Калькулирование по переменным затратам для принятия краткосрочных управленческих решений

<

111913 0044 1 Калькулирование по переменным затратам для принятия краткосрочных управленческих решенийВ бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать только прямые затраты. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки.

Одной из модификаций данной системы является система Direct Costing. Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включаются и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Система учета переменных затрат direct-costing возникла в США в период Великой депрессии и получила широкое распространение в пятидесятых годах двадцатого века. До начала Великой депрессии (1928г.) для расчета себестоимости использовалась система учета полных издержек, что, по мнению аналитиков того времени, приводило к искусственному искажению прибыли. Для решения данной проблемы была разработана новая система, получившая название direct-costing. Оно было введено в 1936 году американцем Д. Харрисом. Данное название возникло не случайно. На первых этапах практического применения этой системы в себестоимость, исчисляемую по переменным затратам, включались только прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Вследствие этого общая сумма переменных затрат совпадала с суммой прямых затрат, что и нашло отражение в названии. Ведь direct-costing означает буквально учет прямых затрат. В настоящее время direct-costing предусматривает включение в себестоимость не только прямых переменных, но и части переменных косвенных затрат. Поэтому здесь налицо некоторая условность названия. Так как дословный его перевод означает учет прямых затрат. Поэтому часто эту систему называют variable-costing, что означает учет переменных затрат и более соответствует принципу, используемому в данном методе. Кроме того, в разных странах эта система именуется по-разному. В Германии и Австрии для обозначения метода direct-costing используют термины Teilkostenrechnung или Grenzkostenrechnung, то есть учет частичных, либо граничных затрат, или же Deckungsbeitragsrechnung учет суммы покрытия. В Великобритании direct-costing называют еще marginal-costing учет маржинальных затрат. А во Франции La Comptabilite — маржинальный учет. Однако, несмотря на все это разнообразие терминов, определяющих систему учета переменных издержек, direct-costing является самым употребляемым и популярным, возможно потому, что он был первым названием, данным этому методу учета себестоимости.

Система учета себестоимости direct-costing состоит из нескольких элементов

Учета по видам затрат.

Учета по местам возникновения затрат

Учета по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия)

Учета результатов по носителям затрат

Учета результатов за период

Все эти элементы присутствуют при любых формах организации учета затрат и результатов, то есть как при учете полных, так и переменных издержек. Некоторые из элементов отличаются в зависимости от степени полноты включения затрат в себестоимость, но есть и такие, которые остаются неизменными.

Задачей этого элемента учета затрат и результатов является систематический учет затрат по видам за определенный период. Он отражает структуру затрат фирмы. На западе важнейшими видами затрат, подлежащими учету являются:

— затраты на заработную плату;

— материальные затраты;

— затраты на энергию;

— затраты на ремонты;

— налоги, взносы, страхование;

— затраты на амортизацию;

— проценты и риски;

— прочие затраты.

Конечно, этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации. Однако с точки зрения применения системы direct-costing, здесь отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Необходимое для организации direct-costing разделение затрат на постоянные и переменные не может быть четко проведено в учете по видам затрат. Так как часто один и тот же вид затрат ведет себя по-разному в зависимости от места его возникновения. Поэтому данное разделение можно провести лишь в ракурсе учета мест возникновения тех или иных затрат.

Учет по местам возникновения затрат. Организация учета по местам возникновения затрат дает возможность

— контролировать формирование затрат;

— обоснованно распределить косвенные затраты по носителям затрат.

Для решения первой задачи места возникновения затрат должны совпадать с центрами ответственности за затраты. Степень детализации данных мест не регламентируется и определяется экономической целесообразностью и потребностями управления на данном конкретном предприятии.

Вторая задача обуславливает необходимость разделения затрат на постоянные и переменные. Это возможно только на уровне мест возникновения затрат, поскольку лишь так можно определить, как ведут себя затраты различных видов в зависимости от изменения объема производства.

По сути дела, при организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе direct-costing исчезает само понятие косвенных расходов, так как накладные расходы мест возникновения затрат становятся прямыми по отношению к конкретному месту возникновения затрат. Таким образом, при системе direct-costing затраты в местах возникновения затрат подразделяются только на постоянные и переменные. Поэтому этот элемент системы учета затрат и результатов дает информацию для калькулирования себестоимости носителей затрат только по переменным затратам.

Учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия). Этот элемент учета показывает отнесение затрат на их носители. Под носителями затрат в данном случае подразумевается продукция, работы или услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке. Учет по носителям затрат может быть организован как учет полных или частичных затрат.

При учете полных затрат все возникающие за отчетный период затраты фирмы относятся на носителя затрат. Эта система иногда именуется затратной статистикой, так как в ней усредняются затраты по носителям. Именно она поставляет информацию государственным органам для ценообразования. Однако на западе широко распространено мнение, что для управления фирмой такое калькулирование неприемлемо, так как оно не представляет информацию о том, во что действительно обходится производство отдельных продуктов, их видов или групп.

При калькулировании себестоимости по методу direct-costing постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Такой вариант калькулирования без специальных расчетов предоставляет необходимую информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема выпуска продукции.

Учет результатов по носителям затрат. Информацию о результатах невозможно получить без калькулирования себестоимости носителей затрат, так как определение результатов происходит путем сравнения продажной цены изделия и его себестоимости. Учет результатов может быть основанкак на учете полной себестоимости, так и на учете переменных издержек.

Если учет базируется на исчислении полной себестоимости изделий, то выявляется так называемая нетто-прибыль или соответственно нетто-убыток. Если же результат основан на учете частичных затрат, то определяется брутто-прибыль (сумма покрытия или маржинальный доход на изделие). Западные специалисты считают, что нетто-прибыль на штуку представляет собой расчетную фикцию, а значит ничего не говорящую величину, которая ведет к фальшивой информации и отсюда к принятию ошибочных решений. Данные о нетто-прибыли или нетто-убытке не применимы для управления предприятием, когда производственные мощности перегружены или недогружены.

При организации учета результатов по системе direct-costing переменные затраты на единицу вычитаются из цены изделия, и на основе этой разницы исчисляется брутто-прибыль (сумма покрытия или маржинальный доход) на изделие. Величина суммы покрытия показывает вклад изделия в покрытие постоянных затрат, а значит и в прибыль фирмы в том же объеме. В этом случае при любой загрузке производственных мощностей имеет место линейная зависимость между величиной суммы покрытия на единицу изделия и общим результатом, так как при линейном поведении выручки и переменных затрат сумма покрытия на единицу изделия постоянна.

Учет результатов за период. Цель организации данной подсистемы выявление общего результата фирмы за отчетный период. В случае учета результатов за период на основе полных затрат общую выручку за период сопоставляют с величиной полных затрат. В итоге получают производственный результат за период, который составляет нетто-прибыль. При системе direct-costing общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат, то есть определяют величину брутто-прибыли за отчетный период. Для исчисления нетто-прибыли фирмы из этой величины вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями как переменные затраты, а попадают из подсистемы учета по местам возникновения затрат, минуя подсистему калькулирования производственного учета, в подсистему учета результатов за период. При direct-costing общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того отчетного периода, в котором она возникла. Классической формой системы direct-costing является учет постоянных расходов единым неразделенным блоком, когда они переходят единой суммой из подсистемы учета по местам затрат в подсистему учета результатов за период, а суммы покрытия при этом рассчитываются по отдельным изделиям или их группам.

Многоступенчатый учет сумм покрытия по системе direct-costing. Система direct-costing имеет несколько отличительных особенностей:

– разделение производственных затрат на переменные и постоянные.

– калькулирование себестоимости по ограниченным (переменным) затратам;

– многостадийность составления отчета о доходах.

Многостадийность заключается в том, что в общем виде процесс учета проходит в два этапа.

На первом этапе устанавливается связь объема производства готовой продукции с переменными затратами, отражается рентабельность производства отдельных видов продукции. На втором этапе обобщенные на одном счете постоянные расходы сопоставляются с вкладом, полученным от реализации каждого вида продукции. Результат отражает рентабельность всего производства и реализации. Данная двухступенчатая система может быть разделена и на большее количество стадий. В частности подобное деление, явившееся новым этапом в развитии direct-costing, было предложено немецким ученым-экономистом К. Ате. В результате этого деления появилась система многоступенчатого учета сумм покрытия или граничных затрат. Предложение Ате состоит в разделение блока постоянных затрат на несколько частей

1. Постоянные затраты по изделию. Постоянные затраты на изделие могут быть прямо отнесены на общее количество данного вида продукции или расходы на содержание специального оборудования.

2. Постоянные затраты по группе изделий. Постоянные затраты на группу изделий приходятся на многие аналогичные виды продуктов, которые можно объединить в одной группе. Такого рода постоянные затраты относятся на соответствующую группу изделий, но не подлежат распределению между изделиями этой группы. Например, капитальные затраты на оборудование, связанное с производством соответствующих групп изделий или исследовательские затраты на освоение изделий этой группы.

3. Постоянные затраты мест возникновения затрат. Постоянные затраты мест возникновения затрат не подлежат распределению между отдельными группами носителей затрат, а относятся прямо на отдельные места их возникновения.

4. Постоянные затраты производственных подразделений. Постоянные затраты подразделения обусловлены существованием нескольких мест возникновения затрат в подразделении, а также самого подразделения предприятия как единого целого. Они подлежат покрытию из еще нераспределенной суммы покрытия всех изделий, выпускаемых данным подразделением.

5. Постоянные затраты предприятия. Постоянные затраты предприятия это остаток расходов, который нельзя распределить между специфическими калькуляционными объектами. Например, расходы на управление.

Согласно этой дифференциации блока постоянных затрат образуется следующая схема многоступенчатого учета сумм покрытия или маржинального дохода.

В результате ступенчатого построения учета покрытия постоянных затрат улучшается подход к анализу структуры результата (прибыли) предприятия. Можно узнать вносит ли конкретный продукт вклад и какой именно в покрытие обусловленных им расходов и далее в покрытие общих постоянных затрат и в формирование прибыли. Он поставляет исчерпывающую информацию для решений о выборе ассортимента, снятия с производства устаревшей продукции и подготовки к производству новых изделий. Таким образом, данное деление позволяет решить множество проблем и является довольно удобным. Что подтвердили опросы проведенные Г. Кюппером (1983г). Согласно данным опросам 40% предприятий Германии применяют многоступенчатое деление затрат в системе direct-costing.

Решая, какой метод учета и калькуляции себестоимости стоит применять, следует помнить, что не бывает универсальных вариантов. Для одних случаев лучше подойдет absorption-costing, а для других direct-costing. Поэтому нельзя однозначно сказать какой метод лучше. Однако как мы показали в этой работе в некоторых ситуациях direct-costing имеет ряд преимуществ. Так как он определяет себестоимость только по переменным затратам, а постоянные затраты списывает из прибыли того периода в котором они были произведены, то при его использовании не возникает несоответствий истинной прибыли предприятия и изложенных на бумаге расчетов. Поэтому проанализировав все примеры можно посоветовать применять direct-costing на производстве, где имеется много цехов или отделов, где производится широкий ассортимент продукции, который к тому же часто меняется, где нет постоянных объемов выпуска, и где используют складирование непроданной в данный период продукции. Если же у этого предприятия к тому же не полностью загружены производственные мощности, и перед ним стоит дилемма, производить самому или же покупать какой-то из компонентов необходимых в дальнейшем производстве, а также оно сталкивается с рядом ограничивающих факторов, учитывая которые надо сформировать ассортимент, то в данном случае direct-costing просто необходим.

 

ЗАДАЧА 2

 

Составить калькуляцию себестоимости продукции и определить сводную отпускную цену 1 кг маргарина «Солнечный». Проанализировать калькуляцию себестоимости продукции – маргарин «Солнечный», для чего:

– определить сумму экономики (-) или перерасхода (+), а также влияние норма и цен на величину материальных затрат;

– оценить влияние на производственную себестоимость продукции стоимости основного сырья и материалов, вспомогательных материалов, энергии, расходов на оплату труда и накладных расходов;

– оценить влияние стоимости возвратных отходов на величину материальных затрат.

Расчеты отразить в таблице. Сделать вывод.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 1

Калькуляция себестоимости продукции – маргарин «Солнечный» (из расчета на 100 кг продукции)

 

 

Наименование статей

План 

Факт 

Экономия (перерасход) 

За счет: 

Норма 

Цена (руб) 

Стоимость 

Норма 

Цена (руб) 

Стоимость 

нормы 

цены 

00 

01 

02 

03 

04 

05 

06 

07 

08 

09 

10 

1 

Сырье жировое: 

                 
 

Саломас 

55,520 

24-50 

1360,24

56,383 

24-50 

1521,143

160,903

138,859

22,044

 

Масло растительное 

16,510 

36-80 

607,568

16,853 

37-50 

715,231

107,663

36,928

70,735

 

Краситель 

1,0 

21-20 

21,20

1,5 

20-20 

65,1

43,9

21,95

21,95

 

Эмульгатор 

2,98 

35-40 

105,492

3,51 

35-50 

182,882

77,39

41,017

36,373

 

Итого 

Х 

Х 

2064,5

Х 

Х 

2484,356

389,856

238,754

151,102

2 

Отходы 

12,65 

5-80 

73,37

12,59 

5-50 

69,245

-4,13

0,248

-4,373

3 

Основные материалы: 

                 
 

Молоко 

8,452

14-68

124,08

8,515

15-25

129,854

5,78

0,364

5,41

 

Сахар 

4,02

17-50

70,5

4,05

17-70

71,685

1,33

0,040

1,29

 

Соль 

4,85

5-15

24,98

5,01

5-50

27,555

2,58

0,412

2,17

 

Вода 

1,7

5-10

8,67

1,8

5-50

9

0,33

0,033

0,30

 

Итого 

Х 

Х 

228,07

Х 

Х 

238,094

10,02

0,850

9,17

4 

Вспомогательные материалы: 

                 

Продолжение таблицы 1

 

 

Наименование статей 

План 

Факт 

Экономия (перерасход) 

За счет:

<

Норма 

Цена (руб) 

Стоимость 

Норма 

Цена (руб) 

Стоимость 

нормы 

цены 

00 

01 

02 

03 

04 

05 

06 

07 

08 

09 

10 

 

Вода 

6,45 

5-15 

33,218 

6,35 

5-00 

31,75 

-1,47 

0,147 

-1,614 

 

Сода 

1,70 

3-50 

1,51 

1,51 

4-00 

6,04 

0,09 

-0,017 

0,107 

 

Лимонная кислота 

0,351 

2-30 

0,255 

0,255

2-55 

0,650 

-0,16 

0,015 

-0,172 

 

Крахмал 

0,4 

34-12 

0,4 

0,4 

33,98 

13,592 

-0,06 

0,0 

-0,06 

 

Тарная этикетка 

6 

11-25 

67,5 

5,00 

11-21 

56,05 

-11,45 

11,45 

-22,90 

 

Лента упаковочная 

3 

2-15 

6,45 

3 

2-05 

6,15 

-0,30 

0,0 

-0,30 

 

Короба 

10 

14-50 

145 

15 

15-00 

225 

80,00

400 

-320,00 

 

Итого 

Х 

Х 

272,573 

Х 

Х 

339,232 

66,66 

411,595 

-344,94 

5 

Энергия: 

                 
 

Электроэнергия 

180 

2-50 

432 

250 

2-80 

700 

268,00 

18760 

-18492 

 

Теплоэнергия 

55 

6-40 

352 

65 

6-73 

437,45 

85,45 

854,5 

-769,05 

 

Итого 

Х 

Х 

784 

Х 

Х 

1137,45 

353,45 

19614,5

-19261,05 

6 

Заработная плата: 

Х 

Х 

250 

Х 

Х 

260 

10 

   
 

Отчисления ЕСН 26%  

Х 

Х 

65 

Х 

Х 

67,6 

2,6 

   

 

Продолжение таблицы 1

 

 

Наименование статей 

План 

Факт 

Экономия (перерасход) 

За счет: 

Норма 

Цена (руб) 

Стоимость 

Норма 

Цена (руб) 

Стоимость 

нормы 

цены

00 

01 

02 

03 

04 

05 

06 

07 

08 

09 

10 

 

Итого 

Х 

Х 

315 

Х 

Х 

327,6 

12,6 

   

7 

Цеховые расходы 

Х 

Х 

155 

Х 

Х 

165 

10,0 

   

8 

Общезаводские расходы 

Х 

Х 

250 

Х 

Х 

255 

5,0 

   

9 

Производственная себестоимость 

Х 

Х 

4172,52 

Х

Х 

5015,977

843,46 

   

10 

Коммерческие расходы 

Х 

Х 

245

Х 

Х 

185 

-60 

   

11 

Полная себестоимость 

Х 

Х 

4417,52 

Х 

Х 

5200,977 

783,46 

   

12 

Норма рентабельности 

Х 

Х 

15% 

Х 

Х 

15% 

0 

   

13 

Сумма прибыли 

Х 

Х 

662,627 

Х 

Х 

780,147 

117,52 

   

14 

Свободная отпускная отпускная цена без НДС 

Х 

Х 

5080,14 

Х 

Х 

5981,124 

900,98 

   

15

НДС 

Х 

Х 

18% 

Х 

Х 

18% 

     

16 

Сумма НДС 

Х 

Х 

914,426 

Х 

Х 

1076,602 

161,18 

   

17 

Свободная отпускная цена 

Х 

Х 

5994,57 

Х 

Х 

7057,726 

1063,16 

   

 

Таким образом плановая свободная отпускная цена за 100 кг маргарина «Солнечный» составила 5994,57 руб., а фактическая – 7057,73 руб., то есть отмечается перерасход в в сумме 1063,16 руб. Следует отметить что в целом по всем основным материальным затратам отмечается перерасход. Так перерасход по сырью жировому составил 389,86 руб., в том числе за счет перерасхода по норме в сумме 238,75 руб. и цены – 151,10 руб. Перерасход по основным материалам составила 10,02 руб., в том числе 0,85 руб. за счет нормы и 9,17 руб. за счет цены. Перерасход по вспомогательным материалам за счет несоблюдения норм составил 411,6 руб., за счет цены -344,94 руб. Перерасход энергии составил 353,45 руб. Следует отметить, что отмечается перерасход фонда оплаты труда в сумме 12,6 руб., цеховых расходов (10 руб.), общезаводских расходов 5 руб. По коммерческим расходам экономия составила 60 руб.

 

ЗАДАЧА 5

 

 

Предприятие решает вопрос, стоит ли вкладывать 3000000 рублей в проект, годовой доход от которого будет не меньше 10%, если планируется через три года получить доход от этой инвестиции 5000000 руб. Определите целесообразность данной инвестиции на основе метода дисконтирования денежных поступлений.

 

Решение

Осуществление проекта характеризуется следующими денежными потоками:

1-й год 

2-й год 

3-й год 

-3000000 

   

5000000

Ставка дисконтирования – 10%.

Таблица – Расчет настоящей стоимости денежных поступлений по инвестиционным проектам, руб

 

 

Год 

1 проект 

Будущая стоимость денежных поступлений NРV

Дисконтированный множитель при ставке 10%

Настоящая стоимость денежных поступлений

1 

0,909 

 

2 

0,826 

 

3 

5000000

0,752 

3760000

Всего 

5000000

 

 

NРV= 3760000 – 3000 000 = 760000 руб.

Таким образом, вкладывать денежные средства в данный проект выгодно.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

 

  1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.
  2. Отраслевые методические рекомендации (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).
  3. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет.–М,: ИКФ Омега-Л; Высш.шк., 2008.
  4. Корчагина Л.М. Управленческие аспекты бухгалтерского учета на предприятии // Бухгалтерский учет. 2006. № 7.
  5. Кутер М.И. Теория и принципы бухгалтерского учета. М.: Финансы и
  6. Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А.Д. Шеремета. М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2010.
  7. Хонгрен Ч. Т., Форстер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. –М.: Финансы и статистика, 2007.
<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 1.06MB/0.00146 sec

WordPress: 22.16MB | MySQL:112 | 2,151sec