Основные различия в принципах учета отдельных видов активов, обязательств и капитала, установленных международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и российскими стандартами бухгалтерского учета (РСБУ)

<

121513 2237 1 Основные различия в принципах учета отдельных видов активов, обязательств и капитала, установленных международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) и российскими  стандартами бухгалтерского учета (РСБУ)Основные правила ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации изложены в Федеральном законе от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», в Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утверждено Приказом Минфина России от 06.07.99 г. № 43н), в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утверждено Приказом Минфина России от 09.12.98 г. № 60н, в Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержден    Приказом    Минфина    России от 31.10.2000 г. № 94н) и в некоторых других нормативных документах.

Формирование учетной политики организации осуществляется в соответствии с допущениями и требованиями, установленными ПБУ «Учетная политика организации».

Понятия допущения и требования имеют различную трактовку в российских ПБУ и МСФО. В российской системе учета понятие «допущение» соответствует употребляемому в МСФО понятию «принципы» и оно относится, по существу, к правилам ведения учета и составления отчетности. Поэтому, если организация при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности отступает от установленных допущений, она обязана указать причины этих отступлений.

Следует отметить, что существует целый ряд принципиальных отличий российских ПБУ от МСФО. Российские положения по бухгалтерскому учету ориентированы, прежде всего, на соблюдение требований законодательства и не учитывают уровень инфляции, тогда как в международных стандартах приоритет принадлежит правдивому отображению хозяйственной деятельности субъекта. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с российскими ПБУ, в первую очередь удовлетворяет потребности налоговых и других органов. В ней довольно много лишней и малопонятной для инвесторов информации.

В свою очередь, финансовая отчетность, составленная в соответствии с требованиями МСФО, направлена на удовлетворение информационных запросов, прежде всего внешних пользователей этой отчетности. Поэтому переход на МСФО обусловливает использование более жесткого самоконтроля в деятельности менеджеров и совершенствование методов оценки рисков и анализа хозяйственных операций, поскольку для того, чтобы данные отчетности по МСФО действительно позволяли выявить реальное финансовое положение хозяйствующего субъекта, эта отчетность должна быть подготовлена честно и профессионально.

Международные стандарты финансовой отчетности базируются на таких основополагающих принципах составления отчетности, как:

– принцип начисления;

– принцип непрерывности деятельности;

– принцип приоритета содержания над формой;

– принцип осторожности (предусмотрительности),

– принцип существенности и значимости;

– принцип последовательности представления информации;

– принцип сопоставимости информации;

– принцип понятности;

– принцип оценки;

– принцип допущения со стороны руководства.

Если в том или ином международном стандарте не урегулирован какой-либо вопрос, то при составлении финансовой отчетности решать его необходимо исходя из этих принципов. Кроме того, международные стандарты требуют более подробного раскрытия информации, детализации, пояснений учетной политики. Но самое главное — это отличия в оценке и отражении активов и обязательств, а также отсутствие в российских стандартах таких ключевых понятий, присущих МСФО, как справедливая стоимость, обесценение активов, поправки на гиперинфляцию и др.

В отличие от МСФО национальные стандарты многих стран, как правило, представляют собой свод правил, детально описывающих порядок учета хозяйственных операций и исключения из этих правил. Однако следует отметить, что российские стандарты становятся все более близкими к МСФО и действующие в настоящее время ПБУ во многом соответствуют международным стандартам, хотя отдельные различия сохраняются до сих пор.

Основные преимущества МСФО состоят в их простоте для изучения и осмысления. К любой статье отчетности даются четкие объяснения и комментарии. В обязательном порядке в отчетности, составленной в соответствии с МСФО, присутствует описание учетной политики, которая использовалась хозяйствующим субъектом, и перечисляются основные допущения, которые имели место при составлении данной отчетности.

Важным отличием российских ПБУ от МСФО является подход к отражению в последних доходов и расходов по принципу начисления. Этот метод является базовым в Международных стандартах финансовой отчетности. Он основан на том, что доходы и расходы хозяйствующего субъекта отражаются по мере их возникновения, а не по мере фактического получения или выплаты денежных средств или их эквивалентов. Следует отметить, что влияние принципа начисления на результаты работы хозяйствующего субъекта зависит от эффективности его хозяйственной деятельности.

В российской системе бухгалтерского учета методу начисления соответствует «допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности», которое означает, что данные факты отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором они совершены, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Согласно принципу начисления, поступление и использование средств в результате операций признается в момент совершения операций независимо от того, получены денежные средства или нет. Будучи признанными, эти операции включаются в финансовую отчетность того периода, к которому они относятся.

В соответствии с МСФО финансовая отчетность, составленная по принципу начисления, информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с выплатой и получением денежных средств, но и об обязательствах заплатить деньги в будущем и о ресурсах, представляющих денежные средства, которые будут получены в будущем. Таким образом, они обеспечивают предоставление информации о прошлых операциях и прочих событиях, чрезвычайно
важной для пользователей при принятии экономических решений.

Одним из базовых принципов в Международных стандартах финансовой отчетности является принцип непрерывности деятельности. В соответствии с ним предполагается, что хозяйствующий субъект будет постоянно осуществлять свою деятельность, т.е. продолжит ее в обозримом будущем. Он не намерен ликвидировать или значительно сократить свои операции и не нуждается в этом.

В международной практике бухгалтерского учета является нормой, что внешний пользователь при анализе финансовой отчетности хозяйствующего субъекта исходит из того, что субъект не будет ликвидирован или объемы его деятельности не будут существенно сокращены, т.е. речь идет о принципе сохранения юридического лица, принятом за рубежом. При этом если возникает необходимость в существенном сокращении деятельности хозяйствующего субъекта и (или) его ликвидации, то его финансовая отчетность подготавливается на базе других принципов. В российском законодательстве впервые этот принцип был упомянут в Положении по бухгалтерскому учету и отчетности в Российской Федерации, согласно которому с 1 января 1995 г. все предприятия и организации должны были определять учетную политику на основе ряда принципов, включая принцип сохранения юридического лица.

Согласно российским правилам учетная политика хозяйствующего субъекта призвана определять возможные варианты учета тех или иных финансовых операций, по которым в рамках действующей в стране системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогообложения предусмотрены альтернативные решения. При этом руководящий орган хозяйствующего субъекта сам утверждает порядок контроля за своими хозяйственными операциями.

При оценке возможности соблюдения принципа непрерывности деятельности руководство хозяйствующего субъекта должно учитывать всю имеющуюся информацию на обозримое будущее (по крайней мере на 12 месяцев, начиная с отчетной даты). Степень, в которой эта информация принимается во внимание, зависит от конкретной ситуации. На практике принцип непрерывности деятельности может подвергаться сомнению при наличии следующих трех обстоятельств:

– намерение собственников (руководства) хозяйствующего субъекта прекратить или существенно сократить свою деятельность;

– юридическая невозможность продолжать деятельность (например, по причине окончания срока действия или в случае отзыва лицензии);

– невозможность хозяйствующего субъекта выполнять свои обязательства (банкротство).

В этой связи следует отметить, что российскими ПБУ установлено допущение непрерывности деятельности организации, которое означает, что она будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствует намерение ликвидации или существенного сокращения деятельности. Если же указанное намерение у организации имеется, то она обязана заявить об этом в принципах учетной политики, формируемой на предстоящий финансовый год, и в пояснительной записке к годовому отчету за истекший финансовый год. Указанное допущение должно использоваться при аудите этой организации, и аудитор обязан информировать пользователей бухгалтерской отчетности о возможной ликвидации или сокращении деятельности. В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации до реорганизации или ликвидации.

Принцип приоритета содержания над формой – в международной практике общепринятым является тот факт, что в бухгалтерском учете операции отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не с юридической формой. В России данный принцип не всегда соблюдается, поскольку хозяйствующие субъекты, как правило, следуют формальным требованиями соответствующих инструкций и положений, даже если данные инструкции не позволяют отразить в бухгалтерском учете экономическую сущность операции. Отклонения от принципа приоритета содержания над формой, возникающие в результате следования формальным требованиям, происходят, как правило, при учете:

– доходов по долговым обязательствам с установленным сроком погашения (государственные ценные бумаги, векселя). По существу, часть дохода по облигациям представляет собой процентный доход, который по МСФО следует отразить в отчете о прибылях и убытках отдельной строкой;

– расходов, оплачиваемых за счет фондов хозяйствующего субъекта. В соответствии с российскими правилами бухгалтерского учета существует ряд платежей, осуществляемых за счет средств субъекта, которые, по сути, представляют собой расходы текущего периода и согласно МСФО не должны затрагивать оборотные средства, а должны относиться на расходы текущего периода. К данным расходам, как правило, относятся выплаты персоналу (премии, медицинское страхование, обучение, прочие социальные выплаты), другие расходы некапитального характера, затраты на благотворительность и прочее;

– ценных бумаг. Постановка ценных бумаг на баланс, а также списание бумаг с баланса осуществляются по выписке, полученной хозяйствующим субъектом с биржи, от реестродержателя или из депозитария. Согласно МСФО расчеты по фактически проданным ценным бумагам необходимо отражать как дебиторскую задолженность, а не как ценные бумаги;

– затрат на содержание персонала. В отчете о прибылях и убытках (статья «Расходы на содержание работников, относящихся к аппарату управления») отражаются лишь выплаты сотрудникам в виде заработной платы. В то же время существуют и другие выплаты. Кроме того, к затратам на персонал следует относить все налоги, уплачиваемые с фонда заработной платы. В соответствии с международными стандартами все выплаты, связанные с содержанием персонала организации, должны отражаться в разделе «Затраты на содержание персонала» отчета о прибылях и убытках.

В соответствии с МСФО содержание операций или других событий не всегда соответствует тому, каким оно представляется на основании их юридической или отраженной в учете формы. В соответствии с российской системой учета операции чаще всего учитываются строго в соответствии с их юридической формой, а не в соответствии с их экономической сущностью.

Принцип осторожности (предусмотрительности) – согласно Директиве № 78/660 ЕС только доходы, реально заработанные до конца отчетного периода, отражаются в отчетности, а все ожидаемые обязательства (пассивы) и возможные потери, выявившиеся в течение отчетного или предшествующих периодов, должны быть отражены в резерве на покрытие возможных рисков (даже если они возникают после конца отчетного периода) до даты составления отчетности. В международной учетной практике проводки по всем видам резервов осуществляются по мере возникновения соответствующих рисков независимо от достаточности прибыли.

Принцип осторожности (предусмотрительности) учитывает также создание резервов по ссудам и другой дебиторской задолженности, погашение которых вызывает сомнение. При этом резервы должны покрывать как убытки, которые уже выявлены, так и ожидаемые убытки, которые еще не определены, но уже присутствуют в балансе, хотя создание излишних и (или) скрытых резервов международной практикой не приветствуется.

<

Созданные в отчетном периоде резервы в соответствии с зарубежной практикой должны отражаться как расходы, т.е. относиться на уменьшение прибыли отчетного периода и учитываться путем уменьшения соответствующих статей актива баланса. Кроме того, проценты, начисленные по кредитам и отраженные ранее по счету прибылей и убытков, должны быть сторнированы.

В российской учетной практике аналогом принципа осторожности (предусмотрительности) является требование осмотрительности. В настоящее время размеры резервов по сомнительным ссудам, отражаемые отечественными хозяйствующими субъектами в финансовой отчетности, существенно отличаются от размера резервов, используемых в международной практике.

Необходимо отметить, что в отдельных случаях при применении российских ПБУ следует придерживаться принципа осторожности (предусмотрительности), с тем чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы не были занижены. При этом не допускается создание скрытых резервов, намеренное занижение активов или доходов либо завышение обязательств или расходов.

Принцип существенности и значимости (релевантности) – выявить разницу в использовании данного принципа в международной и в российской учетной практике достаточно сложно, поскольку его соблюдение предполагает, что учетная информация имеет возможность влиять на результат принятого решения. Каждый хозяйствующий субъект оценивает самостоятельно, насколько своевременна та или иная информации, какую она имеет прогнозную ценность, основана она на обратной связи или нет.

Принцип последовательности представления информации – существенной разницы в применении данного принципа в российских ПБУ и МСФО нет. Представление и классификация одноименных статей финансовой отчетности в МСФО и ПБУ сохраняются от одного периода к следующему. Однако в российской учетной практике хозяйствующие субъекты иногда допускают изменения своей учетной политики в отношении трактовки одних и тех же статей. Такое изменение политики в отражении в финансовой отчетности одних и тех же статей может привести к искажению учетных данных, представленных в финансовой отчетности, особенно в балансовом отчете, отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств.

Принцип сопоставимости информации – при формировании отчетности согласно МСФО учитывается фактор гиперинфляции. Показатели отчетов пересчитываются в условные единицы, нивелирующие влияние инфляции. В отчетности же, составленной по российским ПБУ, инфляция не учитывается.

Расхождения между российской системой бухгалтерского учета и МСФО приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и западных странах. Особенно это касается таких основополагающих принципов, являющихся обязательными в МСФО, но не всегда применяемыми в российской системе учета, как принцип приоритета содержания над формой и принцип отражения затрат.

Международные стандарты предписывают следовать принципу соответствия, согласно которому затраты отражаются в периоде ожидаемого получения дохода, в то время как в российской системе учета затраты отражаются после выполнения определенных требований в отношении документации. Необходимость наличия надлежащей документации зачастую не позволяет российским хозяйствующим субъектам учесть все операции, относящиеся к определенному периоду. Эта разница приводит к различиям в моменте учета этих операций. Между тем следует отметить, что многие требования к ведению бухгалтерского учета, предусмотренные российскими ПБУ и соответствующие положениям международных стандартов, на практике часто не выполняются. Например, в соответствии с МСФО расходы и доходы учитываются хозяйствующим субъектом в том периоде, к которому они относятся (принцип начисления), поэтому отсутствие счета-фактуры от поставщика не является препятствием для отражения расхода. Аналогичное положение, утвержденное Приказом МНС России от 06.05.99 г. № 33н, устанавливает и российское ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Поскольку российская бухгалтерская отчетность хозяйствующих субъектов значительно отличается от отчетности, составленной по МСФО, то субъект, имеющий прибыль по российской отчетности, может нести убытки по международным стандартам.

Принцип понятности – финансовая отчетность хозяйствующего субъекта должна содержать достаточную информацию, подготовленную таким образом, чтобы она могла легко интерпретироваться пользователями. Качество информации, содержащейся в финансовой отчетности, определяется именно ее понятностью для пользователя. Кроме того, отчетная информация должна быть полезной, уместной и соответствовать тем потребностям, которые необходимы для принятия решений, т.е. быть способной влиять на экономические решения, принимаемые пользователями, посредством оказания им содействия в оценке прошлых, настоящих и будущих событий или подтверждения и корректировки оценок, сделанных ранее.

Отчетность российских хозяйствующих субъектов содержит минимальное количество пояснений, поэтому понятна только пользователю, который хорошо знаком с российскими ПБУ и другими нормативными актами. Что касается отчетности, предназначенной для публикации, то она содержит только бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках за отчетный год и не содержит примечаний к отчетности и описания основных принципов учетной политики, отчета об изменениях в собственных средствах и отчета о движении денежных средств. Однако, для того чтобы пользователь имел возможность проанализировать финансовую отчетность, ему необходимо знать, каким образом отчетность составлялась, какие принципы соблюдались, какие предположения были сделаны, каким образом осуществлялась оценка тех или иных статей и т.д. Это достигается с помощью комментариев, которые предоставляются в составе бухгалтерской отчетности.

Правила (принцип) оценки объектов учета в России в последние годы существенно изменились и стали в большей степени соответствовать международной учетной практике. На изменение правил оценки решающее влияние оказали три уже упоминавшихся нормативных документа: Федеральный закон «О бухгалтерском учете», ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». В соответствии с российской практикой учета сегодня оценка имущества и обязательств для их отражения в бухгалтерском учете и отчетности производится хозяйствующим субъектом в денежном выражении.

Оценка имущества, приобретенного за плату, осуществляется путем суммирования расходов, фактически произведенных в связи с его покупкой, а оценка имущества, полученного безвозмездно, — по рыночной стоимости на дату его оприходования.

Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов производится независимо от результатов деятельности хозяйствующего субъекта в отчетном периоде. Применение других методов оценки (в том числе метода резервирования) допускается в случаях, предусмотренных законодательством РФ и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета.

Принцип оценки широко используется при ведении учета и составлении финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами. Использование этого принципа связано с неопределенностью, присущей экономической деятельности, в результате чего многие статьи финансовых отчетов не могут быть точно измерены, а могут быть лишь оценены. Процесс оценки включает в себя суждения, основанные на имеющейся в наличии последней информации и накопленном опыте. Области деятельности, в которых руководством хозяйствующего субъекта были сделаны существенные допущения, должны быть раскрыты в финансовых отчетах, с тем чтобы пользователи отчетности могли сделать свои выводы в отношении использованных критериев.

Одним из основных критериев, исходя из которого руководство принимает решения и делает определенные оценки, является существенность используемой учетной информации. В целом МСФО применяются только к существенным статьям финансовых отчетов. Применение этого понятия относится к способу раскрытия информации, а также к детализации раскрываемой информации в финансовой отчетности. При этом информация считается существенной, если неупоминание, неполное или неверное отражение ее может привести к искаженному восприятию информации пользователем. Существенность, как правило, является профессиональным решением, принимаемым руководством, и зависит от множества факторов.

Различия в подходах к оценке активных операций обусловлены различиями в принципах бухгалтерского учета по российским правилам и международным стандартам. Во-первых, формализованные критерии оценки рисков в российском учете не всегда позволяют объективно оценить уровень риска, в то время как международные стандарты предполагают в этом смысле более гибкий подход, а значит, дают более адекватную оценку активов. Во-вторых, отдельные финансовые инструменты, отраженные по балансу по российским ПБУ в соответствии с принципом приоритета содержания над формой, могут быть классифицированы по МСФО в качестве другого вида актива. Например, учтенный вексель может быть отражен по международным стандартам как выданная ссуда или инвестиционное вложение. В-третьих, отличаются подходы в отражении стоимости активов. Необходимо отметить, что введение в 2001 г. МСФО 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка» несколько меняет ранее применявшиеся в международной практике подходы к оценке и отражению финансовых активов. Тем не менее основной принцип формулируется как «отражение активов по справедливой стоимости», тогда как в российском учете данный принцип практически не применяется.

Часто в учетной практике весьма трудно бывает определить рыночную стоимость активов, если ценные бумаги хозяйствующего субъекта активно не обращаются на рынке. В соответствии с балансовой оценкой активы равны пассивам плюс чистый собственный капитал. По рыночной оценке переоцененные активы суммируются с рыночной оценкой неосязаемых активов и равняются сумме переоцененных пассивов и переоцененного собственного капитала.

Рассматривая разницу между балансовой и рыночной оценкой активов, следует отметить, что значительную часть этой разницы составляют затраты, связанные с кредитным и процентным риском.

В российской учетной практике принцип допущений и суждений используется не в полной мере, что в значительной степени обусловлено тем, что в России до недавнего времени все сферы экономической деятельности являлись предметом строгого регулирования и практически не допускалось отклонений от требований нормативных документов. В соответствии с международными стандартами руководство хозяйствующего субъекта имеет возможность пользоваться некоторыми суждениями и на основании имеющегося опыта и знаний принимать решения, касающиеся отдельных вопросов, в том числе и тех, которые связаны с повседневной деятельностью хозяйствующего субъекта.

Следует также отметить, что, несмотря на наличие большого сходства в учетных политиках, используемых в Международных стандартах финансовой отчетности и в Российских положениях по бухгалтерскому учету, практическое применение этих политик зачастую строится на разных основополагающих принципах, теориях и целях. Расхождения между отечественной системой бухгалтерского учета и МСФО приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах.

Основные различия между МСФО и российской системой учета связаны с исторически обусловленной разницей в конечных целях использования финансовой информации. Финансовая отчетность, подготовленная в соответствии с международными стандартами, используется частными инвесторами, а также другими организациями и финансовыми институтами, в то время как финансовая отчетность, которая ранее составлялась и составляется в соответствии с российской системой учета, использовалась и продолжает использоваться органами государственного управления и статистики. Так как эти группы пользователей имеют разные интересы и различные потребности в информации, развитие принципов, лежащих в основе составления финансовой отчетности, до недавнего времени шло в различных направлениях.

 

2. Положения МСФО по учету основных средств

 

МСФО (IAS) 16 «Основные средства» является основным международным стандартом, регулирующим порядок учета основных средств.

Также при изучении правил учета основных средств необходимо руководствоваться МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», МСФО (IAS) 17 «Аренда», МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам», МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Основные средства — это материальные активы, которые

  1. используются компанией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим компаниям или для административных целей; и
  2. предполагается использовать в течение более чем одного годового периода.

    Объект основных средств должен признаваться в качестве актива, когда:

  3. с большой вероятностью можно утверждать, что компания получит связанные с активом будущие экономические выгоды;
  4. себестоимость актива для компании может быть надежно оценена.

    При определении того, что составляется отдельный объект основных средств, критерии признания должны применяться с учетом конкретных обстоятельств и специфику финансово-хозяйственной деятельности компании..

    Активы, имеющие отношение к экологической безопасности и защите окружающей среды, принимаются к учету как основные средства, если они позволяют компании увеличить будущие экономические выгоды от других активов, принадлежащих компании. При этом балансовая стоимость всей группы соответствующих активов не должна превышать их общую возмещаемую стоимость.

    Группа (вид) основных средств — это объединение активов, одинаковых по содержанию и характеру их использования в процессе деятельности компании.

    Первоначальное признание объектов основных средств осуществляется по фактической стоимости. Первоначальная стоимость – это сумма уплаченных денежных средств или их эквивалентов или справедливая стоимость другого переданного за него возмещения, на момент приобретения или сооружения актива. Структура первоначальной стоимости основных средств определяется способом приобретения объекта.

    Первоначальная стоимость объектов, приобретаемых за плату, включает следующие элементы:

  5. покупную стоимость, в том числе пошлины и невозмещаемые налогина покупку (за вычетом предоставленных торговых скидок);
  6. прямые затраты по доставке актива к месту назначения и приведению его в рабочее состояние (затраты на подготовку площадки, затраты на доставку и разгрузку, на установку, стоимость профессиональных услуг архитекторов, инженеров и др.);
  7. предполагаемую стоимость разборки и удаления актива (затраты на демонтаж) и восстановление площадки, на которой он располагался (регулируется МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»).

    Первоначальная стоимость основных средств собственного изготовления определяется по сумме произведенных компанией затрат.

    Административные, общехозяйственные и другие аналогичные косвенные расходы не включаются фактические затраты на приобретение, создание и изготовление, кроме случаев когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием или изготовлением основных средств.

    При использовании альтернативного подхода, предусмотренного МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» в первоначальную стоимость основных средств включаются расходы на привлечение заемных средств.

    Если объект приобретается за счет полученных государственных субсидий, то балансовая стоимость объекта может быть уменьшена на сумму субсидий в соответствии с МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи».

    Объект основных средств может быть приобретен в обмен или путем частичного обмена на объект основных средств другого типа или другой актив. Стоимость получаемого объекта определяется по справедливой стоимости полученного актива, которая эквивалентна справедливой стоимости переданного актива, скорректированная на сумму уплаченных или полученных денежных средств или их эквивалентов.

    Справедливая стоимость — это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми д МСФО 16 предписывает в случае коммерческого обмена признавать объект по справедливой стоимости полученного, которая в свою очередь равна справедливой стоимости переданного актива, скорректированной на переданные (полученные) денежные средства. руг от друга сторонами.

    В случаях приобретения основных средств на условиях отсрочки платежа на период, превышающий обычные условия кредитования, его первоначальная стоимость принимается равной цене без учета отсрочки платежа. Разница между ее величиной и суммарными выплатами по договору признается расходами на выплату процентов на протяжении периода кредитования, если только она не капитализируется в соответствии с альтернативным подходом, предусмотренным МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».

    Последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, следует разделять на затраты отчетного периода и затраты, увеличивающие балансовую стоимость объекта. Затраты, увеличивающие балансовую стоимостью, возникают в случае, когда существует вероятность того, что организация в будущем получит экономические выгоды сверх нормативных показателей, первоначально рассчитанных для имеющихся объектов основных средств. Все прочие последующие затраты следует признавать как затраты периода, в котором они были понесены. Если производится замена отдельных частей объекта основных средств, имеющих различный срок полезного использования и учитываемых как отдельные объекты, то соответствующие затраты отражаются в учете как приобретение нового объекта основных средств, а замена рассматривается как выбытие старого компонента.

    Компания согласно МСФО (IAS) 16 может выбрать одну из двух моделей учета последующей оценки: модель учета по первоначальной стоимости; модель учета по переоцененной стоимости. Важно отметить, что МСФО (IAS) 16 допускает применение модели учета основных средств к отдельным группам основных средств.

    Модель учета по первоначальной стоимости состоит в следующем: после первоначального признания объект основных средств учитывается по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, признанных согласно МСФО (IAS)36 «Обесценение активов».

    Под убытком от обесценения понимается сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость; возмещаемая стоимость — наибольшая из двух величин: чистой цены продажи и ценности использования актива.

    Модель учета по переоцененной стоимости предполагает, что после первоначального признания объект основных средств учитывается по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от переоценки. Таким образом, альтернативный подход предусматривает систематическую переоценку объектов основных средств до справедливой стоимости.

    Правила отражения результатов переоценки объектов основных средств:

  8. переоценка производится по каждого объекту основных средств;
  9. дооценка относится на увеличение капитала компании (отражается в балансе по статье «Результат переоценки»), при этом сумма дооценки в пределах ранее проведенной уценки включается в отчет о прибылях и убытках, т.е. увеличивает чистую прибыль отчетного периода;
  10. уценка признается расходом периода, уменьшает финансовый результат и отражается в отчете о прибылях и убытках, при этом сумма уценки в пределах ранее сделанной дооценки относится на уменьшение капитала (вычитается из статьи «Результат переоценки»).

    Реализация суммы дооценки. Положительный результат переоценки (дооценка), включенный в раздел «Капитал» бухгалтерского баланса, реализуется одним из двух способов:

  11. списывается полной суммой непосредственно на счет нераспределенной прибыли при выбытии актива;
  12. списывается частями в процессе использования актива компанией как разность между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе его первоначальной стоимости.

    В независимости от выбранного способа списание дооценки основных средств не отражается в отчете о прибылях и убытках.

    МСФО (IAS) 16 «Основные средства» определяет амортизацию – как систематическое уменьшение амортизируемой стоимости актива на протяжении срока его полезной службы.

    Амортизируемая стоимость — фактические затраты на приобретение основного средства или другая величина, отраженная в финансовой отчетности вместо фактических затрат, за вычетом ликвидационной стоимости, т.е. первоначальная стоимость за вычетом ликвидационной.

    Ликвидационная стоимость — это сумма, которую компания ожидает получить за актив в конце срока его полезной службы за вычетом ожидаемых затрат на его выбытие. Если величина ликвидационной стоимости незначительна (несущественна), она может не учитываться при формировании амортизируемой стоимости. Если компания использует модель учета по переоцененной стоимости, то переоценке подлежит и ликвидационная стоимость.

    Согласно МСФО (IAS) 16 срок полезной службы объекта основных средств – это период, в течение которого ожидается использование амортизируемого актива, либо количество изделий, которое компания предполагает произвести с использованием актива. При определении срок полезной службы актива необходимо учесть следующие факторы:ожидаемого объема использования актива, исходя из его предполагаемой мощности или фактической производительности; предполагаемого физического износа, зависящий от интенсивности использования (количества смен), программы ремонта и обслуживания, условий хранения; технологический и моральный износ; юридические или аналогичные ограничения на использование актива. Таким образом, по МСФО (IAS) 16 срок полезной службы основных средств определяется компанией самостоятельно оценочным путем на основе опыта работы с аналогичными активами и иными объективными факторами. Срок полезного использования также должен периодически пересматриваться: в сторону увеличения, если производятся затраты, улучшающие состояние основного средства сверх первоначально установленных нормативов или становится более эффективной политика компании в области ремонта и обслуживания; в сторону сокращения, в случае неблагоприятных изменений технологии или в ситуации на рынке.

    МСФО (IAS) 16 не устанавливает закрытый перечень методов амортизации основных средств. Главное требование состоит в том, чтобы применяемый метод амортизации отражал схему, по которой компания потребляется экономические выгоды, получаемые от актива. Среди перечисленных в стандарте методов амортизации содержатся: линейный метод; метод уменьшающегося остатка амортизируемой стоимости; функциональный метод.

    Амортизационные отчисления за каждый период признаются в качестве расхода, за исключением случаев, когда они включаются в балансовую стоимость другого актива. Амортизация по земельным участкам не начисляется, поэтому земля и здания должны классифицироваться как отдельные учетные объекты основных средств.

    Метод амортизации, применяемый к основным средствам в соответствии с МСФО, должен периодически пересматриваться. Так, в случае значительных изменений схемы получения экономических выгод от объекта, метод начисления амортизации должен быть изменен таким образом, чтобы соответствовать этим изменениям.

    Пересмотр методов начисления амортизации и сроков полезного использования (согласно МСФО 8 «Учетная политика, изменения бухгалтерских оценок и ошибки») рассматривается как изменение бухгалтерских оценок и требует корректировки суммы амортизационных отчислений текущего и будущих отчетных периодов.

    Выбытие объекта основных средств осуществляется в форме продажи актива, передачи в финансовую аренду или прекращения использования, в связи с тем, что организация более не предполагает получение выгод связанных с ним.

    Финансовый результат (прибыль или убыток) от выбытия объекта основных средств определяется как разность между суммой поступлений от выбытия и балансовой стоимостью актива и отражается как доход или расход в отчете о прибылях и убытках.

    Неиспользуемые основные средства, выведенные из эксплуатации и предназначенные для продажи, учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Выбытие внеоборотных активов, предназначенных для продажи, и прекращенная деятельность».

    В бухгалтерском балансе объекты основных средств отражаются в составе внеоборотных активов отдельной позицией по балансовой стоимости, которая равна: первоначальной за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения (модель учета по первоначальной стоимости); переоцененной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения (модель учета по переоцененной стоимости).

    В финансовой отчетности подлежит раскрытию следующая информация для каждого вида (группы) основных средств: способы оценки балансовой стоимости до вычета амортизации; используемые методы амортизации; применяемые сроки полезной службы или нормы амортизации; балансовая стоимость до вычета амортизации и накопленная амортизация (в совокупности с накопленными убытками от обесценения) на начало и конец периода; сверка балансовой стоимости по состоянию на начало и конец периода, отражающая: движение основных средств (поступление, выбытие, приобретение путем объединения); увеличение или уменьшение стоимости в результате переоценок и убытки от обесценения, признанные или компенсированные на счетах капитала; убытки от обесценения, признанные или компенсированные в отчете о прибылях и убытках; амортизацию; чистые курсовые разницы и прочие изменения.

    Финансовая отчетность также должна раскрывать: учетную политику в отношении предполагаемых затрат на восстановление природных ресурсов, связанных с эксплуатацией основных средств величину затрат по объектам, находящимся в процессе строительства; сумму обязательств по приобретению основных средств; основные средства, переданные в залог, а также объекты с ограничением прав собственности.

    В отношении основных средств, учитываемых по модели учета по переоцененной стоимости, дополнительно раскрывается следующая информация: способ и дата переоценки активов; факт привлечения независимого оценщика; методы, использованные при определении восстановительной стоимости (затратам на замену); балансовая стоимость по каждой группе основных средств, которая отражалась бы в финансовой отчетности, если бы активы учитывались по первоначальной стоимости за вычетом амортизации; результат переоценки, указывающий на изменения за период и ограничения на распределение остатка резерва переоценки между акционерами.

    Для пользователей финансовой отчетности может быть предоставлена информация о балансовой стоимости основных средств: временно не используемых; полностью амортизированных, но используемых; использование которых прекращено и которые предназначены для выбытия

    Аналогом МСФО (IAS) 16 в российском бухгалтерском учете является ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Положения ПБУ 6/01 во многом совпадают с аналогичными положениями МСФО (IAS) 16, а в отдельных случаях содержат более подробные указания. В тоже время, говорить о полном соответствии этих документов еще нельзя.

     

     

    Список литературы

  13. Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. Федеральных законов от 23.07.1998 № 123-ФЗ, от 28.03.2002 № 32-ФЗ, от 31.12.2002 № 187-ФЗ, от 31.12.2002 № 191-ФЗ, от 10.01.2003 № 8-ФЗ, Таможенного кодекса РФ от 28.05.2003 № 61-ФЗ, Федеральных законов от 30.06.2003 № 86-ФЗ, от 03.11.2006 № 183-ФЗ) // КонсультантПлюс.
  14. Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности. М., 2008.
  15. Стуков С.А., Стуков И.С. Международные стандарты и гармонизация учета и отчетности. М , 2009.
  16. Терехова В.А. Международные и национальные стандарты учета и финансовой отчетности. — СПб: Питер, 2009.
  17. Учет по международным стандартам: Учеб. пособие. — 5-е изд. / А.М. Гершун, И.В. Аверчев, Е.Б. Герасимова и др.; Под ред. Л.В. Горбатовой. — М.: Фонд Развития Бухгалтерского Учета, Издательский дом «Бухгалтерский учет», 2010.
  18. Шнейдман Л.3. Как пользоваться МСФО. — М.: Бухгалтерский учет. — 2006.

     

     

     

     

     

     

     

     

     


     

<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 0.98MB/0.00159 sec

WordPress: 23.54MB | MySQL:117 | 1,393sec