно таких резервов преследует целью регулирование финансовых результатов [19, c. 468]. С этим утверждением можно не согласиться. В то же время, любые резервы, создаваемые организации как путем включения части расходов в затраты, так и за счет прибыли организации, так или иначе влияют на величину финансовых результатов. При этом не оспаривается постулат, что создание резервов предстоящих платежей в первую очередь позволяет избежать резких колебаний себестоимости отчетного периода и, следовательно, таких же колебаний финансовых результатов.

Следующей методологической предпосылкой построения системы учета финансовых результатов в Российской Федерации является принцип кумулятивности информации. В соответствии с ним показатели финансовых результатов формируются в бухгалтерском учете нарастающим итогом с начала года, т. е. накопительно.

Применение этого принципа диктуется в первую очередь интересами пользователей бухгалтерской информации. При первом обращении к данным бухгалтерского учета в любой момент отчетного периода пользователь получает всю необходимую информацию о формировании финансовых результатов и условиях их возникновения. Кроме того, применение принципа кумулятивности информации в учете финансовых результатов диктуется правилами составления бухгалтерской отчетности о финансовых результатах. «В отчете о прибылях и убытках данные о доходах, расходах и финансовых результатах представляются в сумме нарастающим итогом с начала года до отчетной даты» [20]. Поэтому, если бы принцип кумулятивности информации не был учтен в организации учета финансовых результатов, то составление отчета о прибылях и убытках превратилось в весьма трудоемкую процедуру.

Развитие принципа кумулятивности информации нашло отражение в новом Плане счетов бухгалтерского учета. Во-первых, увеличилась номенклатура счетов, строящихся на принципах кумулятивности, во-вторых, впервые в практике бухгалтерского учета в Российской Федерации к главным счетам предусмотрены специальные кумулятивные субсчета, предназначенные для отражения доходов, расходов и финансовых результатов как по обычным видам деятельности, так по прочим операциям.

Принцип кумулятивности информации порождает необходимость разработки правил закрытия счетов учета финансовых результатов. При этом закрытие счетов преследует две цели. Первая цель связана с тем, что необходимо создать основу для ведения учета финансовых результатов в следующем отчетном периоде, т. е. соблюсти принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Как известно, отчетный период заканчивается 31 декабря. На этот день на счетах учета финансовых результатов числятся показатели доходов, расходов и финансовых результатов за отчетный период, заканчивающийся в этот же день. Поскольку эти показатели имеют отношение только к данному отчетному периоду, то необходима процедура закрытия счетов. Таким образом, в периоде, который следует за отчетным, счета учета финансовых результатов не имеют остатков.

Вторая цель реформирования счетов связана с определением чистой прибыли/убытка отчетного периода и включения этого показателя в состав собственного капитала организации.

Закрытие счетов оформляется соответствующими записями на указанных счетах. Так, на счетах, предназначенных для отражения доходов, расходов и финансовых результатов как по обычным видам деятельности, так по прочим операциям, реформация осуществляется внутренними записями. В свою очередь, на счете, предназначенном для выявления конечного финансового результата (чистая прибыль/убыток отчетного года), искомый показатель списывается заключительной записью декабря и включается в состав собственного капитала организации.

Таким образом, принцип кумулятивности финансовых результатов обеспечивает пользователей всей необходимой информацией, в том числе и об условиях их формирования, а правило закрытия счетов учета финансовых результатов обеспечивает выделение каждого отчетного периода в самостоятельный объект учетного наблюдения и обеспечивает контроль за формированием собственного капитала организации.

Следовательно, методологической основой построения системы учета финансовых результатов в Российской Федерации является принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, результатом применения которого является принцип разграничения доходов и расходов по сопредельным отчетным периодам, а также принцип кумулятивности информации о финансовых результате.

В свою очередь, методологические принципы учета финансовых результатов обеспечиваются правилами признания и определения величины доходов и расходов, а также правилом закрытия счетов финансовых результатов.

Формирование финансовых результатов порождает конечный финансовый результат отчетного периода – чистую прибыль/убыток, показатель, включаемый (состав собственного капитала организации. Влияние рассматриваемого показателя на величину собственного капитала организации определяется взаимосвязью показателей финансовых результатов отчетного периода с показателями финансово-хозяйственной деятельности в предшествующие отчетные периоды. При этом принципиальными для величины собственного капитала является наличие остатка чистой прибыли, числящегося в его составе, и непокрытого убытка.

 

1.2. Влияние налогового законодательства на порядок расчета прибыли (убытков)

 

Учет финансовых результатов и распределения прибыли является центральным и одним из наиболее важных вопросов во всей системе бухгалтерского учета. При этом главной функцией бухгалтерского учета является определение и отражение в отчетности финансовых результатов организации за отчетный период. С профессиональной точки зрения бухгалтера базовым значением является разница между доходами и расходами организации. В свою очередь, если расходы превышают доходы, то говорят о понесенном убытке.

В связи с тем, что доходы и расходы являются основными элементами структуры финансового результата, их методологические и методические основы формирования информации являются важнейшей составной частью базовых процедур исчисления финансовых результатов. Следовательно, в основу исчисления финансового результата организации положен методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, закрепленный в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации».

Рыночная экономика и финансовые результаты, характеризующие различные аспекты финансово-хозяйственной деятельности предприятий, – явления взаимосвязанные. Естественно, что в настоящее время действует обширный перечень нормативных актов, оказывающих влияние на учет и состав финансовых результатов. Степень их значимости по влиянию на организацию учета финансовых результатов определяется уровнем соответствующего документа.

Законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете в целом состоит из Федерального закона «О бухгалтерском учете», устанавливающего единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации, других федеральных законов, указов Президента РФ постановлений Правительства РФ, Положений по бухгалтерскому учету, утверждаемых Министерством финансов.

В Законе нет прямых упоминаний о доходах и финансовых результатах организации и системе их учета. При этом ст. 5 Закона устанавливается система нормативного регулирования бухгалтерского учета, важнейшим элементом которой являются Положения по бухгалтерскому учету (второй уровень нормативного регулирования). В этих нормативных документах устанавливаются принципы, правила и способы ведения бухгалтерского учета. Все Положения по их направленности можно разделить на три группы:

– общие принципы раскрытия информации;

– активы и обязательства организации;

– финансовые результаты деятельности организации.

К Положениям, устанавливающим принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета и формирования состава финансовых результатов и доходов организации, относятся Положение по бухгалтерскому учету «Дохода организации» (ПБУ 9/99), утвержденное приказом Министерства финансов от 6 мая 1999 г. № 32н и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Министерства финансов РФ 999 г. № 33 н. Развитие принципов, правил и способов ведения учета финансовых результатов и доходов, закрепленных вышеуказанными документами, нашло свое отражение в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. № 94 н.

Кроме этих указанных нормативных документов прямое отношение к бухгалтерскому учету доходов и финансовых результатов имеет Положение по бухгалтерскому учету расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02), утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 19 ноября 2003 г . № 114н, с помощью правил, установленных этим актом, формируется локальная, но весьма важная информация по налогу на прибыль, интегрированная в подсистему учета финансовых результатов.

При этом практически во всех Положениях, регламентирующих принципы, правила, способы ведения бухгалтерского учета активов и обязательств, имеется пункт, определяющий взаимосвязь рассматриваемого объекта с организацией учета финансовых результатов и доходов организации. Также регламентация учета финансовых результатов и доходов организации осуществляться через рассмотрение принципов учета активов и обязательств определенной хозяйственной ситуации в деятельности организации, информация о которой формируется в подсистеме учета финансовых результатов и доходов организации.

Базовые правила и принципы представления в бухгалтерской отчетности показателей финансовых результатов, регламентируемых вышеуказанными Положениями, нашли свое развитие в документах третьего уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. Самыми значимыми из них являются Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 22 июля 2004 г. № 67н, а также Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 21 марта 2000 г. № 29н.

Анализ системы нормативного регулирования финансовых результатов начнем с Положений, определяющих общие принципы раскрытия информации.

Краеугольным камнем всей системы учета финансовых результатов является методологический принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности, закрепленный в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации». В соответствии с ним «факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами». Исходя из этого, расходы включаются в систему учета финансовых результатов в том отчетном периоде, в котором получены доходы (а не выплата или поступление денежных средств), ставшие возможными благодаря этим расходам. В системе международных стандартов финансовой отчетности ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» по содержанию наиболее близко к преамбуле, открывающей перечень МСФО «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности.

В положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Российской Федерации организация учета финансовых результатов определяется п.п. 25, 28,32,40,54,56,66,69,70,77,78,79,80,81,82 и 83. При этом часть из указанных норм носит косвенный характер по отношению к финансовым результатам и доходам организации, часть, является определяющей в системе учета финансовых результатов.

В п. 79 дается единственное во всей системе нормативного регулирования определение финансового результата. В соответствии с ним «бухгалтерская прибыль представляет собой конечный финансовый результат (прибыль или убыток, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по принятым в соответствии с настоящим Положением». Это определение является техническим средством ведения бухгалтерского учета. Конечным финансовым результатов является чистая прибыль организации.

В п. 80 дается понятие прибылей и убытков прошлых лет.

В п. 81 важнейшим объектом учетного наблюдения финансовых результатов организации определяются доходы будущих периодов.

В п. 82 указывается, что «в случае реализации и прочего выбытия имущества организации (основных средств, запасов, ценных бумаг и т. п.) убыток или доход по этим операциям относится на финансовые результаты у коммерческой организации. Приведенная трактовка значительно отличается от аналогичных понятий, приведенных в других нормативных актах, регламентирующих выбытие конкретных объектов учета. В них указывается, что в учете финансовых результатов и доходов организации отражается не сальдо по указанной операции, а доходы и расходы по ней.

Остальные из указанных выше норм в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации по отношению к нормативному регулированию финансовых результатов и доходов организации носят косвенный характер.

Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98) и Положение «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01) регламентируют порядок отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, которые:

– оказали или могут оказать влияние на финансовое состояние, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации и которые произошли между отчетной датой и датой подписания бухгалтерской отчетности за отчетный год (события после отчетной даты);

– имели место на отчетную дату, возникновение последствий которых зависит от того, произойдет или нет в будущем одно или несколько определенных событий (условные факты хозяйственной деятельности).

Одной из основных целей разработки указанных нормативных актов является обеспечение пользователей бухгалтерской отчетности как можно более полной информацией для принятия ими обоснованных решений при распределении чистой прибыли организации.

Последствия события после отчетной даты могут быть отражены в бухгалтерской отчетности путем уточнения данных о соответствующих активах, обязательствах, капитале, доходах и расходах организации либо раскрыты путем включения в пояснительную записку к балансу соответствующей информации. Применение того или иного пути зависит от характера события.

Порядок отражения в учете событий после отчетной даты регулируется п. 9 ПБУ 7/98. В соответствии с ним все записи по указанным событиям осуществляются через систему учета финансовых результатов и по своей сути представляют исправительные записи.

Последствия условных фактов хозяйственной деятельности могут быть как благоприятными для организации, так и неблагоприятными. В первом случае экономические выгоды организации в результате возникновения условного факта увеличиваются, во втором – уменьшаются. Соответственно такие факты хозяйственной деятельности порождают два вида последствий: условные активы и условные обязательства.

Условные активы в бухгалтерском учете не отражаются. Информация о них раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности. При этом не указываются степень вероятности и величина денежной оценки условного актива.

В свою очередь, Положение делит условные обязательства по способу отражения в бухгалтерской отчетности на две группы:

– условные обязательства, существующие на отчетную дату;

– возможные обязательства (их существование на отчетную дату может быть утверждено лишь в будущем).

Информация о возможных обязательствах, так же как и об условных активах, указывается только в пояснительной записке. При этом записи в бухгалтерском учете отчетного периода не осуществляются. И только тогда, когда последствиями условного факта являются существующие на отчетную дату условные обязательства, в отчетном периоде необходимо выполнить бухгалтерские записи, связанные с созданием резервов под такие обязательства. Это обстоятельство регламентируется п. 8 ПБУ 8/01.

Создание резервов осуществляется однократно в конце отчетного периода путем отнесения соответствующих сумм на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы (п. 9 ПБУ 8/01).

Создание резервов всегда сопровождается проведением их инвентаризации. Как результат инвентаризации сумма резервов может быть увеличена или уменьшена. Увеличение резерва, как и при его создании, осуществляется путем отнесения сумм на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы. В свою очередь, создание резерва корректируется путем его списания на внереализационные расходы организации. Порядок формирования информации указанным образом регулируется пп. 10 и 11 ПБУ 8/01.

Самую большую роль в организации учета финансовых результатов и доходов организации играют Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Этими документами были установлены базовые правила и процедуры формирования в бухгалтерском учете и отчетности информации о доходах и расходах организации.

Доходы и расходы представляют собой основные элементы финансовой отчетности, базовые категории бухгалтерского учета. Многообразие хозяйственной жизни, ее динамика в рыночной экономике обусловили необходимость определения доходов и расходов как важнейших факторов, влияющих на порядок отражения в учете и отчетности финансовых результатов, достижение которых является главной целью предпринимательской деятельности, с одной достоверность и прозрачность которых является основной задачей бухгалтерского учета, с другой стороны.

В соответствии с ПБУ 9/99 под доходами организации признается увеличение имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). В свою очередь, в соответствии с ПБУ 10/99 под расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

В зависимости от характера доходов и расходов, а также от условий их получения и направлений деятельности они подразделяются:

– на доходы и расходы от обычных видов деятельности;

– доходы и расходы от прочих поступлений.

В связи с этим важнейшим моментом в организации учета финансовых результатов и доходов организации является то обстоятельство, которое позволит определить, какие группы операций относятся к обычной деятельности, а какие – к прочей.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает свою деятельность обычной или прочей в зависимости от ее характера, видов доходов и расходов по ней, а также от условий их получения и возникновения. Таким образом, является необходимость в определении видов деятельности, которые будут определяться организацией как обычные.

В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» выделяются четыре предмета деятельности, которые могут быть признаются организацией как обычные.

К таким предметам деятельности относятся:

– производство и продажа продукции и товаров;

– предоставление за плату во временное пользование (временное владение пользование) своих активов по договору аренды;

– предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

– участие в уставных капиталах других организаций.

Следовательно, в зависимости от предмета деятельности организации состав расходов и доходов в пределах указанных выше групп может принципиально отличается. Таким образом, возникает необходимость уточнения состава как обычных доходов и расходов, так и прочих в зависимости от предмета деятельности организации.

При этом необходимо учитывать, что в настоящее время большинство организаций являются многопрофильными, деятельность которых связана не только с производством продукции (работ, услуг), но и с торговлей, финансовыми вложениями и другими видами деятельности. Поэтому в практике ведения бухгалтерского учета возможны и ситуации, когда сразу ряд предметов деятельности будет определяться как обычные.

Для коммерческих организаций (если отсутствует соответствующая информация в учредительных документах) предметом деятельности могут быть работы, услуги, производство продукции и т. п., составляющие в стоимостном выражении пять и более процентов от объема продаж этой организации. Для некоммерческих и унитарных предприятий предмет их деятельности определяется в учредительных документах.

В связи с этим формирование состава финансовых результатов может осуществляться по самым различным направлениям. Поэтому требуется выработка базовых правил формирования финансовых результатов и построения на их основе соответствующих учетных моделей.

Важным в организации учета финансовых результатов явилось вступление в законную силу Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02). Необходимость в его разработке возникла из-за применения в практической деятельности организаций норм гл. 25 Налогового кодекса «Налог на прибыль организаций». В соответствии с этим доходы и расходы в бухгалтерском учете и в целях налогообложения прибыли стали учитываться раздельно, поэтому в бухгалтерском учете определялась одна прибыль, а в налоговом – другая. Таким образом, указанные показатели не имели связи между собой. Для того чтобы устранить эти недостатки и сблизить бухгалтерский учет финансовых результатов и учет прибыли в целях налогообложения, был разработан рассматриваемый нормативный акт. В соответствии с ним в бухгалтерском учете формируется информация о суммах, из-за которых бухгалтерская прибыль до налогообложения отличается от налогооблагаемой, и наоборот. Причем отражаются не только суммы, которые влияют на прибыль текущего периода, но и те, которые могут изменить ее в будущем. Кроме того, вступление в законную силу указанного Положения порождает ряд специфических процедур ведения бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, выделение в Плане счетов специальных синтетических счетов и субсчетов, а также расширяет терминологический аппарат учета финансовых результатов.

Налоговый учет по налогу на прибыль организаций представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций путем сплошного, непрерывного и документального учета хозяйственных операций, связанных с исчислением налоговой базы по этому налогу.

НК РФ дает более узкое определение категории «налоговый учет по налогу на прибыль организаций», однако, несмотря на это, оба определения можно считать верными. Так, согласно ст. 313 НК РФ налоговый учет по налогу на прибыль организаций — это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным действующим налоговым законодательством.

В настоящее время порядок налогообложения налогом на прибыль регламентируется следующими нормативными правовыми актами:

1) гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ;

2) Методическими рекомендациями по применению гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденными приказом МНС России от 20 декабря 2002 г. № БГ-3-02/729;

3) Методическими рекомендациями налоговым органам по применению отдельных положений главы 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации, касающимися особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденными приказом МНС России от 28 марта 2003 г. № БГ-3-23/150;

4) иными нормативными правовыми актами.

Согласно ст. 315 НК РФ расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из данных налогового учета нарастающим итогом с начала года. Расчет налоговой базы по налогу на прибыль составляется на основе обобщенных данных из аналитических регистров налогового учета.

Налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются:

1) российские организации;

2) иностранные организации, которые осуществляют деятельность в РФ через постоянное представительство и (или) получают доходы от источников в РФ (ст. 246 НК РФ).

Таким образом, налогоплательщиками налога на прибыль являются все российские организации и некоторые иностранные организации.

Напомним, что к российским организациям относятся организации, которые созданы по российским законам (ст. 11 НК РФ). Это означает, что налогоплательщиками налога на прибыль признаются как коммерческие, так и некоммерческие организации, в том числе бюджетные учреждения (ст. 50 ГК РФ).

Некоторые организации освобождены от обязанностей плательщика налога на прибыль. Это организации:

— применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (далее – ЕСХН) (п. 3 ст. 346.1, п. п. 9, 10 ст. 274 НК РФ);

— применяющие упрощенную систему налогообложения (далее – УСН) (п. 2 ст. 346.11, п. 10 ст. 274 НК РФ);

— применяющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее – ЕНВД) (п. 4 ст. 346.26, п. п. 9, 10 ст. 274 НК РФ);

— занимающиеся игорным бизнесом (п. 9 ст. 274 НК РФ).

несмотря на освобождение от уплаты налога на прибыль, указанные выше организации не освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов (п. п. 2, 3 ст. 275, п. п. 4, 5 ст. 286, ст. 310, п. 4 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11 НК РФ). В частности, указанные организации должны перечислить в бюджет налог на прибыль:

— при выплате дивидендов (п. п. 2, 3 ст. 275 НК РФ);

— при выплате определенных доходов иностранным организациям (п. 1 ст. 309, ст. 310 НК РФ).

Для налога на прибыль объектом налогообложения признается прибыль, которую получила организация (ст. 247 НК РФ).

По общему правилу прибыль представляет собой разницу между доходами и расходами организации (ст. 247 НК РФ).

Если налогоплательщиком является иностранная организация, которая работает в России через постоянное представительство, то прибылью для нее будет разница между доходами этого представительства и его расходами (п. 2 ст. 247 НК РФ).

Если постоянного представительства у иностранной организации в России нет, то прибылью, с которой ей необходимо заплатить налог, будут являться доходы, которые она получила в России (п. 3 ст. 247, ст. 309 НК РФ).

возникновение обязанности по уплате налога на прибыль непосредственно связано с такими понятиями, как доходы и расходы. Поэтому каждый налогоплательщик должен четко понимать, что такое доходы и что такое расходы для целей налогообложения, какие доходы и расходы учитываются при определении налогооблагаемой прибыли, а какие нет.

По общему правилу доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Но не всякая экономическая выгода будет признана доходом организации, а только та, которую можно оценить и определить по правилам гл. 25 НК РФ (ст. 41 НК РФ).

Итак, экономическая выгода признается доходом организации, если одновременно соблюдаются три условия:

1) она подлежит получению деньгами или иным имуществом;

2) ее размер можно оценить;

3) она может быть определена по правилам гл. 25 НК РФ.

Однако приведенное определение дохода, скорее, характеризует так называемый чистый доход, или прибыль организации.

Для целей обложения налогом на прибыль под доходами понимаются общие поступления организации (в денежной и натуральной форме) без учета расходов, которые организация понесла.

Причем доходы в иностранной валюте (например, в долларах США) или доходы, стоимость которых выражена в условных единицах, учитываются вместе с доходами в рублях. Для этого указанные доходы нужно пересчитать в рубли в соответствии с методом признания доходов, закрепленным в учетной политике организации (п. 3 ст. 248 НК РФ).

С 1 января 2006 г. величина дохода может быть определена на основании любых документов, так или иначе подтверждающих его получение (абз. 6 п. 1 ст. 248 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

К таким документам относятся:

— первичные учетные документы;

— документы налогового учета;

— любые иные документы.

Напомним, что первичными учетными документами признаются документы, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Эти документы должны подтверждать совершение хозяйственной операции (п. 1 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»). Кроме того, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по утвержденной Госкомстатом России форме. Если форма документа не утверждена, то организация может разработать ее самостоятельно, но такой документ должен содержать все реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Федерального закона № 129-ФЗ.

К документам налогового учета относится, например, счет-фактура, служащий основанием для принятия к вычету сумм НДС, уплаченных поставщику.

К иным документам, не являющимся первичными документами и документами налогового учета, могут быть отнесены, например, гражданско-правовые договоры, отчет комиссионера (агента) перед комитентом (принципалом), расчетные документы, счет и др.

Одни и те же доходы не следует учитывать дважды. Поэтому если организация уже учла какие-то поступления в составе доходов, то повторно она учитывать их не должна. Это правило прямо закреплено в последнем абзаце п. 3 ст. 248 НК РФ.

Все доходы, которые получила организация, можно условно разделить на две группы:

1) доходы, которые учитываются при налогообложении прибыли (ст. ст. 249, 250 НК РФ);

2) доходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли (ст. 251 НК РФ).

При этом доходы, которые учитываются при налогообложении, подразделяются:

— на доходы от реализации;

— внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Организация должна учитывать в сумме выручки следующие поступления. Во-первых, это все поступления, которые так или иначе связаны с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права.

При этом не имеет значения, кто произвел оплату за проданную вами продукцию (работы, услуги). Во-вторых, указанные поступления учитываются в сумме выручки независимо от формы, в которой они получены: в денежной или натуральной (п. 2 ст. 249 НК РФ). При этом суммы НДС, предъявленные вами покупателям товаров (работ, услуг), имущественных прав, в составе выручки не учитываются (п. 1 ст. 248 НК РФ).

Дата, на которую выручка признается полученной, определяется организацией в соответствии с принятой учетной политикой — по методу начисления или кассовому методу (п. 2 ст. 249, ст. ст. 271, 273 НК РФ).

К внереализационным доходам относятся все иные поступления, не являющиеся выручкой от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав (абз. 1 ст. 250 НК РФ).

Например, внереализационными доходами являются:

— полученные организацией дивиденды (п. 1 ст. 250 НК РФ);

— штрафы, пени и иные санкции за нарушение договорных обязательств, суммы возмещения убытков или ущерба, признанные должником или подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу (п. 3 ст. 250 НК РФ);

— доходы от сдачи имущества в аренду (включая земельные участки), если они не относятся к доходам от реализации (п. 4 ст. 250 НК РФ);

— проценты, полученные по договорам займа, кредита (п. 6 ст. 250 НК РФ);

— безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественные права (п. 8 ст. 250 НК РФ);

— доход, распределенный в пользу организации при ее участии в простом товариществе (п. 9 ст. 250 НК РФ);

— стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации (п. 20 ст. 250 НК РФ).

Отметим, что перечень внереализационных доходов, установленный ст. 250 НК РФ, является открытым. Это означает, что учесть в составе внереализационных доходов следует и те доходы, которые прямо не предусмотрены в данном перечне. За исключением, конечно, доходов, не учитываемых для целей налогообложения (ст. 251 НК РФ).

Некоторые доходы освобождены от налогообложения. Их перечень предусмотрен ст. 251 НК РФ. В частности, к доходам, которые не учитываются при налогообложении, относятся доходы в виде:

— имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка (пп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ);

— взносов в уставный капитал организации (пп. 3 п. 1 ст. 251 НК РФ);

— имущества, которое получено по договорам кредита или займа (пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом не включается в доход выгода от экономии на процентах по договору беспроцентного займа (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 06.10.2006 № 20-12/89193);

— капитальных вложений в форме неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором (пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ);

— других доходов, предусмотренных ст. 251 НК РФ.

Перечень льготируемых доходов является закрытым и не подлежит расширительному толкованию. Поэтому все иные доходы, которые не указаны в этом перечне, нужно учесть для уплаты налога на прибыль.

По общему правилу расход — это тот показатель, на который организация может уменьшить свой доход (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Однако не все произведенные организацией расходы уменьшают полученные доходы.

Во-первых, существует перечень расходов, которые в принципе не принимаются для целей налогообложения. Этот перечень установлен ст. 270 НК РФ.

Во-вторых, для того чтобы расходы можно было учесть, они должны соответствовать требованиям, которые установлены п. 1 ст. 252 НК РФ (п. 49 ст. 270 НК РФ

Перечислим требования, которым должны отвечать произведенные организацией расходы:

1) расходы должны быть обоснованны;

2) расходы должны быть документально подтверждены;

3) расходы должны быть произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

Эти требования являются обязательными для принятия произведенных расходов в уменьшение доходов. Если расход не соответствует хотя бы одному из перечисленных требований, то такой расход для целей налогообложения не учитывается (п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270 НК РФ).

Обоснованными расходами являются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме (абз. 3 п. 1 ст. 252 НК РФ).

Для того чтобы расходы учесть, их нужно документально подтвердить. Это одно из требований, установленных п. 1 ст. 252 НК РФ.

Статья 252 НК РФ разрешает подтверждать расходы любыми документами, которые оформлены в соответствии с законодательством Российской Федерации. В том числе документами, которые косвенно подтверждают произведенные расходы, например: таможенной декларацией; приказом о командировке; проездными документами; отчетом о выполненной работе в соответствии с договором.

Если расходы произведены на территории иностранного государства, то для их подтверждения можно представить документы, которые действуют в этом государстве.

НК РФ не устанавливает конкретный перечень документов, которые вы должны оформить для подтверждения осуществленных расходов. НК РФ также не предъявляет каких-либо требований к оформлению (заполнению) расходных документов.

Любые ваши затраты, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, признаются расходами (абз. 4 п. 1 ст. 252 НК РФ).

Причем по правилам гл. 25 НК РФ расходы признаются и в отсутствие доходов. То есть для того, чтобы учесть расход, не нужно, чтобы одновременно был получен доход. Главное, чтобы расходы в принципе осуществлялись в рамках деятельности, по которой предполагается получение дохода.

Так же, как и доходы, все расходы, которые понесла организация, подразделяются на две группы:

1) расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли (ст. ст. 253 – 269 НК РФ);

2) расходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли (ст. 270 НК РФ).

Причем расходы можно учесть либо в полном объеме, либо в пределах установленных норм. Таким образом, расходы, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль, бывают нормируемыми и ненормируемыми.

Расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли, делятся также:

— на расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ);

— внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ).

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают:

1) расходы, связанные:

— с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров;

— выполнением работ, оказанием услуг;

— приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

2) расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

3) расходы на освоение природных ресурсов;

4) расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

5) расходы на обязательное и добровольное страхование;

6) прочие расходы (п. 1 ст. 253 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 253 НК РФ все расходы, которые связаны с производством и (или) реализацией, подразделяются на четыре вида:

1) материальные расходы;

2) расходы на оплату труда;

3) суммы начисленной амортизации;

4) прочие расходы.

Перечень материальных расходов приведен в ст. 254 НК РФ и является открытым. Это значит, что в состав данных расходов могут быть отнесены любые иные затраты, отвечающие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, непосредственно связанные с технологическими особенностями производственного процесса.

Так, например, материальными расходами являются:

— затраты на сырье и (или) материалы, которые используются в производственном процессе (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);

— затраты на упаковку продукции (пп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ);

— затраты на приобретение инвентаря, спецодежды и другого неамортизируемого имущества (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ);

— затраты на топливо, воду, электроэнергию (пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ);

— затраты на приобретение работ и услуг производственного характера (пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ);

— потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке (пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ);

— технологические потери при производстве и (или) транспортировке (пп. 3 п. 7 ст. 254 НК РФ) и другие расходы.

Даты, на которые расходы и доходы можно признать для целей налогообложения, определяются двумя различными методами. Один из них — это метод начисления (ст. ст. 271, 272 НК РФ), а другой — кассовый метод (ст. 273 НК РФ).

При этом вы выбираете единый метод как для доходов, так и для расходов. Нельзя применять один метод для расходов, а другой — для доходов (см. Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 07.04.2004 N А33-6196/03-С3-Ф02-1029/04-С1).

Организация выбирает тот или иной метод самостоятельно. Важно помнить, что метод начисления могут применять без исключения все организации. А вот кассовый метод разрешено применять только некоторым из них.

Основным условием для применения кассового метода служит величина выручки (без учета НДС). Ее средний размер за предыдущие четыре квартала не должен превышать 1 млн руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). Это значит, что в целом за четыре квартала ваша выручка не может быть больше 4 млн руб.

Не могут определять доходы и расходы по кассовому методу:

— банки;

— компании с выручкой в среднем за предыдущие четыре квартала более 1 млн руб. за каждый квартал;

— участники договора доверительного управления имуществом или договора простого товарищества (абз. 2 п. 4 ст. 273 НК РФ).

Если организация применяет метод начисления, то доходы она должна признать в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникли. При этом доходы признаются независимо от фактического поступления денежных средств, имущества или имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ).

Датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Эта дата определяется в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ (п. 3 ст. 271 НК РФ).

Реализация – это переход права собственности на товары, передача результатов выполненных работ, оказанных услуг (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Для целей налога на прибыль расходы на производство и реализацию, которые вы понесли в отчетном (налоговом) периоде, делятся на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Законодатель предлагает перечень прямых расходов.

К ним, в частности, относятся:

— затраты на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 254 НК РФ);

— затраты на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика (пп. 4 п. 1 ст. 254 НК РФ);

— расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога и расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда (ст. 255, п. 1 ст. 264 НК РФ);

— суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (пп. 3 п. 2 ст. 253, ст. 259 НК РФ).

К косвенным относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных (ст. 265 НК РФ).

В настоящий момент организация может устанавливать свой перечень прямых расходов, отличный от того, который предусмотрен в ст. 318 НК РФ. Этот перечень она должна закрепить в учетной политике. Такое право появилось в связи с внесением п. 41 ст. 1 Федерального закона от 06.06.2005 № 58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» поправок в ст. 318 НК РФ.

Данные поправки вступили в силу с 15 июля 2005 г. и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.

 

1.3 Международная практика учета и аудита финансовых результатов

 

Изменения, происходящие в экономической среде Российской Федерации, требуют соответствующего механизма управления хозяйственными процессами включая одну из его самых существенных частей – бухгалтерский учет. При этом огромная роль в организации бухгалтерского учета отводится его нормативному регулированию, разработка которого осуществляется на основе Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г № 283 [21]. При этом основной проблемой реформирования бухгалтерского учета, по-прежнему остро дискуссионной, остается степень использование международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) в практике хозяйствующих субъектов. По сути дела речь идет либо о полном переходе на МСФО, либо об использовании национальных стандартов, разработанных на базе МСФО, но с учетом конкретных социально-экономических реалий. Пока в практике бухгалтерского учета Российской Федерации доминирует второй подход.

Формирование информации об условных обязательствах организации в бухгалтерском учете осуществляется через учет финансовых результатов и доходов в системе МСФО роль ПБУ 7/98 «События после отчетной даты» [13] выполняет 10 «События после даты баланса». В свою очередь, роль ПБУ 8/01 «Условные хозяйственной деятельности» 14 выполняет МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы».

В соответствии с ПБУ 9/99 [6] под доходами организации признается увеличение имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). В свою очередь, в соответствии с ПБУ 10/99 [7] под расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Указанные выше определения доходов и расходов являются интерпретацией соответствующих определений, данных в преамбуле, открывающей перечень МСФО «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности». В Российской Федерации и до вступления этих нормативных актов порядок определения доходов и расходов строился на тех же базовых принципах. В то же время использование указанного выше понятия расходов в целях ведения бухгалтерского учета вызывает ряд вопросов. В первую очередь это касается того, что одна и та же по своей экономической природе операция квалифицируется по-разному. Так, например, в п. 3 ПБУ 10/99 [7] указывается, что не признается расходами организации выбытие активов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.). В свою очередь, в п. 7 ПБУ 10/99 [7] к расходам организации относятся расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов.

Следует отметить наличия здесь налицо явное противоречие приведенному выше определению расходов. Этим операциям в одинаковой мере соответствует перераспределение активов организации, в результате которых уменьшаются денежные средства и одновременно приходуются внеоборотные и оборотные активы. Следовательно, собственный капитал организации в результате таких операций не изменяется. В случае если приобретение внеоборотных и оборотных активов было сопряжено с увеличением обязательств организации, то происходит одновременное увеличение активов организации и ее обязательств. При этом увеличение пассивов происходит только в результате увеличения обязательств без изменения суммы собственного капитала. Таким образом, операции, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов, нельзя квалифицировать как расходы в соответствии с указанным выше их определением.

В то же время, следует отметить, что понятия доходов и расходов квалифицируются через определение капитала организации. Вместе с тем понятие капитала в системе нормативного регулирования в настоящее время отсутствует.

В системе МСФО роль ПБУ 9/99 «Доходы организации» [6] частично выполняет МСФО 18 «Выручка». Этим международным стандартом регламентируется только учет доходов по обычным видам деятельности. Таким образом, сфера применения ПБУ 9/99 «Доходы организации» [6] намного шире, чем его международного аналога. Более того, в системе МСФО отсутствует стандарт, аналогичный ПБУ 10/99 «Расходы организации» [7]. Причиной является наличие соответствующих определений данных в преамбуле, открывающей перечень МСФО «Принципы подготовки и составления финансовой отчетности». Считается, что этого достаточно для регламентации учета расходов организации. Наличие в Российской Федерации ПБУ 10/99 «Расходы организации» [7] является значительным преимуществом отечественного нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности.

Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг (реализационный финансовый результат).

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90 «Продажи». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.

К счету 90 «Продажи» могут быть открыты следующие субсчета:

  • 1 «Выручка»;
  • 2 «Себестоимость продаж»;
  • 3 «Налог на добавленную стоимость»;
  • 4 «Акцизы»;
  • 9 «Прибыль/убыток от продаж».

    Сумма выручки от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг отражается по кредиту субсчета 1 «Выручка» счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

    Одновременно себестоимость проданных продукции, товаров, работ, и услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. в дебет субсчета 2 «Себестоимость продаж)) счета 90 «Продажи».

    Начисленные по проданной продукции (товарам, работам, услугам) суммы НДС и акцизов отражают по дебету субсчетов 3 «Налог на добавленную стоимость» и 4 «Акцизы» счета 90 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

    Организации – плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 субсчет 5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин.

    Субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

    Записи по субсчетам 1-5 счета 90 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 2, 3, 4 и 5 и кредитового оборота по субсчету 1 счета 90 определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают со счета 90-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет.

    По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 9), закрываются внутренними записями на счет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

    Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продаж и т.п.).

    Порядок синтетического учета продажи продукции зависит от выбранного метода учета продажи продукции. Организациям разрешается определять выручку от продажи продукции для целей налогообложения либо по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг, либо по моменту отгрузки продукции и предъявления платежных документов покупателю (заказчику) или транспортной организации.

    В бухгалтерском учете продукция считается реализованной в момент ее отгрузки (в связи с переходом права собственности на продукцию к покупателю).

    Именно поэтому при использовании обоих методов продажи продукции для целей налогообложения отгруженная или предъявленная покупателям готовая продукция по ценам реализации (включая НДС и акцизы) отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями – и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

    Одновременно себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается в дебет счета 90 «Продажи» с кредита счета 43 «Готовая продукция».

    С суммы выручки организации исчисляют НДС и акцизный налог (по установленному перечню товаров).

    При методе продажи «по отгрузке» сумма начисленного НДС отражается по дебету счета 90 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Этой проводкой отражается задолженность организации перед бюджетом по НДС, которая потом погашается перечислением денежных средств бюджету (дебет счета 68, кредит счетов денежных средств).

    При методе продажи «по оплате» задолженность организации перед бюджетом по НДС возникает после оплаты продукции покупателем. Поэтому после отгрузки продукции покупателям организации отражают сумму НДС по реализованной продукции по дебету счета 90 и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

    Поступившие платежи за проданную продукцию отражают по дебету счета 51 «Расчетные счета» и других счетов с кредита счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». После поступления платежей организации, применяющие метод продажи «по оплате», отражают задолженности по НДС перед бюджетом:

    Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

    Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

    Погашение задолженности перед бюджетом по НДС оформляют следующей проводкой:

    Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»

    Кредит счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.

    Таким образом, разница в методах продажи продукции для целей налогообложения заключается в следующем. При методе продажи «по отгрузке» задолженность перед бюджетом по НДС оформляется сразу одной проводкой: дебет счета 90, кредит счета 68

    В организациях, занятых оптовой торговлей, при признании в бухгалтерском учете выручки от продажи стоимость товаров списывают со счета 41 «Товары» в дебет счета 90 «Продажи». Если выручка от продажи товаров в течение определенного времени не может быть признана в бухгалтерском учете, то до момента признания эти товары учитывают на счете 45 «Товары отгруженные» (кредитуется счет 41). После момента признания выручки товары списываются со счета 45 в дебет счета 90.

    В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, по кредиту счета 90 «Продажи» отражается продажная стоимость проданных товаров (в корреспонденции со счетами учета денежных средств и расчетов), а по дебету – их учетная стоимость (в корреспонденции со счетом 41 «Товары») с одновременным сторнированием сумм скидок (накидок), относящихся к проданным товарам (в корреспонденции со счетом 42 «Торговая наценка»).

    Расходы, связанные с продажей товаров в торговых организациях, списывают со счета 44 «Расходы на продажу» в дебет счета 90 «Продажи».

    Для обобщения информации об операционных и внереализационных доходах и расходах используют счет 91 «Прочие доходы и расходы». К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

  • 1 «Прочие доходы»;
  • 2 «Прочие расходы»;
  • 9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

    На субсчете 1 «Прочие доходы» учитывают поступления активов, признаваемых прочими доходами (за исключением чрезвычайных).

    На субсчете 2 «Прочие расходы» учитывают операционные и внереализационные расходы, признаваемые прочими расходами (за исключением чрезвычайных).

    Субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.

    Записи по субсчетам 1 и 2 счета 91 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 1 и кредитового оборота по субсчету 2 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается со счета 91-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, на отчетную дату счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет.

    По окончании отчетного года субсчета 1 и 2 закрываются внутренними записями на субсчет 9 счета 91.

    Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году используют счет 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по дебету – расходы и убытки. Хозяйственные операции отражают на счете 99 по так называемому кумулятивному принципу, т.е. нарастающим итогом с начала года. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по счету 99 определяют конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счета 99 и характеризует размер прибыли организации, а превышение дебетового оборота над кредитовым записывается как сальдо по дебету счета 99 и характеризует размер убытка организации. Счет 99 имеет одностороннее сальдо.

    Конечный финансовый результат организации складывается под влиянием:

  • финансового результата от продажи продукции (работ, услуг);
  • финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов);
  • прочих доходов и расходов.

    Различие между этими составными частями прибыли или убытков состоит в том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) первоначально определяют по счету 90 «Продажи». Со счета 90 прибыль или убыток обычной деятельности списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

    Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы вначале отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем ежемесячно списывают на счет 99.

    Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят на счет 99 без предварительной записи на промежуточных счетах в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и т.п.

    Кроме того, по дебету счета 99 отражают суммы начисленного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи по перерасчетам по налогу на прибыль также отражаются на счетах 99 и 68.

    По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывают. Заключительной записью декабря сумму чистой прибыли списывают с дебета счета 99 в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумму убытка списывают с кредита счета 99 в дебет счета 84.

    Аналитический учет по счету 99 должен обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    2 Учет финансовых результатов деятельности организации

     

    2.1 Краткая характеристика Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара

     

    Выпускная квалификационная работа выполнена по материалам Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара, дата государственной регистрации которого 25 декабря 1992 г.

    Муниципальное унитарное предприятие ритуальных услуг находится в Северо-западной части города Краснодара. Юридический адрес: 350047 улица 4-й линии 155. Общая площадь территории составляет 185 га (без учета территории в поселке Северном). Общая длина дорог составляет 88,4 км.

    Учредителем МУП «Ритуальных услуг» является Комитет по управлению муниципальным имуществом города Краснодара (управление муниципальной собственности администрации города Краснодара) и уставный капитал предприятия составляет 3000000 рублей.

    Дочерних и независимых обществ предприятие не имеет.

    Муниципальное унитарное предприятие ритуальных услуг создано для оказания услуг по захоронению и изготовлению изделий похоронного назначения.

    Предприятие является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, а также право открывать в установленном порядке расчетный и другие счета, в том числе валютные, в банках на территории Российской Федерации и за ее пределами.

    Предприятие имеет круглую печать, содержащую его полное фирменное наименование на русском языке и указание на место нахождения унитарного предприятия. Печать унитарного предприятия может содержать также его фирменное наименование на языках народов Российской Федерации и иностранном языке.

    Предприятие вправе иметь штампы и бланки со своим фирменным наименованием, собственную эмблему, а также зарегистрированный в установленном порядке товарный знак и другие средства индивидуализации. Земли предприятия находятся в муниципальной собственности города Краснодара.

    Основными видами деятельности предприятия являются:

    оказание услуг по захоронению и изготовлению изделий похоронного назначения;

    транспортные услуги;

    изготовление ритуальных принадлежностей;

    изготовление объектов малых архитектурных форм;

    выполняются поручения администрации города по обращению ветеранов ВОВ и членов их семей;

    органов юстиции, прокуратуры города Краснодара;

    санитарная очистка и уход за территорией.

    В структуру МУП «Ритуальных услуг» входят:

    1) Аппарат управления (директор, бухгалтерия, главный инженер).

    2) Производственные подразделения:

    —    плотницкий цех;

    —    цех металлических конструкций;

    —    цех фотокерамики;

    —    цех мраморных изделий;

    —    террациево-брекчиевый цех;

    —    художественный участок;

    —    швейный участок;

    —    строительно-ремонтная бригада;

    3) Не производственные подразделения:

    —    салон-магазин;

    —    стол заказов;

    —    оркестр;

    —    гараж;

    —    архив;

    —    землекопы;

    —    участок по уборке территории.

    На конец 2006 г. среднесписочная численность составляет 164 чел.

    В исследуемой организации действует приказ № 1 «Об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета на 2006 г.» от 29 декабря 2005 г. (Приложение), в котором описывается применяемая совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Приложениями к приказу об учетной политики являются:

    1. План счетов бухгалтерского учета на 2006 г.,

    2. Регистры бухгалтерского учета,

    3. Перечень применяемых на предприятии первичных документов.

    Муниципальное унитарное предприятие ритуальных услуг города Краснодара по состоянию на 01.01.2007 г., в соответствии с данными бухгалтерского учета, имело основных средств по остаточной стоимости на сумму 8 511 тыс. руб., незавершенное строительство составило 256 тыс. руб., а чистых активов на сумму 13 565 тыс. руб.

    Рассмотрим основные показатели финансово-хозяйственной деятельности Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара за 2005 – 2006 гг., представленные в таблице, которая составлена по данным формы №2 «Отчет о прибылях и убытка» (приложение). Отчет о прибылях и убытках является обобщенным по всем видам деятельности.

     

     

     

     

    Таблица – 1 Основные показатели финансово-хозяйственной деятельности Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара за 2005 – 2006 гг.

    Показатель 

    2005 г.

    2006 г.

    Отклонение

    Темп изменения, %

    Выручка от продажи товаров

    41 074 

    53 484 

    12 410 

    130,21 

    Себестоимость проданных товаров

    40 781 

    48 632 

    7 851 

    119,25 

    Валовая прибыль 

    293 

    4 852 

    4 559 

    1 655,97 

    В % к выручке 

    0,71 

    9,07 

    8,36 

     

    Коммерческие и управленческие расходы

    577 

    2 727 

    2 150 

    472,62

    В % к выручке 

    1,40 

    5,10 

    3,69 

     

    Прочие доходы 

    3 207 

    1 501 

    -1 706 

    46,80 

    Прочие расходы 

    3 217 

    1 327 

    -1 890 

    41,25 

    Прибыль (убыток) до налогообложения

    -294 

    2 299 

    2 593 

    -781,97 

    В % к выручке 

    -0,72 

    4,30 

    5,01 

     

    Отложенные налоговые активы

    0 

    11 

    11 

     

    Отложенные налоговые обязательства

    2 

    2 

    0 

    100,00 

    Налог на прибыль 

    -137 

    180 

    317 

    -131,39 

    ЕНВД и пени налоговые

    374 

    783 

    409 

    209,36 

    Чистая прибыль (убыток) отчетного периода

    -807 

    1 345 

    2 152 

    -166,67 

     

    Выручка от реализации услуг в 2006 году составила 53 484 тыс. руб. и увеличилась по сравнению с 2005 годом на 12 410 тыс. руб. или на 30,21 %. Рост объема продаж обусловлен увеличением видов деятельности.

    Валовая прибыль в стоимостном выражении выросла с 293 тыс. руб.в 2005 г. до 4 852 тыс. руб. в 2006 г., а ее уровень в процентах к выручке увеличился на 8,36 % в результате снижения затрат на производство продукции и услуг.

    Коммерческие и управленческие расходы возросли в 2006 году по сравнению с 2005 годам на 72,62 %, а прочие расходы, исследуемой организации снизились на 1 890 тыс. руб. При этом прочие расходы тоже сократились на 1 706 тыс. руб., что положительно сказалось на финансовом положении предприятия.

    Таким образом, прибыль до налогообложения в 2006 году составила 2299 тыс. руб., что выше результата 2005 года (убыток до налогообложения -294 тыс. руб.) на 2 593 тыс. руб.

    Сумма текущего налога на прибыль, исчисленная организацией в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком и отражения в бухгалтерском учете как задолженность перед бюджетом составила в 2006 году 180 тыс. руб.

    Таким образом, целевое финансирование из бюджета в качестве дополнительных источников, увеличило выручку от реализации продукции, выполненных работ и оказанных услуг Муниципальным унитарным предприятием ритуальных услуг города Краснодара и улучшило его результаты финансово-хозяйственной деятельности по сравнению с предыдущим годом.

     

    2.2 Учет финансовых результатов от продажи продукции (работ, услуг)

     

    Муниципальное унитарное предприятие ритуальных услуг города Краснодара основную часть прибыли получает от продажи продукции, товаров, работ и услуг.

    Основными видами деятельности предприятия являются:

    — предоставление ритуальных услуг юридическим лицам;

    <

    — предоставление ритуальных услуг физическим лицам;

    — розничная торговля похоронными принадлежностями;

    — предоставление ритуальных услуг по захоронению безродных (одиноких людей) – финансирование из бюджета;

    — услуги по захоронению биоматериалов;

    — пассажирские перевозки маршрутным такси по территории кладбища;

    — целевые поступления и их использование – содержание кладбища.

    В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 346.26. НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяться в отношении оказания бытовых услуг, их групп, подгрупп, видов и (или) отдельных бытовых услуг. Согласно Общероссийскому классификатору услуг населению, утвержденным Постановлением Госстандарта РФ от 28 июня 1993 г. №163 все виды ритуальных услуг относятся к бытовым услугам.

    В Письме от 20.10.2006 № 03-11-04/3/467 Минфин России пояснил, что если ритуальные услуги оказываются организациям (т.е. оплату услуг производит организация – служба единого заказчика города, органы Пенсионного фонда и социальной защиты населения), то такие услуги не относятся к бытовым услугам населению. Если же такие услуги предоставляются физическим лицам и оплачиваются этими физическими лицами, то такие услуги относятся к бытовым услугам населению и на них распространяется система налогообложения в виде ЕНВД.

    Подобную позицию в отношении ритуальных услуг поддерживали и некоторые суды.

    Более того, в своем Письме от 07.05.2007 N 03-11-04/3/143 Минфин России указал, что нельзя признать бытовыми и те услуги, которые оказываются физическим лицам, но оплачиваются за счет бюджета. Обосновывается этот вывод тем, что граждане в данном случае получают услуги бесплатно.

    Не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость (осждается от налогообложения налогом на добавленную стоимость) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей.

    Перечень похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения налогом на добавленную стоимость, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 31 июля 2001 г. № 567: погребальный венчик, гудра (головной убор с бахромой), гроб, в том числе цинковый, закрутка для гроба, ручка на гроб, цинковый вкладыш, венок, ветка, гирлянда, корзина с цветами, выполненная специально для проведения обряда похорон, каркас для венка, подставка для венка, крест на гроб, капсула для праха, лента траурная, нарукавные повязки, подушка в гроб, подушка орденская, покрывало в гроб, покрывало или ковер на гроб, постамент погребальный, рушники погребальные, ритуальная одежда и белье для усопшего, тапочки, тахрихим (саван), спецмешок или пакет для усопших, ящик транспортировочный, крест на могилу, опора под крест, памятники и другие надгробные сооружения, урна для захоронения, трафарет на могилу.

    Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счету 90/00 «Продажи». Этот счет предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности, а также для определения финансового результата по ним.

    На Муниципальном унитарном предприятии ритуальных услуг города Краснодара учет реализации продукции, работ и услуг в течении года осуществляется следующим образом.

    Предоставление ритуальных услуг юридическим лицам отражается на счете 90 «Продажи» в разрезе субсчетов:

    — 90/01 «Реализация ритуальных услуг»;

    — 90/02 «Себестоимость продаж»;

    — 90/03 «Прибыль (убыток) продаж».

    Сумма выручки от продажи продукции, работ, услуг отражается по кредиту счета 90/01 «Реализация ритуальных услуг» и дебету счета 60/00 «Расчеты с покупателями». Одновременно себестоимость проданной продукции, работ, услуг списывается с кредита счетов 20/00 «Основное производство», 40/01 «Выпуск продукции (прибыль)», 43/02 «Готовая продукция (прибыль) безналичный расчет» в дебет счета 90/02 «Себестоимость продаж».

    Как видно из ведомости по счету 90/02 «Себестоимость продаж» за 2006 год, в дебет была списана с кредита счетов: 20/00 «Основное производство» себестоимость услуг, оказанных юридическим лицам на сумму 1409348,61 руб., 40/01 «Выпуск продукции (прибыль)» себестоимость от продажи продукции на общей системе налогообложения на сумму 105 529,83 руб., 43/02 «Готовая продукция (прибыль) безналичный расчет» — на сумму 677584,44 руб.

    Счет 90/03

    Предоставление ритуальных услуг физическим лицам, облагается единым налогом на вмененный доход и отражается на счете 90/00 «Продажи». Для этого к счету 90/00 «Продажи» открыты субсчета:

    — 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)»;

    — 90/14 «Себестоимость продаж (ЕНВД)»;

    — 90/15 «Прибыль (Убыток) ЕНВД».

    По итогам журналов-ордеров и ведомостей по счетам 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)», 90/14 «Себестоимость продаж (ЕНВД)», 90/15 «Прибыль (Убыток) ЕНВД» можно увидеть следующие:

  1. Выручка от продажи физическим лицам составила 29 898 959, 39 руб. (дебет счета 50/00 «Касса» кредит счета 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)»;
  2. Отгружено продукции, работ, услуг:

    — памятники гранитные (дебет счета 62/02 «Расчеты с покупателями – памятники гранитные» кредит счета 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)») на сумму 52 461,72 руб.;

    — продано и установлено оград (дебет счета 62/03 «Расчеты с покупателями – ограда» кредит счета 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)») на сумму 1 160 668,40 руб.;

    — памятники брекчиевые (дебет счета 62/04 «Расчеты с покупателями – брекчиевые памятники» кредит счета 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)») на сумму 262 025,75 руб.;

    — фотокерамики (дебет счета 62/05 «Расчеты с покупателями – фотокерамика» кредит счета 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)») на сумму 201 383,80 руб.;

    — таблички, ритуальные ленты и другое (дебет счета 62/07 «Расчеты с покупателями – художественная продукция» кредит счета 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)»);

    3. Возвраты покупателям на сумму 13 263,52 (дебет счета 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)» кредит счета 50/00 «Касса»);

    4. Себестоимость проданной продукции, выполненных работ и оказанных услуг списывается с кредита счетов 20/01 «Основное производство (ЕНВД)», 40/00 «Выпуск продукции (ЕНВД)», 43/00 «Готовая продукция на складе по наличному расчету», 43/01 «Готовая продукция» в дебет счета 90/14 «Себестоимость продаж (ЕНВД)».

    Розничная торговля ритуальными принадлежностями осуществляется через салон-магазин. Он находится на территории Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг. Данная деятельность подпадает под обложение единым налогом на вмененный доход, но находится на общей системе налогообложения, так как размер магазина по инвентаризационным и правоустанавливающим документам превышает 150 кв.м. Реализация ритуальных принадлежностей отражается на счетах 90/16 «Выручка от реализации розничной торговли», 90/17 «Себестоимость продаж», 90/18 «Прибыль/убыток розничной торговли».

    По кредиту счета 90/16 «Выручка от реализации розничной торговли» отражается выручка от продажи ритуальных принадлежностей, поступившая в кассу, в корреспонденции со счетом 50/00 «Касса». Одновременно с этой проводкой делается запись на отгрузку продукции покупателям – дебет 62/00 «Расчеты с покупателями» кредит счета 90/16 «Выручка от реализации розничной торговли». Иногда бывают возвраты от покупателей продукции. Тогда они отражаются проводкой дебет счета 90/16 «Выручка от реализации розничной торговли» кредит счета 50/00 «Касса».

    В дебет счета 90/17 «Себестоимость продаж» списывается себестоимость проданных ритуальных принадлежностей с кредита счетов 41/00 «Товары на складе», 41/03 «Товары в салоне-магазине», 42/00 «Торговая наценка», 44/00 «Расходы на продажу».

    В организациях медицинского здравоохранения остаются послеоперационные биоматериалы, которые подлежат утилизации с помощью кремации либо захоронения на территориях кладбищ.

    Муниципальное унитарное предприятие ритуальных услуг оказывает услуги по захоронению послеоперационных биоматериалов. В 2006 году данные услуги оказывались Больнице скорой медицинской помощи и Бюро суд. мед. экспертизы.

        Такой вид деятельности подлежит налогообложению по общей системе и не освобождается от уплаты налога на добавленную стоимость. Реализация данного вида услуги отражается на счетах 90/04 «Выручка продаж не льготируемая от НДС», 90/05 «Себестоимость продаж не льготируемая от НДС», 90/06 «НДС», 90/07 «Прибыль (убыток) от продажи не льготируемая от НДС».

        Выручка от продажи собирается по кредиту счета 90/04 «Выручка продаж не льготируемая от НДС». Себестоимость списывается с кредита счетов 10/01 «Сырье и материалы (центральный склад)», 20/03 «Основное производство (с НДС)», 40/03 «Выпуск продукции с НДС», 43/02 «Готовая продукция (прибыль) безналичный расчет» в дебет счета 90/05 «Себестоимость продаж не льготируемая от НДС».

        С 2006 года по территории кладбища осуществляют пассажирские перевозки маршрутное такси предприятия, стоимость 5,00 руб. за проезд.

        Каждый день выручка от оказанных услуг приходуется в кассу следующей бухгалтерской записью дебет счета 50/00 «Касса» кредит счета 90/23 «Выручка от реализации – маршрутное такси». Себестоимость формируется по дебету счета 90/24 «Себестоимость продаж – маршрутное такси», списываясь с кредита счета 20/05 «Основное производство — маршрутное такси».

    Захоронение одиноких людей (безродных) осуществляется на основании целевого финансирования и за счет средств краевого бюджета. Данные ритуальные услуги отражаются на счетах 90/21 «Выручка от реализации – безродные», 90/22 «Себестоимость продаж – безродные», 90/26 «Прибыль (убыток) продаж – безродные».

        По кредиту счета 90/21 «Выручка от реализации – безродные» отражается сумма выручки по реализации продукции, оказание услуг и выполнение работ по захоронению одиноких людей в корреспонденции со счетом 62/00 «Расчеты с покупателями». Оплата за такие услуги отражается бухгалтерской проводкой – дебет счета 86/00 «Целевое финансирование – безродные» кредит счета 62/00 «Расчеты с покупателями».

        Себестоимость отражается на счете 90/22 «Себестоимость продаж – безродные» и формируется при списании с кредита счетов 20/04 «Основное производство – безродные», 40/02 «Выпуск продукции (безродные)», 43/02 «Готовая продукция безналичный расчет».

        За счет средств целевого финансирование осуществляется содержание кладбища. Заказчиком является Департамент городского хозяйства. Выручка отражается по дебету счета 60/00 «Расчеты с покупателями» и кредиту счета 90/28 «Реализация – содержание кладбища». Себестоимость списывается с кредита счета 20/05 «Текущее содержание кладбища» в дебет счета 90/19 «Себестоимость продаж кладбища».

        Субсчета 90/03 «Прибыль (убыток) продаж», 90/07 «Прибыль (убыток) нельготируемый от НДС», 90/15 «Прибыль (Убыток) ЕНВД», 90/18 «Прибыль/убыток розничной торговля», 90/20 «Прибыль/убыток кладбище», 90/25 «Прибыль/убыток маршрутное такси», 90/26 «Прибыль (убыток) продаж – безродные», 90/27 «Прибыль (убыток) продаж – маршрутное такси» предназначены для выявления финансового результата от продаж за отчетный месяц.

        Записи по субсчетам 90/01 «Реализация ритуальных услуг», 90/02 «Себестоимость продаж», 90/04 «Выручка продаж не льгот», 90/05 «Себестоимость продаж не льгот», 90/06 «НДС», 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)», 90/14 «Себестоимость продаж (ЕНВД)», 90/16 «Выручка от реализации розной торговли», 90/17 «Себестоимость продаж», 90/19 «Себестоимость продаж кладбище», 90/21 «Выручка от реализации –безродные», 90/22 «Себестоимость продаж – безродные», 90/23 «Выручка от реализации — маршрутное такси», 90/24 «Себестоимость продаж – маршрутное такси», 90/28 «Реализация — содержание кладбища» производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90/02 «Себестоимость продаж», 90/05 «Себестоимость продаж не льгот», 90/06 «НДС», 90/14 «Себестоимость продаж (ЕНВД)», 90/17 «Себестоимость продаж», 90/19 «Себестоимость продаж кладбище», 90/22 «Себестоимость продаж – безродные», 90/24 «Себестоимость продаж — маршрутное такси» и кредитовому обороту по субсчетам 90/01 «Реализация ритуальных услуг», 90/04 «Выручка продаж не льгот», 90/13 «Выручка от реализации (ЕНВД)», 90/16 «Выручка от реализации розной торговли», 90/21 «Выручка от реализации – безродные», 90/23 «Выручка от реализации — маршрутное такси», 90/28 «Реализация – содержание кладбища» определяют финансовый результат от продаж за отчетный месяц.

        Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают с субсчетов 90/03 «Прибыль (убыток) продаж», 90/07 «Прибыль (убыток) не льготируемый от НДС», 90/15 «Прибыль (Убыток) ЕНВД», 90/18 «Прибыль/убыток розничной торговля», 90/20 «Прибыль/убыток кладбище», 90/25 «Прибыль/убыток маршрутное такси», 90/26 «Прибыль (убыток) продаж – безродные», 90/27 «Прибыль (убыток) продаж – маршрутное такси» на счет 99/00 «Прибыли (убытки)» в разрезе субсчетов по каждому виду деятельности.

            

    2.3 Учет операций от прочих операций деятельности

     

    Согласно п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации ПБУ 9/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н (далее ПБУ 9/99), под доходами организации понимается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

    Согласно п.2 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н (далее ПБУ 10/99), под расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

    В соответствии с п.4 ПБУ 9/99 и п. 4 ПБУ 10/99 доходы (расходы) подразделяются на доходы (расходы) от обычных видов деятельности и прочие доходы (расходы).

    В соответствии с п. 7 ПБУ 9/99 и п. 11 ПБУ 10/99 к прочими доходами и расходам организации относятся:

    — поступления от сдачи в аренду имущества (расходы, связанные со сдачей в аренду имущества) организации, если это не является основным видом ее деятельности;

    — поступления, связанные с предоставлением за плату прав (расходы, связанные с предоставлением за плату прав), возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, если это не является основным видом ее деятельности;

    — поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, включая проценты и иные доходы по ценным бумагам (расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций), если это не является основным видом ее деятельности;

    — прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

    — поступления от продажи (расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием) имущества организации (основных средств, сырья и материалов, иностранной валюты либо других активов), не являющегося продукцией или товаром;

    — проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке;

    — проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

    — расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

    — отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

    — штрафы, пени, неустойки полученные (и уплаченные) за нарушение условий договоров;

    — активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

    — перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

    — поступления в возмещение причиненных организации убытков;

    — возмещение причиненных организации убытков;

    — прибыль и убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

    — суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

    — суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

    — курсовые разницы;

    — сумма дооценки и уценки активов;

    — прочие доходы и расходы.

    Согласно Плана счетов бухгалтерского учета, утвержденный приказом от 28.12.2006г. №2 «Об учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара» прочие доходы отражаются по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», в разрезе субсчетов: 91/01 «Прочие доходы», 91/03 «Прочие расходы (ЕНВД)» и 91/05 «Прочее доходы (кладбище)» в корреспонденции со счетами учета расчетов, денежных средств, доходов будущих периодов и т.д. Прочие расходы отражаются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», в разрезе субсчетов: 91/02 «Прочие расходы», 91/04 «Прочие расходы (ЕНВД)», 91/06 «Прочие расходы (кладбище)» в корреспонденции со счетами учета расчетов, денежных средств и пр. В конце финансового года разница между кредитовыми и дебетовыми оборотами собирается на счетах 91/09 «Сальдо прочих доходов и расходов (прибыль), 91/10 «Сальдо прочих доходов и расходов (ЕНВД)» и списывается на счета учета финансовых результатов.

    Таким образом, по окончании каждого отчетного года счет 91/00 «Прочие доходы и расходы» остатков не имеет.

    Для целей налогообложения доходы и расходы, связанные с продажей имущества (основных средств, нематериальных активов, материальных запасов и т.д.), относятся к доходам (и соответственно к расходам) от реализации (ст. 249 и ст. 253 НК РФ), а все прочие доходы и расходы – к внереализационным (ст. 250 и ст. 265 НК РФ).

    Рассмотрим порядок отражения ряда прочих доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете на примере Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара.

    В журнале-ордере (по аналитике) по счету 9101 «Прочие доходы» можно увидеть операционные и внереализационные доходы за 2006 г. по статьям.

    Доходы были получены в виде:

    — за счет округления (дебет счета 6000 «Расчеты с поставщиками» кредит счета 9101 «Прочие доходы») — сумма 870,08 рублей;

    — пробыли прошлых лет (дебет счета 6000 «Расчеты с поставщиками» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – сумма 3000,00 рублей;

    — износа по безвозмездно полученным основным средствам (дебет счета 9800 «Доходы будущих периодов» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 21 645,00 рублей;

    — переоценки готовой продукции (дебет счета 4301 «Готовая продукция» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 14 265,83 рубля;

    — прибыли прошлого года от износа основных средств (дебет счета 0201 «Износ основных средств» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 329,27 рублей;

    — финансовой помощи (дебет счета 5100 «Расчетный счет» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 1 438 000,00 рублей;

    — прочей реализации (дебет счета 6200 «Расчеты с покупателями» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 5 046,29 руб.;

    — компенсации расходов, связанных с военными сборами (дебет счета 6200 «Расчеты с покупателями» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 10 160,24 руб.;

    — прочей прибыли (краткосрочные займы) (дебет счета 6600 «Расчеты по краткосрочным займам» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 3 407,40 руб.;

    — сданной макулатуры, лома и отходов черных металлов (дебет счета 1001 «Сырье и материалы (центральный склад)» кредит счета 9101 «Прочие доходы») – 4 599,90 руб.;

    В конце года все собранные доходы закрываются проводкой дебет счета 9101 «Прочие доходы» кредит счета 9109 «Сальдо прочих доходов и расходов». Отражение этой операции можно увидеть в Главной книге и в ведомости по счету 9109 «Сальдо прочих доходов и расходов».

    Операционные и внереализационные расходы по статьям можно рассмотреть на основании ведомости по счету 9102 «Прочие расходы».

    В ведомости по счету 9102 «Прочие расходы» отражены следующие виды расходов:

    — за счет округлений – дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счетов 6000 «Расчеты с покупателями» — на сумму 626,66 рублей и кредит счета 7100 «Расчеты с подотчетными лицами» — на сумму 16,96 рублей;

    — выявлены убытки прошлых лет от износа основных средств, порчи сырья и материалов в мраморном цехе, списания просроченной дебиторской задолженности, списания просроченных подотчетных сумм на общую стоимость 27 142,12 рублей (списывается с кредита счетов 0201 «Износ основных средств», 1004 «Сырье и материалы (цех мраморный)», 6200 «Расчеты с покупателями», 7100 «Расчеты с подотчетными лицами» в дебет счета 9102 «Прочие расходы»;

    — налог на имущество – дебет счета 9102 «Прочие расходы» и кредит счета 6809 «Налог на имущество» на сумму 78 385,85 рублей;

    — услуги банка – дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 6000 «Расчеты с поставщиками» на сумму 84 885,23 рублей;

    — командировочных расходы сверх норм – дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 7100 «Расчеты с подотчетными лицами» – сумма 18 690,00 рублей;

    — прочие расходы (от недостачи сырье и материалов, топлива, расчетов с поставщиками, расчетов по краткосрочным займам, расчетов с подотчетными лицами) на общую сумму 23 352,43 рубля. Отражается списанием с кредита счетов 1001 «Сырье и материалы (центральный склад)», 1003 «Сырье и материалы (цех веночно — цветочный)», 1019 «Топливо в подотчете», 1907 «НДС по приобретенным материалам» , 6000 «Расчеты с поставщиками», 6600 «Расчеты по краткосрочным займам», 7100 «Расчеты с подотчетными лицами» в дебет счета 9102 «Прочие расходы»;

    — убыток прошлого года (износ основных средств, неучтенный транспортный налог, расходы будущих периодов) на сумму 104 407,07 рублей;

    — дополнительные отпуска сотрудников — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 7000 «Расчеты по оплате труда» — 122 980,84 рублей;

    — покупаемая питьевая вода для сотрудников дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счетов 1001 «Сырье и материалы (центральный склад)», 1020 «Сырье и материалы (прочее)», 1907 «НДС по приобретенным материалам» — 6 893,58 рублей;

    — приобретенная спецодежда сверх норм — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 1032 «Спецодежда»;

    — содержание кладбища — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счетов 1901 «НДС по приобретенным услугам», 2300 «Вспомогательное производство», 2600 «Общехозяйственные расходы», 6907 «Единый социальный налог страховая часть», 7000 «Расчеты по оплате труда» на общую сумму 259 202,18 рублей;

    — материальная помощь, оказанная сотрудникам предприятия — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 7000 «Расчеты по оплате труда» на сумму 130 440,01 рублей;

    — оказанная финансовая помощь — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 5100 «Расчетный счет» — 15000,00 рублей;

    — прочая реализация — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счетов 1001 «Сырье и материалы (центральный склад)», 6805 «НДС»;

    — захоронение сотрудников — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 6200 «Расчеты с покупателями»;

    — безвозмездно переданные ценности — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счетов 6805 «НДС», 7300 «Расчеты по возмещению материального ущерба»;

    — компенсация расходов с военными сборами — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 6200 «Расчеты с покупателями»;

    — благотворительная помощь — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 5100 «Расчетный счет»;

    — участие в комплексном развитии муниципального образования — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 7600 «Расчеты с дебиторами и кредиторами»;

    — аренда торгового аппарата газ. воды — дебет счета 9102 «Прочие расходы» кредит счета 6000 «Расчеты с поставщиками».

    В конце финансового и налогового года счет 9102 «Прочие расходы» закрывается следующей бухгалтерской записью: дебет счета 9109 «Сальдо прочих доходов и расходов» и кредит счета 9102 «Прочие расходы».

    Сумма прочих расходов за 2006 год на Муниципальном унитарном предприятии ритуальных услуг города Краснодара составила 1 049 081,37 рублей. Отражение этой операции можно увидеть в Главной книге и в журнал — ордере по счету 9102 «Прочие расходы».

    Выше был рассмотрен учет прочих доходов и расходов подпадающих под налогообложение налога на прибыль.

    Рассмотрим на основании ведомости по счету 9104 «Прочие расходы (ЕНВД)» отражение прочих расходов при едином налоге на вмененный доход:

    — отражен налог на прибыль — дебет счета 9104 «Прочие расходы (ЕНВД)» кредит счета 6809 «Налог на имущество» — сумма 112 799,15 рублей;

    — отражены больничные за счет прибыли — дебет счета 9104 «Прочие расходы (ЕНВД)» кредит счета 7000 «Расчеты по оплате труда» — сумма 165 272,69 рублей.

    В конце года счет 9104 «Прочие расходы (ЕНВД)» закрывается бухгалтерской записью 9110 «Сальдо прочих доходов и расходов (ЕНВД)» и кредит счета 9104 «Прочие расходы (ЕНВД)» на общую сумму.

    По итогам финансового года собранная разница между кредитовыми и дебетовыми оборотами на счетах 91/09 «Сальдо прочих доходов и расходов (прибыль), 91/10 «Сальдо прочих доходов и расходов (ЕНВД)» и списывается на счета учета финансовых результатов.

     

    2.4 Порядок исчисления налога на прибыль организации

     

    Налогоплательщики могут определять облагаемую прибыль одним из двух способов: по методу начислений или по кассовому методу. При этом для многих предприятий свобода выбора не предусмотрена.

    На Муниципальном унитарном предприятии ритуальных услуг методом принятия доходов и расходом является метод начисления, так как основным условием для применения кассового метода служит величина выручки (без учета НДС). Ее средний размер за предыдущие четыре квартала не должен превышать 1 млн. руб. за каждый квартал (п. 1 ст. 273 НК РФ). Это значит, что в целом за четыре квартала ваша выручка не может быть больше 4 млн. руб.

    При применении метода начисления согласно п. 1 ст. 271 НК РФ доходы признаются в отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

    Датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Эта дата определяется в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ (п. 3 ст. 271 НК РФ).

    Реализация – это переход права собственности на товары, передача результатов выполненных работ, оказанных услуг (п. 1 ст. 39 НК РФ).

    Таким образом, при применении организацией метода начисления датой признания дохода от реализации является дата перехода права собственности на товары к покупателю, дата передачи результатов выполненных работ, оказание услуг заказчику. Как правило, право собственности на товары переходит от продавца к покупателю в момент их передачи (п. 1 ст. 223 ГК РФ), право собственности на результаты выполненных работ, оказанных услуг — с момента приемки заказчиком таких работ (услуг) и подписания акта приема-передачи (см., например, ст. 720 ГК РФ). При этом момент оплаты товаров (работ, услуг) значения не имеет. Наряду с общим порядком ст. 271 НК РФ предусматривает и особый порядок признания доходов, которые относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам.

    Если связь между доходами и расходами по сделке не может быть определена четко или определяется косвенным путем, то такие доходы нужно распределять равномерно по отчетным (налоговым) периодам (абз. 1 п. 2 ст. 271 НК РФ). Порядок формирования доходов для целей налогообложения по методу начисления довольно сложен. Поэтому систематизируем его в таблице 2.

     

    Таблица 2 — Дата признания доходов при определении налогооблагаемой прибыли по методу начисления.

    Вид дохода 

    Дата признания дохода для целей налогообложения

    1

    3

    Все доходы от реализации за исключением нижеперечисленных (п.1 и п. 3 ст. 271 НК РФ)

    Доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав. Датой признания доходов для целей налогообложения является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг, имущественных прав). При этом днем отгрузки считается день реализации этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемой в соответствии с п.1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату

    Доход от реализации работ (услуг) производства с длительным (более одного налогового периода) технологическим циклом в случае, если условиями заключенных договоров не предусмотрена поэтапная сдача работ (услуг) (п. 1 ст. 271 НК РФ)

    Такие доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с принципом формирования расходов по указанным работам (услугам)

    Доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам (п. 2 ст. 271 НК РФ)

    Доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов

    Связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем (п. 2 ст. 271 НК РФ)

    Доходы в иностранной валюте от реализации товаров (работ, услуг) по договору комиссии (агентскому договору) налогоплательщиком – комитентом (принципалом) (п. 3 ст. 271 НК РФ)

    Доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Банка России на дату предоставления отчета комиссионера (агента)

    Продолжение таблицы 2

    1

    2

    Суммовые разницы при определении внереализационного дохода (пп.7 п.4 ст.271 НК РФ)

    Доход определяется с учетом суммовой разницы (увеличивается или уменьшается), возникающей, в случаях, когда оплата производится в российских рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных единицах). Под суммовой разницей понимается разница, возникающая у налогоплательщика, когда сумма возникших обязательств в рублях, исчисленная по установленному законодательством Российской Федерации или соглашением сторон курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в российских рублях

    Внереализационные доходы в виде:

    — дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций;

    — безвозмездно полученного имущества (работ, услуг);

    — иные аналогичные доходы (пп.1 п.4 ст. 271 НК РФ)

    Дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) или дата поступления денежных средств (для денежных средств) на расчетный счет (кассу) налогоплательщика (если иное не предусмотрено ст. 271 НК РФ)

    Внереализационные доходы:

    — от сдачи имущества в аренду;

    — в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами индивидуальной собственности;

    — доходы от купли-продажи иностранной валюты;

    — иные аналогичные доходы (пп.2 п.4)

    Дата расчетов или предъявления налогоплательщиком документов в соответствии с условиями заключенных договоров

    Внереализационные доходы в виде:

    — процентов по кредитам, займам и иным долговым обязательствам с учетом положений п. 6 ст. 271 НК РФ;

    — штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение условий договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

    — иные аналогичные доходы (пп.3 п.4 ст. 271 НК РФ) 

    Для начисления процентов (штрафов, пеней и (или) иных санкций) в соответствии с условиями заключенных договоров либо на основании решения суда

    Внереализационные доходы:

    — в виде сумм восстановленных резервов и иных аналогичных доходов;

    — в виде, дохода распределенного в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе;

    Последний день отчетного (налогового) периода

    Продолжение таблицы 2

    1 

    2 

    — в виде доходов от доверительного управления имуществом;

    — иные аналогичные доходы (пп.4 п.4 ст. 271 НК РФ ст. 271 НК РФ) 

     

    Доходы прошлых лет (пп.5 п.4 ст. 271 НК РФ)

    Дата выявления дохода (получения и (или) обнаружение документов, подтверждающих наличие дохода)

    Доходы в виде:

    — положительной курсовой разницы;

    — переоценки стоимости драгоценных металлов (пп.6 п. 4 ст. 271 НК РФ)

    Дата совершения операций с иностранной валютой и драгоценными металлами, а также последний день текущего месяца

    Внереализационные доходы в виде сумм дооценки имущества (пп.7 п. 4 ст. 271 НК РФ)

    Дата проведения переоценки имущества (за исключением амортизируемого имущества и ценных бумаг) на основании акта, составленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета

    Внереализационные доходы в виде полученных материалов или иного имущества при ликвидации выводимого из эксплуатации амортизируемого имущества (пп.8 п.4 ст. 271 НК РФ)

    Дата составления акта ликвидации амортизируемого имущества, оформленного в соответствии с требованиями бухгалтерского учета

    Внереализационные доходы в виде:

    — использованных не по назначению целевых средств;

    — сумм возврата ранее уплаченных некоммерческим организациям взносов, которые были включены в состав расходов;

    — иные аналогичные доходы (пп.9 п.4 ст. 271 НК РФ)

    Дата поступления средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика

    Доход от реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования (п.5 ст. 271 НК РФ)

    Дата получения дохода определяется как день последующей уступки данного требования

    Доход от реализации новым кредитором, получившим указанное требование, финансовых услуг (п.5 ст. 271 НК РФ)

     

    Доход, полученный в результате уступки налогоплательщиком – продавцом товара (работ, услуг) права требования долга третьему лицу (п.5 ст. 271 НК РФ)


     

    Дата получения дохода от уступки права требования определяется как день подписания сторонами акта уступки права требования

    Продолжение таблицы 2 

     

    1

    2

    Доходы по кредитным и иным аналогичным договорам, заключенным на срок более одного отчетного (налогового) периода и не предусматривающим равномерное распределение дохода (либо предусматривающим неравномерное получение дохода) (п.6 ст. 271 НК РФ)

    Доход признается полученным и включается в состав соответствующих доходов ежеквартально. При этом доход определяется налогоплательщиком самостоятельно как доля предусмотренного условиями договора дохода, приходящегося на соответствующий квартал

    Доход в виде процентов либо части накопленного купонного (процентного) дохода (п.6 ст. 271 НК РФ)

    Признается полученным на дату выплаты процентного дохода и (или) дату реализации ценной бумаги в зависимости от того, что произошло ранее

    Доходы и расходы, имущество, обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте (п.7 ст. 271 НК РФ)

    Для целей налогообложения пересчитываются в рубли по официальному курсу иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленному Банком России на дату признания дохода

     

     

    Общие принципы признания расходов при методе начисления следующие:

    Принцип 1. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п. 1 ст. 272 НК РФ).

    Принцип 2. Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают, исходя из условий сделок. В случае если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно (абз. 2 п. 1 ст. 272 НК РФ).

    Таким образом, период учета расходов нужно определять из документов, в соответствии с которыми осуществляется сделка. Если по документам расход относится к нескольким отчетным (налоговым) периодам, то его нужно распределять по этим периодам.

    Если из сделки не ясно, к какому периоду относится расход, и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, организация вправе сама установить, в каком порядке будет распределять такие расходы.

    Принцип 3. В случае если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ).

    Принцип 4. Расходы, которые не могут быть отнесены к конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика (абз. 4 п. 1 ст. 272 НК РФ).

    Налогоплательщики, определяющие доходы и расходы по методу начисления, расходы, связанные с производством и реализацией, определяют с учетом положений ст. 318 НК РФ.

    Для целей налога на прибыль расходы на производство и реализацию, которые понесли в отчетном (налоговом) периоде, делятся на прямые и косвенные (п. 1 ст. 318 НК РФ).

    Согласно, учетной политики Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара прямые расходы отчетного (налогового) периода распределяются на остаток готовой продукции на складе в соответствии со статьей 319 НК.

    Расчет прямых расходов, приходящихся на остаток готовой продукции на складе, производится в целом по всему производству продукции.

    Методика расчета, установлена в Приложении № 4 « Расчет прямых расходов на остаток готовой продукции на складе» к приказу «Об учетной политике».

    Прямые расходы для целей налогообложения прибыли формируются в следующем составе:

    — сырье и материалы;

  • амортизационные отчисления;
  • расходы на оплату труда;
  • ЕСН.
  • взносы на обязательное пенсионное страхование;
  • резерв на оплату отпусков;
  • Компенсация за неиспользованный отпуск;
  • ГСМ.

    Учет затрат на производство, распределение (списание) косвенных расходов на исследуемом предприятии ведется следующим образом.     

    Затраты подразделяются на условно-переменные (или зависящие от объема произведенной продукции и услуг — прямые) и условно постоянные (или не зависящие от объема производства — косвенные).

    Условно-переменными (прямые) затратами являются расходы, связанные непосредственно с производственным процессом. Они включают сырье и материалы (основные и дополнительные), топливо, расходы на оплату труда и единый социальный налог, взносы на обязательное пенсионное страхование, компенсация за неиспользованный отпуск, амортизация основных производственных фондов.

    Прямые условно-переменные (прямые) расходы собираются на дебете счетов 20/00 «Основное производство — прибыль» и 20/01 «Основное производство — ЕНВД», 20/02 «Основное производство – содержание кладбища», 20/03 «Основное производство – услуги с НДС», 20/04 «Основное производство – захоронение безродных», 20/05 «Основное производство – маршрутное такси».

    Для отражения в бухгалтерском учете прямых условно-переменных расходов используются счета 20/00 «Основное производство — прибыль» и 20/01 «Основное производство ЕНВД», 20/02 «Основное производство –содержание кладбища», 20/03 «Основное производство – услуги с НДС», 20/04 «Основное производство – захоронение безродных», 20/05 «Основное производство – маршрутное такси».

    Косвенные условно-переменные расходы предварительно собираются на счете 23/00 «Вспомогательное производство», 25/00 «Цеховые расходы –ритуальные услуги» и 26/00 «Общехозяйственные расходы».

    Косвенные условно-переменные расходы вспомогательных производств учитываются по местам их возникновения:

    1. Котельная

    2. Рабочие

    3. Стойбригада

    4. Разовые работы цеха декоративных гробов

    По дебету счета 23 «Вспомогательное производство» отражаются затраты по обслуживанию производственного процесса.

    По дебету счета 25/00 «Цеховые расходы ритуальные услуги» учитываются расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены к конкретному виду деятельности (услуги облагаемые ЕНВД, услуги на общем налогообложении, захоронение безродных, услуги облагаемые НДС), распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме доходов ритуальных услуг. В конце каждого отчетного периода затраты по счету 25/00 «Цеховые расходы ритуальных услуг» распределяются между ритуальными услугами пропорционально выручке от реализации ритуальных услуг. Косвенные расходы, приходящиеся к основным видам деятельности распределяются между объектами производства пропорционально затратам на оплату труда.

    В конце каждого отчетного периода затраты по счету 23 «Вспомогательное производство» и счета 26/00 «Общехозяйственные расходы» распределяются между видами деятельности пропорционально выручки от реализации. Часть косвенных расходов, приходящаяся к основным видам деятельности (предоставление услуг ритуального характера) распределяется между объектами производства пропорционально затратам на оплату труда производственных рабочих.

    Косвенные расходы относятся полностью к расходам того отчетного (налогового) периода, в котором они осуществлены. Прямые расходы учитываются только в той части, которая приходится на реализованную продукцию.

    В таблице 3 приведен порядок признания расходов, связанных с производством и реализацией.

    Таблица 3 — Дата признания расходов при определении налогооблагаемой прибыли по методу начисления

    Вид расхода 

    Дата признания 

    1 

    2 

    Все расходы, за исключением перечисленных ниже (п.1 ст. 272 НК РФ)

    Расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактических выплат денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

    Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно

    Расходы, связанные с получением доходов в течение нескольких отчетных (налоговых) периодов (п.1 ст. 272 НК РФ)

    Расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов

    Расходы, связь которых с доходами, не может быть определена четко или определяется косвенным путем (п.1 ст. 272 НК РФ)

     

    Расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности (п.1 ст. 272 НК РФ)

    Расходы распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика

    Материальные расходы в части сырья и материалов, приходящиеся на произведенные товары (работы, услуги) (п.2 ст. 272 НК РФ)

    Датой осуществления расходов признается дата передачи в производство сырья и материалов

    Материальные расходы в части услуг (работ) производственного характера (п.2 ст. 272 НК РФ)

    Датой осуществления расходов признается дата подписания акта приемки-передачи работ (услуг)

    Расходы в виде капитальных вложений, предусмотренные п.1 ст. 259 НК РФ (п.3 ст. 272 НК РФ)

    Признаются в качестве косвенных расходов того отчетного (налогового) периода, на который в соответствии с гл. 25 НК РФ приходится дата начала амортизации (дата изменения первоначальной стоимости) основных средств, в отношении которых были осуществлены капитальные вложения

     

    Продолжение таблицы 3 

     

    1 

    2 

    Амортизация (п.3 ст. 272 НК РФ)

    Ежемесячно

       

    Расходы на оплату труда (п.4 ст. 272 НК РФ)

    Ежемесячно

    Расходы на ремонт основных средств (п.5 ст. 272 НК РФ)

    Признаются в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от их оплаты

    Расходы по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению) (п.6 ст. 272 НК РФ)

    Признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых (пенсионных) взносов. Если по условиям договора страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) предусмотрена уплата страхового (пенсионного) взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного налогового периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора пропорционально количеству календарных дней договора в отчетном периоде

    Суммы налогов и сборов и иных подобных расходов, учитываемых как внереализационные (пп.1 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата начисления налогов (сборов) в порядке, установленном законодательством Российской Федерации

    — Суммы комиссионных сборов;

    — расходы на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги);

    — расходы в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество;

    — расходы по купли-продажи иностранной валюты;

    — иные подобные расходы (пп.2 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата расчетов или предъявления налогоплательщику документов

    — Суммы выплаченных подъемных;

    — компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей (пп.3 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплата из кассы) налогоплательщика

    — Расходы на командировки;

    — расходы на содержание служебного автотранспорта;

    — представительские расходы;

    — иные подобные расходы (пп.4 п.7 ст. 272 НК РФ)


     

    Дата утверждения авансового отчета командированного работника

    Продолжение таблицы 3 

     

    1 

    2 

       

    Взносы, вклады и иные обязательные платежи (пп.5 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата перечисления денежных средств с расчетного счета (выплата из кассы) налогоплательщика соответствующий месяц

    Расходы в виде отрицательной курсовой разницы (пп.6 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата совершения операций с иностранной валютой, а также последний день текущего месяца

    Расходы, связанные с продажей (покупкой) иностранной валюты (пп.9 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата перехода права собственности на иностранную валюту

    Расходы в виде стоимости приобретения долей, паев (пп.10 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата реализации долей, паев

    Расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость (пп.7 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата реализации или иного выбытия ценных бумаг

    — Проценты по кредитам и займам с учетом положений п.8 ст. 272 НК РФ;

    — штрафы, пени и (или) иные санкции за нарушение условий договорных обязательств, а также суммы возмещения убытков или ущерба;

    — иные аналогичные расходы (пп.8 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Дата начисления процентов (штрафов, пеней и (или) иных санкций) в соответствии с условиями заключенных договоров либо по решению суда

    Кредитные и иные аналогичные договоры, заключенные на срок более одного отчетного (налогового) периода и не предусматривающие расходов (либо предусматривающие неравномерное осуществление расходов) (п.8 ст. 272 НК РФ)

    Расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов ежемесячно. При этом расход определяется налогоплательщиком самостоятельно как доля предусмотренного условиями договора расхода, приходящегося на

    Расход в виде процентов либо части накопленного купонного (процентного) дохода (п.8 ст. 272 НК РФ)

    Признается на дату выплаты процентного дохода и (или) дату реализации ценной бумаги, в зависимости от того, что произошло ранее

    Расходы по приобретению переданного в лизинг имущества, указанные в пп.10 п.1 ст. 264 НК РФ (пп.8 п.7 ст. 272 НК РФ)

    Признаются в качестве расхода в тех отчетных (налоговых) периодах, в которых в соответствии с условиями договора предусмотрены арендные (лизинговые) платежи. При этом указанные расходы учитываются в сумме арендных (лизинговых) платежей

    Расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ)

    Учитываются для целей налогообложения в зависимости от вида расхода в порядке, установленном ст. 261 НК РФ

    Расходы на научные исследовательские и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ)

    Учитываются для целей налогообложения в зависимости от вида расхода в порядке, установленном ст. 262 НК РФ

    Расходы на формирование резерва по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ)

    Учитываются для целей налогообложения в зависимости от вида расхода в порядке, установленном ст. 266 НК РФ

    Продолжение таблицы 3

    1 

    2 

    Расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст.267 НК РФ)

    Учитываются для целей налогообложения в зависимости от вида расхода в порядке, установленном ст. 267 НК РФ

     

    Расчет налога на прибыль организации предприятие МУП «Ритуальные услуги» осуществляется в налоговой декларации по налогу на прибыль организации (Приложения К, Л).

    Согласно ст. 289 НК РФ МУП «Ритуальные услуги» как плательщик налога на прибыль по истечении каждого отчетного и налогового периода должно представлять налоговую декларацию. Она подается независимо от того, есть у налогоплательщика МУП «Ритуальные услуги» в том или ином отчетном (налоговом) периоде обязанность по уплате налога или нет. Все организации представляют декларации в налоговые органы по месту своего нахождения (месту государственной регистрации). Организации, у которых есть обособленные подразделения, помимо этого подают декларацию по месту нахождения каждого обособленного подразделения или по месту нахождения одного из обособленных подразделений при расчете налога по группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ.

    Налоговые декларации МУП «Ритуальные услуги» по итогам отчетного периода представляются не позднее 28 дней со дня окончания соответствующего отчетного периода.

    Налоговые декларации по итогам налогового периода налогоплательщики (налоговые агенты) представляют не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

    Форма декларации по налогу на прибыль и Порядок ее заполнения на 2006 годы были утверждены Приказом Минфина России от 07.02.2006 N 24н.

    В состав налоговой декларации МУП «Ритуальные услуги» входят следующие листы и Приложения:

    1) титульный лист;

    2) разд. 1 «Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика»;

    3) лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций»;

    4) Приложение № 1 к листу 02 «Доходы от реализации и внереализационные доходы»;

    5) Приложение № 2 к листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы и убытки, приравниваемые к внереализационным расходам»;

    6) лист 03 «Расчет налога на прибыль, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)»;

    7) лист 04 «Расчет налога на прибыль с доходов, исчисленного по ставкам, отличным от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ»;

    8) лист 05 «Расчет налоговой базы по налогу на прибыль по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке (за исключением отраженных в Приложении N 3 к листу 02)»;

    9) лист 07 «Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования».

    Перечисленные листы и Приложения представляются МУП «Ритуальные услуги»в составе декларации как за отчетный, так и за налоговый период. Лист 07 заполняется только в годовой декларации.

    МУП «Ритуальные услуги» как организация, уплачивающая авансовые платежи ежемесячно исходя из фактически полученной прибыли, представляют декларацию в указанном объеме за I квартал, полугодие, 9 месяцев и год. По итогам других отчетных периодов (январь, январь — февраль, январь — март и др.) заполняется титульный лист, подраздел 1.1 разд. 1 и лист 02.

    Сначала рассмотрим, как заполняются основные листы декларации на МУП «Ритуальные услуги»: титульный лист, разд. 1 и лист 02 с соответствующими приложениями.

    Титульный лист заполняется после отражения показателей во всех разделах декларации. Он состоит из одной страницы. Налогоплательщик заполняет все предусмотренные на этой странице данные, за исключением раздела «Заполняется работником налогового органа», в том числе ИНН (идентификационный номер налогоплательщика) и КПП (код причины постановки на учет), присвоенные организации налоговым органом.

    В разделе 1 МУП «Ритуальные услуги» отражает суммы налога на прибыль, подлежащие уплате в бюджет или уменьшению из бюджета. Этот раздел организации заполняют на основании данных, исчисленных в остальных листах и приложениях декларации. Поэтому он составляется в последнюю очередь. Суммы, указанные в разд. 1, заносятся налоговыми органами в лицевой счет налогоплательщика.

    Раздел 1 состоит из трех подразделов: 1.1, 1.2 и 1.3. Каждый подраздел предназначен для отражения конкретных показателей.

    Рассмотрим порядок заполнения каждого подраздела.

    По строке 010 подраздела 1.1 указывается код по Общероссийскому классификатору объектов административно-территориального деления (код ОКАТО), утвержденному Постановлением Госстандарта России от 31.07.1995 № 413. В данном случае указано «034010000000»

    По строке 020 указывается срок уплаты налога – 28.03.2007. Срок уплаты налога МУП «Ритуальные услуги» указан с учетом положений ст. 6.1 НК РФ.

    По строкам 030, 060 и 090 указываются коды бюджетной классификации (КБК) в соответствии с Федеральным законом от 15.08.1996 N 115-ФЗ «О бюджетной классификации Российской Федерации» (в ред. Федерального закона от 22.12.2005 N 176-ФЗ). В декларации по налогу на прибыль МУП «Ритуальные услуги»проставляены следующие коды:

    — 182 1 01 01011 01 1000 110 — для налога на прибыль организаций, подлежащего перечислению в федеральный бюджет;

    — 182 1 01 01012 02 1000 110 — для налога на прибыль, который зачисляется в бюджет субъекта Российской Федерации.

    Налог на прибыль в местный бюджет не уплачивается.

    По строкам 040 и 070 отражается сумма налога на прибыль, подлежащая доплате в бюджеты разных уровней. По строкам 040 и 070 МУП «Ритуальные услуги» – прочерк.

    По строкам 050 и 080 МУП «Ритуальные услуги» указало сумму налога на прибыль, начисленную к уменьшению из бюджетов разных уровней. Строка 050 (сумма налога к уменьшению из федерального бюджета) заполняется, так как строка 190 (сумма 48959 руб.) меньше суммы строк 220 и 250 (сумма 169530 руб.) листа 02. Строка 080 (сумма налога к уменьшению из бюджета субъекта РФ) заполнена, так как строка 200 (131812 тыс. руб.) меньше суммы строк 230 и 260 (450430 тыс. руб.) листа 02.

    В строках 051, 081 и 091 отражается сумма налога с базы переходного периода, подлежащая уплате в бюджет – прочерк.

    На листе 2 предприятие МУП «Ритуальные услуги» производит расчет налога на прибыль.

    Доходы от реализации МУП «Ритуальные услуги» указываются в строке 010 листа 2 налоговой декларации, которая заполняется на основании строки 040 Приложения № 1 к листу 02) – 16103414,71 руб.

    Внереализационные доходы МУП «Ритуальные услуги» указаны в строке 020, заполняются по строке 100 Приложения № 1 к листу 02) – 1497994,74 руб.

    Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации МУП «Ритуальные услуги», указаны в строке 030, которая заполнена на основании суммы строк 200 и 300 Приложения № 2 к листу 02 – 179868,02 руб.

    В строке 60 указывается рассчитанная величина прибыли (убытка), которая заполнена как сумма строк 010, 020 и разница строк 030 и 040. Указано – 753212,62 руб.

    Данная величина и представляет собой налоговую базу МУП «Ритуальные услуги», которая указана в строке 100.

    В строке 140 МУП «Ритуальные услуги» указывается ставка на прибыль, всего – 24%, в том числе, подлежит зачислению в федеральный бюджет – 6,5% (строка 150) и подлежит зачислению в бюджет субъекта Российской Федерации – 17,5% (строка 160).

    По строкам 120, 130 и 140 отражаются суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в федеральный бюджет. Показатель каждой строки равен 1/3 суммы, указанной по строке 300 листа 02.

    В строке 180 показана сумма исчисленного налога на прибыль МУП «Ритуальные услуги» всего – 180771 руб, в том числе сумма, зачисляемая в федеральный бюджет (строка 10 х строка 150 : строка 100) – 48959 тыс. руб.

    В строке 200 показывается сумма, зачисляемая в бюджет субъекта Российской Федерации ((строка 120 – строка 130) х строка 160 : строка 100) + (строка 130 х строка 170 : 100) – 131812 руб.

    В следующей строке 210 указывается сумма начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период всего – 619960 руб.

    По строкам 220, 230 и 240 указываются суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в бюджет субъекта РФ. Показатель каждой строки определяется как 1/3 суммы, указанной по строке 310 листа 02.

    В исследуемой годовой налоговой декларации МУП «Ритуальные услуги» за 2006 году по строке 220 указанна сумма начисленных авансовых платежей за отчетный 2006 год в сумме 169530 руб.

    По строке 230 указанна сумма начисленных авансовых платежей за отчетный налоговый период в сумме 450430 руб.

    В строке 280 указанна сумма налога на прибыль, подлежащая к уменьшению и рассчитанная по формуле (строка 210 + строка 240) — строка 180, если строка 180 меньше суммы строк 210 и 240), (строка 05 подраздела 1.1 Раздела 1 + строка 080 подраздела 1.1 раздела 1)

    В Приложении № 1 МУП «Ритуальные услуги» отразило суммы доходов от реализации и внереализационные доходы.

    По строке 010 указывается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и покупных товаров – указано 16103414,71 руб. Этот показатель расшифровывается по строкам 011 — 014. МУП «Ритуальные услуги» указало по строке 010 как выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства) – 4073506,31 руб.

    По строке 011 МУП «Ритуальные услуги» указало сумму выручки от реализации покупных товаров в сумме 12029908 руб.

    Общая сумма доходов от реализации МУП «Ритуальные услуги» отразило по строке 040. Показатель этой строки равен сумме строки 010.

    По строке 100 МУП «Ритуальные услуги» отразило внереализационные доходы, сформированные в соответствии со ст. 250 НК РФ, которые равны 1497994,74 руб.

    В Приложении № 2 МУП «Ритуальные услуги» привело расшифровку расходов, связанных с производством и реализацией, а также внереализационных расходов и убытков, приравниваемых к внереализационным расходам.

    Так как МУП «Ритуальные услуги» определяет согласно учетной политики (Приложение Г) доходы и расходы методом начисления, то оно заполнило строки 010 — 030.

    По строке 010 МУП «Ритуальные услуги» отразило прямые расходы (2448250,92 руб.), относящиеся к реализованным товарам (работам, услугам), кроме прямых расходов по оптовой, мелкооптовой и розничной торговле, которые отражаются по строкам 020 (10155069,81 руб.) и 030 (10155069,81 руб.).

    В строке 040 МУП «Ритуальные услуги» показало сумму косвенных расходов – 4065008,08 руб.

    По строке 110 МУП «Ритуальные услуги» отразило общую сумму расходов, которые были признаны. Эта строка рассчитана как сумма строк 010, 020, 040 – указано 16668328,81 руб.

    МУП «Ритуальные услуги» по строке 200 указаны вся величина внереализационных расходов в сумме 179868,02 руб.

    По строке 400 справочно МУП «Ритуальные услуги» указана сумма начисленной амортизации за налоговый период по основным средствам и нематериальным активам. Амортизация, относящаяся как к прямым, так и к косвенным расходам, отражается независимо от того, числится ли это имущество в налоговом учете организации на последний день налогового периода. Показано – 46099,13 руб.

     

     

    2.6 Формирование чистой прибыли отчетного периода

     

    Финансовый результат отражает изменение собственного капитала за определенный период в результате производственно-финансовой деятельности организации.

    Финансовый результат определят по счету 99 «Прибыли и убытки». По кредиту этого счета отражают доходы и прибыли, а по дебету – расходы и убытки.

    Хозяйственные операции отражают на счете 99 «Прибыли и убытки» по так называемому кумулятивному принципу, то есть нарастающим итогом с начала года. Сопоставлением кредитового и дебетового оборотов по счету 99 «Прибыли и убытки» определяют конечный финансовый результат за отчетный период. Превышение кредитового оборота над дебетовым отражается в качестве сальдо по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» и характеризует размер прибыли организации, а превышение дебетового оборота над кредитовым записывается как сальдо по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и характеризует размер убытка организации. Счет 99 «Прибыли и убытки» имеет одностороннее сальдо.

    Конечный финансовый результат организации складывается под влиянием: а) финансового результата от продажи продукции (работ, услуг); б) финансового результата от продажи основных средств, нематериальных активов, материалов и другого имущества (части операционных доходов и расходов); в) операционных доходов и расходов (за вычетом от продажи имущества); г) внереализационных прибылей и убытков; д) чрезвычайных доходов и расходов.

    Различие между этими составными частями прибыли и убытков состоит в том, что финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) первоначально определяют по счету 90 «Продажи». Со счета 90 «Продажи» прибыль или убыток обычной деятельности списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

    Финансовый результат от продажи имущества, операционные и внереализационные доходы и расходы вначале отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы», с которого затем списывают на счет 99 «Прибыли и убытки».

    Чрезвычайные доходы и расходы сразу относят на счет 99 «Прибыли и убытки» без предварительной записи на промежуточных счетах в корреспонденции со счетами учета материальных ценностей, расчетов с персоналом по оплате труда, денежных средств и тому подобное.

    Кроме того, по дебету счет 99 «Прибыли и убытки» отражают начисленные платежи на прибыль и суммы причитающихся налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам». Платежи по пересчетам по налогу на прибыль также отражаются на счетах 99 «прибыли и убытки» и 68 «Расчеты по налогам и сборам».

    По окончании отчетного года счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записью декабря сумму чистой прибыли списывают с дебета счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма убытка списывается с кредита счета 99 «Прибыли и убытки» в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

    Аналитический учет по счету 99 «Прибыли и убытки» должен обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

     

     

     

    3 Аудит финансовых результатов деятельности организации

     

    3.1 Источники информации и методика аудита проверок финансовых результатов

     

    Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) отражается на счете 99 и определяется из финансового результата от обычных видов деятельности (продаж), а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.

    Детальная аудиторская проверка правильности определения финансовых результатов хозяйственной деятельности организации существенно отличается от проверки балансовых статей активов и обязательств организации.

    Цель аудита финансовых результатов – установление достоверности отражения в учете и отчетности прибылей и убытков предприяти. Это необходимо для установления достоверности конечного финансового результата и бухгалтерской (финансовой) отчетности во всех существенных аспектах,

    Основными задачами данного вида аудита являются:

    – оценка соответствия бухгалтерской (финансовой) отчетности данным
    синтетического и аналитического учета составляющих конечного
    финансового результата;

    – подтверждение соответствия оформленных предприятием бухгалтерских операций действующему законодательству в области бухгалтерского учета;

    – проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от продаж;

    – проверка правильности формирования и отражения прибыли (убытка) от прочих доходов;

    – проверка правильности налогообложения прибыли;

    – проверка текущего использования прибыли, ее распределения и
    проверка прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, фондов
    и резервов;

    – проверка и подтверждение отчетности о финансовых результатах.

    Источниками информации для проверки являются: Положение об учетной политике организации, учредительные документы, протоколы собраний учредителей; приказы, распоряжения, унифицированные документы, служащие основанием для отражения в учете операций по продаже (оказанию) услуг, по учету затрат на производство (оказание) услуг (утвержденные постановлениями Госкомстата России от 30.10.97 г. N9 71А и от 28.11.97 г, № 78), и другие первичные документы, служащие основанием для одобрения и отражения в учете хозяйственных операций, связанных с формированием и использованием финансовых результатов; отчеты кассира с приложенными первичными документами {приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 50, 51, 76, 84, 90, 91, 96, 99, 68 и др. Главная книга, бухгалтерская отчетность (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»), декларации по налогу на прибыль, декларации по налогу на имущество и др.

    В процессе аудиторской проверки финансовых результатов деятельности организации используются следующие нормативные акты:

    – Гражданский Кодекс РФ, ч. 1 и 2;

    – Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
    отчетности в РФ (Приказ МФ РФ № 34н от 29.07.98 г.);

    – Налоговый Кодекс РФ, ч. 1 и 2;

    – Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ
    9/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 г. № 32н;

    – Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» {ПБУ
    10/99), угв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 № 33 н;

    – План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом
    МФ РФ от 31.10.2000 г. № 94н;

    – Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
    организации» (ПБУ 4/99) , утв. Приказом МФ РФ от 06.07.99 г. № 43н;

    – Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»(ПБУ 1/98), утв. Приказом МФ РФ от 30.12.99 г. № 107н);

    – Приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бух
    галтерской отчетности организаций»;

    – Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу
    на прибыль» ПБУ 18/02, утв. Приказом МФ РФ от 19.11.2002 г. и др.

    При планировании аудиторской проверки определяют аудиторский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность аудируемой организации достоверной.

    На этапе планирования производится разработка общего плана, на основе которого составляется рабочая программа аудита. В программу аудита финансовых результатов необходимо включить следующие основные направления:

    – аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета;

    – аудит оформления первичных документов;

    –аудит правильности формирования прибыли (убытка) от продаж;

    – аудит правильности отражения в учете операционных доходов;

    – аудит правильности отражения в учете прочих операционных расходов;

    – аудит правильности отражения в учете внереализационных доходов;

    – аудит правильности отражения в учете внереализационных расходов;

    – аудит правильности определения прибыли (убытка) до налогообложения;

    – аудит правильности определения налога на прибыль и иных аналогичных обязательных платежей;

    – аудит правильности определения прибыли (убытка) от обычной деятельности;

    – аудит правильности отражения в учете чрезвычайных доходов;

    – аудит правильности отражения в учете чрезвычайных расходов;

    – аудит правильности определения и отражения в учете чистой прибыли (нераспределенной прибыли (убытка) отчетного периода);

    Процедуры проверки характеризуются в приведенной ниже общей программе аудита финансовых результатов и использования прибыли. Программа аудита финансовых результатов приведена в Приложении П.

    Аудит финансовых результатов и их использования подразумевает проведение следующих аудиторских процедур.

    1. Нормативная проверка достоверности отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, а том числе по видам прибылей (убытков): валовой прибыли; прибыли (убытка) от продаж; прибыли (убытка) до налогообложения; прибыли (убытка) от обычной деятельности; чистой прибыли (непокрытого убытка).

    При планировании аудиторской проверки определяют аудиторский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность аудируемой организации достоверной.

    Арифметическая проверка достоверности отражения финансовых
    результатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибылей (убытков).

    Встречная проверка достоверности отражения финансовых результатов в бухгалтерской отчетности, в том числе по видам прибылей (убытков).

    Нормативная проверка правильности отражения налога на прибыль
    в бухгалтерской отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 18/02.

    Арифметическая проверка правильности отражения налога на при
    быль в бухгалтерской отчетности.

    Нормативная проверка правильности отражения в бухгалтерской
    отчетности операций по использованию финансовых результатов.

    Нормативная проверка правильности бухгалтерского учета налога
    на прибыль,

    Нормативная проверка правильности бухгалтерского учета использования финансовых результатов, в том числе: начисления дивидендов;
    формирования резервного фонда.

    Аналитические процедуры оценки структуры и динамики финансовых результатов организации; расчета и оценки показателей рентабельности продукции и капитала.

    В ходе аудиторской проверки аудитор применяет различные методы получения аудиторских доказательств. К ним относятся; проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций; инспектирование подтверждение; наблюдение; запрос; пересчет; аналитические процедуры.

    В ходе проверки формирования финансовых результатов и налогообложения прибыли аудиторы должны решить следующие задачи:

    установить правильность определения и отражения в учете прибыли
    (убытков) от продаж товаров, продукции, работ, услуг;

    проанализировать правильность учета прочих доходов и расходов
    (внереализационных, операционных, чрезвычайных);

    оценить ведение налогового учета доходов и расходов и правильность формирования налоговой базы по налогу на прибыль;

    выяснить правомерность и обоснованность распределения чистой прибыли.

    Аудитору необходимо проверить:

    наличие приказа по учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);

    правильность определения и законность отражения фактической
    прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета;

    правильность определения предприятием предполагаемой прибыли и
    выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисления
    авансовых платежей в бюджет;

    правильность определения прибыли от реализации основных фондов
    и иного имущества предприятия;

    правильность отражения в учете убытков, полученных от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов;

    правильность отражения в учете финансовых санкций;

    правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в
    аренду;

    законность и обоснованность создания резервов по сомнительным
    долгам;

    правильность отражения в учете выручки от реализации продукции
    подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств;

    правильность отражения в учете выручки от реализации продукции
    при осуществлении внешнеэкономической деятельности;

    правильность ведения аналитического и синтетического учета по
    счетам 99 «Прибыли и убытки», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

    При проверке своевременности отражения продаж аудитор проверяет данные о реализации, которые должны учитываются по мере совершения операции (оказания, отгрузки, выполнения) с отнесением к соответствующим периодам.

    Аудитору необходимо проверить правильность формирования финансового результата. Аудитор проверяет правильность классификации доходов и расходов для целей финансового и налогового учета. Классификация доходов и расходов организации для целей финансового учета регламентируется Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) . Для целей налогового учета следует руководствоваться 25 главой НК РФ.

    В соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской Федерации» (НК РФ), введенной в действие с 1 января 2002 г. на объект обложения налогом на прибыль оказывают влияние, как полученные доходы, так и произведенные организацией расходы.

    При проверке налогообложения прибыли аудитору необходимо установить:

    соблюдались ли организацией принципы определения цены товаров,
    работ или услуг для целей налогообложения в соответствии со ст.
    40 Н К РФ;

    являются ли произведенные организацией расходы обоснованными,
    документально подтвержденными и списанными в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг);

    все ли внереализационные доходы (за исключением поименованных
    в ст. 251 НК РФ) включены при расчете налогооблагаемой базы по налогу иа прибыль и др.

    При рассмотрении вопросов, связанных с начислением и уплатой налога на прибыль, аудиторам следует учитывать, что порядок записей на счетах учета расчетов по уплате в бюджет налога на прибыль претерпел изменения. В течение года суммы авансовых платежей налога на прибыль отражаются по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Суммы фактически причитающихся платежей (согласно расчетам) записывают по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

    Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 68 (субсчет «Налог на прибыль») определяется сумма задолженности по платежам в бюджет или переплаты. Погашение долга отражается записью по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Когда сумма переплаты засчитывается в счет начисленных платежей следующего периода, никакие дополнительные записи не делаются. Если сумма переплаты возвращается организации из бюджета, то в учете производится запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

    Осуществляя проверку, аудитор должен учитывать, что в отчетности формирование финансового результата показывается развернуто. Аудитор проверяет отражение результата от продажи товаров, продукции (работ, услуг). Для установления достоверности прибыли (убытка) от продажи проводится проверка правильности учета отгрузки и реализации продукции и расходов, связанных со сбытом продукции (коммерческих расходов).

    В ходе аудиторской проверки должно быть подтверждено, что:

    операции по продаже надлежащим образом санкционированы; на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;

    продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета; стоимостная оценка операций по продаже правильно определена; суммы продажи правильно классифицированы; суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отражены на соответствующих счетах.

    Аудитор осуществляет выборочную проверку правильности отражения операций по продаже путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами и наоборот.

    Операции по продаже должны быть надлежащим образом санкционированы. В ходе аудиторской проверке изучается ценовая политика организации. Сравниваются фактические цены по различным видам продукции, условия оплаты транспортных расходов или доставки, указанные в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. Источниками информации для этого счета-фактуры, товарно-гранспортные накладные, утвержденные прайс-листы, номенклатура цен, иные документы, определяющие порядок и условия реализации. В ходе проверки аудитор должен удостовериться, что данные по реально совершенным операциям отражены в учете в соответствии с условиями поставки, закрепленными в хозяйственных договорах. Проверка полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена аудитором путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. Основой для проверки служит регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей),

    Важное значение придается аудиторами проверке прочих доходов и расходов. Проверка прочих доходов и расходов осуществляется аудитором на завершающей стадии аудита. Аудитор широко использует при проверке результаты аудиторских процедур проверки статей отчетности, которые связаны с прочими доходами и расходами. Как показывает практика, система внутреннего контроля и система бухгалтерского учета в отношении прочих доходов и расходов организации отдельно не оценивается. В ходе проверки необходимо установить:

    – правильность и полноту отражения доходов (убытков) от присужденных или признанных должниками штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров, а также от возмещения причиненных убытков;

    – соблюдение условий по договорам займов и полноту получения
    доходов по всем видам займов;

    – правильность отражения доходов (расходов) от курсовых разниц по
    операциям с валютой;

    – правомерность списания убытков от стихийных бедствий;

    – правильность списания долгов и дебиторской задолженности;

    – правильность получения и документального оформления доходов от
    долевого участия в других предприятиях;

    – правильность и полноту получения дивидендов по акциям и доходов по облигациям и другим ценным бумагам;

    – полноту перечисления и получения доходов от сдачи имущества в
    аренду;

    – правильность отнесения на внереализационные доходы и расходы
    других операций;

    – соответствие записей синтетического и аналитического учета по
    счетам 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» записям в Главной книге и формах бухгалтерской отчетности.

    Проверяя направления использования прибыли аудиторы должны подтвердить, что в отчетном периоде распределялась и использовалась только прибыль, полученная в предыдущих годах.

    В учетной политике исследуемого предприятия за 2006 года для целей налогообложения предусмотрено учитывать финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) по методу начисления.

    На счете 90 в разрезе субсчетов, отражаются, в частности:

    — выручка, себестоимость, финансовый результат от: реализации ритуальных услуг; продажи продукции, работ, услуг, не освобожденных от уплаты налога на добавленную стоимость; реализации продукции, работ, услуг, подпадающих под единый налог на вмененный доход и реализованных через салон-магазин; реализации продукции, работ, услуг через объекты розничной торговли; реализации продукции, выполненных работ, оказанных услуг безродным; выручка от реализации услуг маршрутного такси; реализации услуг, работ содержания кладбища;

    — налог на добавленную стоимость от продажи продукции, работ, услуг, не освобожденных от уплаты налога на добавленную стоимость.

    Планом счетов, утвержденным на Муниципальном предприятии ритуальных услуг города Краснодара, предусмотрено большое число субсчетов.

    Они открыты по каждому виду деятельности.

    К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета: 90—1 «Выручка».

    90—2 «Себестоимость продаж».

    90—3 «Налог на добавленную стоимость».

    90—4 «Акцизы».

    90—9 «Прибыль/убыток от продаж».

    На субсчете 90—1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой. На субсчете 90—2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 90—1 «Выручка» признана выручка. Соответственно на субсчете 90—3 учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика), на субсчете 90—4 учитываются суммы акцизов, включенные в цену проданной продукции (товаров).

    Если предприятие реализует продукцию (работы, услуги) за валюту, то полученные в валюте доходы подлежат налогообложению по совокупности с рублевой выручкой. Аудитор проверяет при этом правильность: перевода валюты в рубли; отнесения курсовых разниц на счет 91.

    Финансовый результат от прочих видов деятельности (субсчет 99—2) включает результаты от реализации основных средств, товарно-материальных ценностей, нематериальных активов, ценных бумаг и т.п., отражаемых обычно на счете 91. Проверка осуществляется аудитором по данным, проведенным по счету 91, и устанавливается правильность отнесения и списания сумм, отражения НДС и др.

    Обобщение информации о прочих доходах и расходах (операционных, внереализационных) отчетного периода, кроме чрезвычайных доходов и расходов, происходит на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

    К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут открываться субсчета:

    91—1 «Прочие доходы».

    91—2 «Прочие расходы».

    91—9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

    Финансовый результат от прочей реализации определяется как разница между операционными и внереализационными доходами и расходами по ним. Для выявления сальдо прочих доходов и расходов предназначен субсчет 91—9 «Сальдо прочих доходов и расходов». На субсчете 91—1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами (за исключением чрезвычайных). На субсчете 91—2 «Прочие расходы» учитываются прочие расходы (за исключением чрезвычайных). Записи по субсчетам 91—1 «Прочие доходы» и 91—2 «Прочие расходы» должны производиться накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91—2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91—1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих расходов и доходов за отчетный месяц. Это сальдо ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 91—9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы», подобно счету 90 «Продажи», сальдо на отчетную дату иметь не должен.

    В соответствии с ПБУ «Доходы организации» к операционным доходам относятся:

    – поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

    – поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

    – поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

    – прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

    – поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

    – проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

    К внереализационным доходам относятся:

  • штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
  • активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;
  • поступления в возмещение причиненных организации убытков;
  • прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
  • суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности;
  • курсовые разницы;
  • сумма дооценки активов;
  • прочие внереализационные доходы.

    Согласно ПБУ «Расходы организации» под операционными расходами понимают:

  • расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
  • расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
  • расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;
  • расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
  • проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
  • расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
  • отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;
  • прочие операционные расходы.

    Внереализационные расходы включают:

  • штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
  • возмещение причиненных организацией убытков;
  • убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;
  • суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания;
  • курсовые разницы;
  • суммы уценки активов;
  • перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;
  • прочие внереализационные расходы.

    При проверке устанавливается:

  • правильность определения прибыли от реализации основных средств и иного имущества;
  • правильность отражения НДС от реализации основных средств и иного имущества;
  • правильность отражения в учете убытков, связанных с передачей основных средств и прочих активов и др.
  • полнота получения доходов и правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду (проверить наличие и оформление договоров аренды);
  • законность списания расходов на содержание законсервированных мощностей и объектов (при этом выявить, имелось решение руководителя предприятия или другой документ аналогичного характера о консервировании данного объекта, выделены ли средства на охрану этих объектов, не относится ли на них часть затрат по охране, освещению и пр.);
  • правильность получения процентов по суммам средств, числящихся на расчетных, текущих, валютных и других счетах организации (в соответствии с договорами организации с учреждениями банков, в которых находятся ее счета);
  • правильность отражения сумм, полученных от покупателей в виде финансовой помощи, пополнения фондов специального назначения и других поступлений;
  • правильность и полнота отражения доходов (убытков) от присужденных или признанных должниками штрафов, пени, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров, а также от возмещения причиненных убытков;
  • правильность отражения операций по начислению и уплате в бюджет налоговых платежей из прибыли (Дт 99 — Кт 68; Дт 68 —Кт 51), а также местных налогов и сборов;
  • правильность отражения в учете финансовых санкций, подлежащих изъятию в бюджет за сокрытие или занижение уплаты платежей в бюджет, внебюджетные фонды и прочие нарушения налогового и иного законодательства;
  • законность и обоснованность создания резервов по сомнительным долгам, резервов под обесценение вложений в ценные бумаги, резервов под снижение стоимости материальных ценностей;
  • правильность списания долгов и дебиторской задолженности и соблюдение сроков исковой давности;
  • правильность отражения дополнительных расходов по заказам, расчеты по которым закончены в истекших годах. Нужно также выяснить причины их несвоевременного списания на расходы;
  • правильность и полнота отражения и своевременность списания расходов и доходов будущих периодов, учитываемых на счете 97 «Расходы будущих периодов» и 98 «Доходы будущих периодов»;
  • правильность списания убытков прошлых лет.

    Финансовый результат, который возникает как разница между чрезвычайными доходами и расходами отражается непосредственно на счете 99 «Прибыли и убытки», субсчет 3.

    Чрезвычайными доходами считаются поступления, обусловленные последствиями чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания не пригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов и т.п.

    Чрезвычайными расходами считаются расходы, возникающие как следствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и др.).

    Кроме того, нужно проверить:

    – правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам раздела VIII Плана счетов «Финансовые результаты»;

    – соответствие записей аналитического и синтетического учета выручки от реализации, фактических затрат, прибыли от прочей реализации и внереализационных доходов записям в Главной книге, балансе и формах бухгалтерской отчетности.

    По итогам аудита прибыли целесообразно разработать мероприятия, направленные на ускорение продажи продукции, снижение себестоимости, предотвращение потерь.

    Сальдо, формирующееся на счете 99 «Прибыли и убытки», показывает: кредитовое — балансовую прибыль; дебетовое — балансовый убыток. Общий финансовый результат (балансовая прибыль или убыток) отражается в отчете о прибылях и убытках (ф. № 2) в строке 140. Налогооблагаемая прибыль представляет собой величину балансовой прибыли, определяемой как разница налоговых доходов и налоговых расходов, определенных в соответствии с гл. 25 НКРФ.

    Таким образом, в течение отчетного года финансовые результаты и их использование отражаются в учете на счетах 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыль и убытки».

    По окончании отчетного года проводится закрытие этих счетов и субсчетов:

  • все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90—9 «Прибыль/убыток от продаж»), должны быть закрыты внутренними записями на субсчет 90—9 «Прибыль/убыток от продаж»;
  • все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91—9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), должны быть закрыты внутренними записями на субсчет 91—9 «Сальдо прочих доходов и расходов»;
  • при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» должен быть закрыт. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

    Аудиторская проверка должна затронуть и контроль использования чистой прибыли (части балансовой прибыли, оставшейся в распоряжении организации после уплаты налогов на прибыль в бюджет). Для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен счет 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)».

    Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями» и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

    Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года проводится по кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетами: 80 «Уставный капитал» — при доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервный капитал» — при направлении на погашение убытка средств резервного капитала.

    Для систематизации однородных операций проверяемой организации целесообразно рекомендовать ведение аналитического учета по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств (например, разделить прибыль, использованную в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованную) с целью облегчения контроля за использованием чистой прибыли и проведения экономического анализа.

     

     

     

     

    3.2 Аудит правильности формирования и финансового результата в отчете о прибылях и убытках

     

    Проведем аудит формирования сводной формы отчета о прибылях и убытках исследуемого предприятия МУП «Ритуальные услуги» за 2006 год (Приложение Б).

    Данный сводный отчет формируется на основании отчетов о прибылях и убытках за 2006 год по соответствующим направлениям деятельности предприятия –ритуальные услуги ЕНВД (Приложение В), ритуальные услуги на общем налогообложении (Приложение Г), содержание кладбища (Приложение Д), захоронение безродных (Приложение Е) путем суммирования построчно соответствующих показателей.

    В начале проведем аудита правильности заполнения и оформления проверяемых деклараций.

    Все проверяемые декларации имеют полностью заполненные строки, указаны организация, ИНН, дата заполнения, вид деятельности, организационно-правовая форма (собственность), единица измерения, оды ОКПО, ОКВЭД, ОКОПФ/ОКФС, ОКЕИ.

    В то же время единица измерения верно указана только на сводной декларации (Приложение Б). В остальных формах единица измерения не указана – не произведено подчеркивания – тысячи или миллионы рублей.

    Далее проведем арифметическую проверку верности заполнения деклараций. Для этого заполним вспомогательную таблицу 6.

    Проверим правильность расчета налога на прибыль за 2006 год.

    Доходы от реализации (строка 010 листа 02) берется из итого доходов от реализации (строка 040 Приложение №1 к листу 02) составляют 16 103 414,71 руб. Внереализационные доходы (строка 020 Листа 02) определяется из строки 100 Приложения №1 к листу 02 «Внереализационные доходы – всего» и составляют 1 497 994,74 руб.

    Сумма расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации (строка 030 Листа 02) берется из строки 110 Приложение №2 к Листу 02 «Итого признанных расходов» — 16 668 328,81 руб. Внереализационные расходы (строка 040 Листа 02) – сумма строк 200 «Внереализационные расходы – всего» и 300 «Убытки, приравниваемые к внереализационным расходам – всего» Приложения №2 к Листу 02 составляют 179 868,02 руб.

    Формирование прибыли как объекта налогообложения производится непосредственно в налоговой декларации и представляет собой разницу между суммой полученных доходов отчетного (налогового) периода (строки 010 и 020 листа 02 налоговой декларации) и суммой произведенных расходов отчетного (налогового) периода (строки 030 и 040 листа 02 налоговой декларации). Сумма прибыли составляет — 16 106414,71 руб. + 1 497 994,74 руб. – 16 668 328,81 руб. – 179 868 ,02 руб. = 753 212,62 руб.

    Как видим, арифметическая проверка не выявила ошибок при формировании отчетов о прибылях и убытках по направлениям деятельности исследуемого предприятия, а также отсутствуют ошибки при формировании сводного отчета о прибылях и убытках за 2005 и 2006 год.

    Сумма исчисленного налога на прибыль, всего определяется как произведение налоговой базу для исчисления налога на прибыль (строка 120 листа 02) и ставки налога на прибыль, всего (строка 140 листа 02).

    Сумма налога на прибыль, всего: 753 212,62 руб. х 24% = 180 771 руб.

    Сумма налога на прибыль в федеральный бюджет: 753 212,62 руб. х 6,5% = 48 959 руб.

    Сумма налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации: 753 212,62 х 17,5% = 131 812 руб.

    Исходя из суммы начисленного налога на прибыль и сумм начисленных авансовых платежей за отчетный период определяется сумма налога к доплате или к уменьшению.

     

    Таблица 4 – Арифметическая проверка Отчетов о прибылях МУП «Ритуальные услуги» по направлениям деятельности

    Показатель

    ЕНВД

    Общая система

    Содержание кладбища

    Захоронение безродных

    Свод

    2005 г.

    2006 г.

    2005 г.

    2006 г.

    2005 г.

    2006 г.

    2005 г.

    2006 г.

    2005 г.

    2006 г.

    Выручка от продажи товаров, продукции, услуг

    3288

    31568

    8186

    14392

     

    5813

    1711

    41074

    53484

    Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг

    29114

    28845

    6937

    12414

    4730

    5813

    1560

    40781

    48632

    Валовая прибыль

    3774

    2723

    1249

    1978

    -4730

    0

    151

    293

    4852

    Коммерческие расходы

    577

    2727

    577

    2727

    Прибыль (убыток) от продаж

    3774

    2723

    672

    -749

    284

    2125

    Внереализационные доходы

    847

    1501

    2360

    3207

    1501

    Внереализационные расходы

    318

    278

    2529

    1049

    370

    3217

    1327

    Прибыль (убыток) до налогообложения

    3456

    2445

    -1010

    -297

    -2740

    0

    151

    -294

    2299

    Отложенные налоговые активы

     

    11

    11

    Отложенные налоговые обязательства

    2

    2

    2

    2

    Текущий налога на прибыль, ЕНВД и пени налоговые

    363

    626

    148

    337

    511

    963

    Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного период)

    3093

    1819

    -1160

    -625

    -2740

    0

    151

    -807

    1345

    Постоянные налоговые обязательства (активы)

    586

    171

    586

    171

     

    Сумма налога на прибыль к доплате определяется: строка 180 – строка 210 – строка 240, если строка 180 больше суммы строк 210 и 240.

    Сумма налога на прибыль к уменьшению определяется: строка 210 + строка 240 – строка 180, если строка 180 меньше суммы строк 210 и 240.

    Так как у нас строка 180 (180 771 руб.) меньше суммы строк 210 и 240 (619 960 руб.), то начислен налог к уменьшению на сумму 439 021 руб. (619 960 руб. – 180 771 руб.).

    В результате проверки налоговой декларации по налогу на прибыль организаций были выявлены ошибки оформительного характера. При заполнении ИНН организации, который состоит из десяти знаков, а в зоне, отведенной для записи показателя ИНН двенадцать ячеек, то следует проставлять впереди нули (00), а в налоговой декларации Муниципального унитарного предприятия ритуальных услуг города Краснодара ИНН проставлен сразу и последние 2 ячейка являются пустыми. А также при отражении стоимостных показателей, которые указываются в полных рублях, значения показателей менее 50 копеек отбрасываются, а 50 копеек и более округляются до полного рубля.

    Арифметических ошибок не было выявлено, налог на прибыль рассчитан верно.

     

    3.3. Обобщение результатов формирования и использования финансовых результатов

     

    На МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» для учета конечного финансового результата используется счет 99 «Прибыли и убытки». На МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ». По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту – прибыли (доходы) организации. Кроме того, на этом не отражаются условный расход (доход) по налогу на прибыль, постоянные налоговые обязательства, а также суммы списания отложенных налоговых активов вложенных налоговых обязательств при выбытии объектов их начисления. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов этого счета за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

    Таким образом, на МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» на счете 99 «Прибыли и убытки» отражаются те показатели, совокупность которых позволяет выявить конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации.

    На МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» конечный финансовый результат промежуточных отчетных периодов выявляется путем сопоставления оборотов к счету 99 «Прибыли и убытки» и выражается в виде сальдо по этому счету без его записи в бухгалтерском учете. В то же время выявленный конечный финансовый результат по итогам деятельности за год отражается соответствующей записью в учете.

    На МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» в течение отчетного года финансовые результаты отражаются в учете раздельно на счетах 90 «Продажи», субсчет 9 «Прибыль/ убыток от Продаж», 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов» и 99 «Прибыли и убытки». По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности все указанные счета закрываются заключительными записями декабря. При этом порядок закрытия указанных счетов принципиально различный. Все субсчета, открытые к счетам 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы», закрываются внутренними записями.

    В свою очередь, на счете 99 «Прибыли и убытки» перед его закрытием отражаются все показатели, совокупность которых позволяет выявить конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации.

    На МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» записью декабря отчетного года сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Тем самым конечный финансовый результат хозяйственной деятельности организации за отчетный год включается в состав капитала организации. Порядок учетных записей приведен в таблице 5.

     

    Таблица 5 – Закрытие субсчетов к счетам «Продажи» и «Прочие доходы и расходы» и выявление конечного финансового результата хозяйственной деятельности организации за июнь 2006 г

    Документ и содержание операции


     

    Корреспонденция счетов

    Дебет 

    Кредит 

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению суммы активов, признанные выручкой отчетного периода

    90-1

    90-9

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению суммы расходов, относящихся к расходам по обычным видам деятельности

     

     

     

    90-9

     

     

     

    90-2

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателей (заказчиков)

     

     

     

    90-9

     

     

     

    90-3

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению суммы, признанные прочими доходами

     

     

    91-1

     

     

    91-9

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению суммы, признанные прочими расходами

     

     

    91-9 

     

     

    91-2

     

     

    На МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» по окончании отчетного периода заключительными оборотами декабря субсчет 2 «Условные расходы (условные доходы) по налогу на прибыль», субсчет 3 «Постоянное налоговое обязательство» и субсчет 4 «Списание отложенных налоговых активов и обязательств» закрываются записью по стороне, противоположной той, на которой числится остаток на отчетную дату, через субсчет 1 «Прибыль (убыток) до налогообложения». В свою очередь, на МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» на субсчете 1 «Прибыль (убыток) до налогообложения» путем балансирования показателей выявляется чистая прибыль (чистый убыток), который списывается на счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток))».

    Таким образом, субсчет 1 «Прибыль (убыток) до налогообложения» в данном случае и только в этом случае выполняет функции субсчета, на котором выявляется чистая прибыль (чистый убыток) отчетного года.

     

    Таблица 6 – Закрытие субсчетов к счету «Прибыли и убытки» и выявление конечного финансового результата хозяйственной деятельности МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ»

    Документ и содержание операции


     

    Корреспонденция счетов

    Дебет 

    Кредит 

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению суммы условного расхода по налогу на прибыль

    99-1 

    99-2 

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению суммы постоянного налогового обязательства

    99-1 

    99-3 

    Расчет бухгалтерии

    Списываются по назначению сумма отложенного налогового актива, начисленного по выбывшим объектам основных средств

    99-1 

    99-4 

    Расчет бухгалтерии

    Выявляется и списывается по назначению суммы чистой прибыли отчетного года

    99-1 

    84 

     

    На МУП «РИТУАЛЬНЫЕ УСЛУГИ» на величину нераспределенной прибыли (убытка) оказывают влияние суммы отложенных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств, которые списываются с учета через счет «Прибыли и убытки» вследствие выбытия объектов, по которым они начислялись. Если осуществляется списание отложенных налоговых активов с одноименного счета, как в рассматриваемой ситуации, то вследствие этого уменьшается показатель нераспределенной прибыли. В случае такого же списания отложенных налоговых обязательств – ее увеличение. Поскольку объектом, по которому указанные условные значения налога на прибыль начисляются, в первую очередь являются основные средства, чья амортизация по правилам налогового и бухгалтерского учета в определенные временные отрезки может существенно различаться, то суммы таких списаний теоретически могут представлять собой значительную величину. Таким образом, показатель нераспределенной прибыли (убытка) в конкретный отчетный период подвержен значительным колебаниям.

    3.4. Пути совершенствования учета финансового результата деятельности организации

     

    Порядок формирования доходов и расходов в целях бухгалтерского учета установлен Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 и «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденными приказами Минфина России от 06.05.1999 № 32н и 33н, а порядок признания доходов и расходов в целях исчисления налога на прибыль определен ст. 248 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).

    При сравнении вышеприведенных документов четко видны расхождения, касающиеся порядка учета доходов и расходов организации.

    Так, например, доходы (расходы) организации в зависимости от их характера, условий получения и направлений деятельности в целях бухгалтерского учета подразделяются на:

    – доходы (расходы) от обычных видов деятельности;

    – прочие доходы,

    – в то время как в целях исчисления налога на прибыль доходы (расходы) подразделяются на:

    – доходы (расходы) от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

    – внереализационные доходы (расходы).

    В соответствии со ст. 252 НК РФ определен закрытый перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, в то время как расходы подразделяются на:

    – расходы, связанные с производством и реализацией;

    – внереализационные расходы.

    В то же время необходимо иметь в виду, что часть расходов (например, представительские, рекламные) нормируется для исчисления налога на прибыль.

    Следовательно, на основании вышеизложенного можно сделать вывод, что вторая цель, которую преследует ПБУ 18/02, – определить взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

    Главной задачей современного бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия (фирмы). Эта информация необходима для оперативного руководства и управления, а также инвесторам, поставщикам, покупателям, кредиторам, финансовым и банковским органам.

    Так как прибыль является основным обобщающим качественным показателем деятельности предприятия характеризует конечный финансовый результат, эффективность производства, особую важность приобретают вопросы учета и аудита прибыли.

    Основная задача, на решение которой направлена данная работа состоит в нахождении путей совершенствования учета и распределения прибыли: как ее грамотного и правильного отражения на счетах бухгалтерского учета, так создание учетных систем, предоставляющих более широкие возможности для анализа прибыли и принятия обоснованных управленческих решений, позволяющих наиболее четко контролировать финансовые работы предприятия.

    С этой целью было проведено исследование состояния организации бухгалтерского учета финансовых результатов крупного производственного предприятия.

    Теоретические основы организации и методологии бухгалтерского учета финансовых результатов, описанные в первой главе, являются базой для нахождения наиболее подходящей системы учета, позволяющей организовать полноценный и эффективный учет конечных результатов деятельности предприятия, принимая во внимание отраслевые особенности и специфику конкретного хозяйствующего субъекта.

    На основе анализа организации бухгалтерской службы на предприятии изучены предпосылки получения более достоверной информации по формированию финансовых результатов.

    Анализ практической постановки учета финансовых результатов на МУП «Ритуальные услуги» выявил имеющиеся недостатки, а именно: слабая организация контроля за учетом и распределением финансовых результатов в соответствии с нормативной базой; не использование выгодных и рациональных возможностей учета регламентируемых действующим законодательством; низкий уровень автоматизации, как отдельных элементов, так и всего комплекса учета. На преодоление этих существенных недостатков направлены мероприятия по совершенствованию системы учета.

    Изучение организации учета финансовых результатов показали необходимость создания на предприятии подразделения внутреннего аудита, с подчинением непосредственно руководителю предприятия. Одной из основных задач работы этого подразделения является проведение регулярных проверок образования и распределения прибыли. Для решения основных задач системы внутреннего контроля необходимо организованное, техническое, технологическое, информационное обеспечение контрольной деятельности.

    Способ определения финансового результата согласно методологии учета доходов по предъявленным расчетным документам характерен для стран с развитой рыночной экономикой. В практике работы отечественных предприятий широкой популярностью он до настоящего времени не пользуется. Требования международных стандартов по бухгалтерскому учета обуславливают именно такой порядок формирования финансовых результатов (по предъявленным расчетным документам), и то, что в настоящее время большая часть отечественных предприятий с неохотой используют правовой метод, связано со стереотипами в методологии учета, с одной стороны, а с другой стороны – со сложностями переходного периода и массовыми задержками оплаты расчетных документов покупателями и заказчиками.

    В выручку от реализации необходимо включать продажную стоимость материальных ценностей, числившихся в составе оборотных средств и не подвергшихся дополнительной обработке на предприятии, а также других ценностей и услуг, которые теперь включаются в финансовые результаты как «прочая реализация».

    В инструкции к новому плану счетов относительно общехозяйственных расходов сказано следующее: «В зависимости от принятой предприятием организации учета затрат на производство указанные расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 90 «Продажи». Казалось бы, путь к применению международных принципов учета затрат открыт. Но их не применяют. И не только потому, что отдают дань привычкам и традициям. Сама инструкция предусматривает изложенный выше метод в качестве вторичного («могут предусматривать изложенный выше метод в качестве вторичного («могут списываться»), а в основном предписывают затраты, учтенные на счете «общехозяйственные расходы», списывать в дебет счетов «Основное производство», «Вспомогательные производства» (если вспомогательные производства производили изделия и работы, оказывали услуги на сторону), «Обслуживающие производства и хозяйства», т.е. калькулировать полную себестоимость продукции. Выручку и другие поступления, связанные с реализацией и другими операциями с выбытием основных средств, нематериальных активов, продажную стоимость валютных ценностей, ценных бумаг и других финансовых вложений в выручку от реализации, связанную с коммерческими результатами, включать не следует. Результаты по этим операциям нужно рассматривать как поступления (доходы) и расходы (убытки) по прочим операциям.

    Счет прибылей и убытков необходимо вести так, чтобы он отражал информацию для составления развернутого отчета о формировании финансовых результатов. Действующий план счетов создает для этого необходимые условия, следует только несколько упорядочить методику отражения данных на счетах.

    На счете «Продажи» отражаются показатели объема продаж, ее себестоимости, постоянные периодические расходы (общехозяйственные и коммерческие), выявляется чистая коммерческая прибыль (убыток), которая переносится на счет «Прибыли и убытки». Следует расширить счет «реализация продукции (работ, услуг)» путем включения в него полной стоимости операций по продаже покупных товаров, оборотных материальных ценностей.

    На счетах «Прочие доходы и прочее выбытие основных средств», выявляются финансовые результаты по этим операциям и переносятся на счет «Прибыли и убытки». Непосредственно на этом счете отражаются результаты по другим финансовым операциям и все другие доходы и прибыли, расходы и убытки, что позволяет формировать на этом счете сальдо, равное показателю балансовой прибыли или убытка. Следовательно, развернутая аналитическая и синтетическая информация для составления отчета о формировании финансовых результатов складывается на двух счетах бухгалтерского учета: «Продажи» и «Прочие доходы и расходы». В этом нет какого-либо неудобства для формирования нужной информации, ведь не составит большого труда перенести на счет «Прибыли и убытки» развернутые показатели со счета «Продажи» и формировать на первом из них всю информацию для составления отчета о финансовом результате.

    Необходимо также приблизить счет распределения чистой прибыли и нераспределенной прибыли к общепризнанной международной практике. Отражение в балансе нераспределенной прибыли отчетного года не имеет существенного информационного значения, так как источником приращения собственного имущества (чистых активов) является вся сумма нераспределенной прибыли. Информацию о нераспределенной прибыли за отчетный период можно получит из отчета об использовании чистой прибыли. Счет «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» следует структурно изменить. Вместо предусмотренных планом счетов на нем необходимо иметь два субсчета – «Нераспределенная прибыль», «Непокрытый убыток».

    Напрашивается изменение методики учета реформации чистой прибыли и ее текущего использования в отчетном году. Чистая прибыль в конце отчетного года заключительной проводкой переносится в кредит счета «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Выявленный убыток в те же сроки переносится в дебет названного счета. Учет прибылей и убытков ведут на отдельных субсчетах. В течение отчетного года в дебет субсчета «Нераспределенная прибыль» записывают отчисления в резервный фонд и другие фонды специального назначения, непосредственное использование прибыли на различные цели, не увеличивающие имущества предприятия. Сальдо по счету «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» отражают развернуто, одновременно по дебету и кредиту счета, поскольку при наличии нераспределенной прибыли могут иметь и непокрытые убытки.

    Так же развернуто эти показатели отражают в отчетном бухгалтерском балансе и финансовой отчетности. Отчетность составляют нарастающим итогом с начала отчетного года. Переход на изложенную методику учета прибыли, ее расхода и распределения сводит к минимуму использование счета «Использование прибыли», а также реформации баланса. Она сводится к единственной заключительной записи, которая закрывает счет «Прибыли и убытки» на дату составления годового отчета. Естественно, что в годовом отчете нужно отразить все решения о распределении прибыли, принятые до представления годового отчета.

    В сложившейся ситуации, как никогда требуется грамотный учет и справедливое распределение конечных плодов экономической деятельности предприятия. Для этого в целях повышения контроля за формированием и использованием финансовых результатов, а также повышения достоверности бухгалтерских данных по учету прибыли целесообразно ввести и наладить систему внутреннего аудита на МУП «Ритуальные услуги». Также было бы логично использовать возможности уменьшения налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль, предоставляемые действующим законодательством в виде создания из прибыли отчетного года оценочных резервов.

    В России делаются попытки преобразовать систему внутрихозяйственного контроля в систему внутреннего аудита. Но одно лишь переименование ревизорских подразделений, конечно, никакого эффекта не даст. Не надо забывать, что внутренний аудит рос и развивался совершенно в иной обстановке, нежели наш внутриведомственный контроль представляющий собой неотъемлемую часть прежнего механизма управления. Другое дело – внутренний аудит, затраты на содержание которого берет на себя предприятие (фирма) негосударственного сектора экономики, чтобы при его помощи успешно конкурировать на рынке за счет роста качества, снижения себестоимости продукции, знания потребностей рынка, т.е. за счет эффективной работы. Предприниматель или его доверенное лицо (управляющий) изыскивает все средства, чтобы «выжить» и получить прибыль, в противном случае их ждет банкротство, поэтому предприниматель заинтересован в качественной работе службы внутреннего аудита.

    На наш взгляд на предприятии необходимо организовать службу внутреннего аудита с подчинением ее генеральному директору, которая базируется на самоконтроле, взаимном контроле работников, автоматизации сбора, обработки и контроля информации.

    Для решения основных задач системы внутреннего контроля необходимо организованное обеспечение контрольной деятельности. Организационное обеспечение контроля связано с упорядочением взаимоотношений между работниками, отделами, службами, по поводу контроля, упорядочением организации производства для обеспечения реализации эффективных форм и методов контроля.

    Техническое обеспечение контроля связано с наличием соответствующих технических средств для измерения, подсчета, взвешивания, обмера и т.д.

    Технологическое обеспечение контроля связано с установлением порядка, правил, последовательности проведения контрольных работ. Для этой цели разрабатываются специальные технологические процедуры управления.

    Экономическое обеспечение контроля связано с созданием экономической заинтересованности в осуществлении контроля. Юридическое обеспечение контроля связано с выбором форм, методов и процедур контроля, обеспечивающих полноценную доказательность результатов контроля, высокую степень однозначности в определении виновности работников в нежелательных отклонениях, с четким установлением прав и обязанностей работников, области контроля.

    Информационное обеспечение контроля связано с обеспечением работников необходимой информацией для реализации задач внутреннего контроля.

    Для организации и упорядочения производственных взаимоотношений работников, разработки и внедрения практических процедур внутреннего контроля и учета необходимо руководствоваться определенными правилами. К числу важнейших из них необходимо отнести следующие: создание конфликта интересов во взаимоотношениях между работниками по поводу проверки и фиксирования первичных данных, определение «адреса» потерь, презумпция виновности изготовителя, сдатчика продукции за искажение первичных данных и ряд других.

    Для организации и проведения внутреннего контроля необходимо разрабатывать специальные процедуры, которые определяют порядок действий, выполнения работ по первичному контролю. Процедуры закрепляют порядок проведения контроля: круг работников, участвующих в формировании того или иного показателя или его качественной характеристики; основы взаимоотношений работников по формированию информации, их права, обязанности, ответственность, связь результатов контроля с оценкой деятельности работников.

    Кроме того, необходима отработка конкретных управленческих процедур по каждому виду деятельности в системе разделения труда. Каждый этап жизненного цикла внутренней информации должен быть разбит на отдельные учетно-контрольные операции и каждая из операций должна являться составным элементом процесса обеспечения качественности информации.

    Отсутствие действующих процедур управления приводит к нерациональным взаимодействиям звеньев аппарата управления, нарушению документооборота, нежелательной «самостоятельности» работников в формировании информации, затрудняет процесс совершенствования действующего порядка формирования и обобщения информации.

    Наличие процедур способствует избежанию ошибок оптимизации отдельных частей системы информации, т.е. улучшение системы информации в целом требует иных подходов, чем при совершенствовании отдельных частей этой системы. Процедуры являются базой для совершенствования информационных подсистем и системы информации в целом, для внедрения новых идей и разработок. Формы, технические средства, технологии, организация контроля субъекта и объект контроля являются лишь элементами, подсистемами системы контроля. Совокупность и взаимодействие этих элементов между собой и с внешней по отношению к ним средой образуют систему контроля на предприятии.

    Как и всякая система, система внутреннего контроля должна обладать качествами, отличными от качества отдельных ее элементов.

    К числу основных качеств системы контроля необходимо отнести следующие:

    – организованность – способность оперативно реагировать на управление и возмущение воздействия;

    – избирательность – способность обеспечивать выбор объекта и информации для наблюдения и работы;

    – гибкость и быстродействие – способность быстро и легко приспосабливать к устойчивым изменениям в ходе производственного процесса;

    – рациональность – способность находить оптимальные решения по организации и осуществление контроля; способность преодолевать недостатки отдельных элементов системы контроля.

    Наряду с предлагаемой системой внутреннего аудита на предприятии также предлагается усовершенствовать систему учета и распределения прибыли.

    В соответствии с учредительными документами, Законом об обществах с ограниченной ответственностью и Планом счетов предприятие имеет право создавать из прибыли до налогообложения оценочные резервы: резерв по сомнительным долгам; резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

    В настоящее время создание резерва под обесценение вложений в ценные бумаги на предприятие не актуально так, как предприятие практически не осуществляет финансовых операций с ценными бумагами. В противоположность резерву под обесценение вложений в ценные бумаги создание резерва на покрытие сомнительных (безнадежных) долгов будет иметь принципиально важный характер так, как это позволит: снижать величину налогооблагаемой базы, – то есть позволит не платить налог на прибыль по признанному, но не оплаченному покупателями к концу года объему реализации; повысит информативность по контролю. За не поступившей в срок дебиторской задолженностью.

    Резерв на покрытие сомнительных долгов создается в организациях по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности. Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, не погашенная в установленные договором сроки и необеспеченная соответствующими гарантиями. После истечения срока исковой давности дебиторская задолженность, а также другие долги, нереальные для взыскания, списывают по решению руководителя организации за счет средств резервов сомнительных долгов.

    Если до конца года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяют к прибыли соответствующего года.

    На сумму создаваемых резервов сомнительных долгов дебетуют счет 99 «Прибыли и убытки» и кредитуют счет 82 «Оценочные резервы», субсчет 1 «Резервы по сомнительным долгам». Списание невостребованной дебиторской задолженности отражают по дебету счета 82, субсчет 1 дебиторской задолженности отражают по дебету счета 82, субсчет 1 «Резервы по сомнительным долгам», и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», Присоединение неизрасходованных сумм резервов сомнительных долгов к прибыли года, следующего за годом их создания, отражают по дебету счета 82, субсчет 1 «Резервы по сомнительным долгам», и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки».

    Аналитический учет по счету 82 «Резервы по сомнительным долгам» ведут по каждому сомнительному долгу, по которому создан резерв.

    С целью равномерного включения некоторых расходов в издержки производства и обеспечения более точного исчисления себестоимости продукции на предприятии, предлагается создавать не используемые в настоящее время специальные резервы предстоящих расходов и платежей: на оплату очередных отпусков работников, оплату предстоящих затрат по ремонту основных средств, выплату вознаграждений за выслугу лет, выплату вознаграждений по итогам работы за год и другие цели, предусмотренные Положением о бухгалтерском учете и отраслевыми особенностями состава затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).

    Для учета резервов используют пассивный счет 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей». Начисление резервов отражают по кредиту, а фактические расходы и платежи за счет созданных резервов – по дебету этого счета. Правильность образования и использование сумм по тому или иному резерву периодически проверяют по данным смет, расчетов и др. и при необходимости корректируют. Аналитический учет резервов предстоящих расходов и платежей ведут по видам резервов.

     

     

     

    Список использованных источников

     

  1. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98. Утверждено приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г № 60 н // Нормативные акты для бухгалтера. 1999. № 2. С. 45 – 48.
  2. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21.11.96 г № 129 // СЗ РФ. 1996. № 48. Ст. 5369
  3. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая. М., 2007
  4. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть третья. М., 2007.
  5. Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 5 августа 2000 г // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340. (с изм. ФЗ от 22.07.2006 N 119-ФЗ).
  6. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организаций» ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 6.05.99 № 32н (в редакции приказа Минфина РФ от 30.12.1999).
  7. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.1999. № 33п. (в редакции приказом Минфина РФ от 30.12.1999 №107н).
  8. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и инструкция по его применению. Приказ Минфина РФ от 31.11. 2000 №94 Н.
  9. Инструкция по применению Плана счетов, утвержденная Приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000.
  10. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02. Утвержденное приказом Министерства финансово РФ от 19 декабря 2003 . № 114 н.
  11. Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Министерства финансовых от 22 июля 2004 г. № 67 н.
  12. Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденные приказом Министерства финансов РФ от 21 марта 2000 г № 29н.
  13. Положение по бухгалтерскому учету ПБЦ 7/98 «События после отчетной даты».
  14. Положение «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01)
  15. Нидзл Б., Андерсон Х., Колдуэлл Д. Принципы бухгалтерского учета. М., 2000.
  16. Мэтьюс М.Р., Перереа М.Х. Б. Теория бухгалтерского учета. М., 1999.
  17. Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ: Утверждено Минфином РФ от 29.07.98 г № 34-Н.
  18. Комментарий к законодательству по бухгалтерскому учета / Под ред. С.А. Николаевой. Книга 2. М., 2006.
  19. Ларионов А.Д., Нечитайло А.И. Бухгалтерский учет и налогообложение финансовых результатов. М., 2006.
  20. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации. Утверждены приказом Министерства финансов РФ от 28 июня 2000 г № 60 н // Приложение к журналу «Бухгалтерский учет». 2000. № 16. С. 2 – 25.
  21. Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности. Утверждена постановлением правительства РФ от 6.03.98 № 283.
  22. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. М., 2000.
  23. Хедриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета. М., 2000.
<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 1.45MB/0.00263 sec

WordPress: 26.47MB | MySQL:121 | 5,732sec