Система Стандарт-Кост как инструмент контроля затрат на производства » Буквы.Ру Научно-популярный портал<script async custom-element="amp-auto-ads" src="https://cdn.ampproject.org/v0/amp-auto-ads-0.1.js"> </script>

Система Стандарт-Кост как инструмент контроля затрат на производства

<

121713 2120 1 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства

1.1. Общая характеристика системы «Стандарт-кост»

 

В современных условиях хозяйствования процесс принятия управленческих решений тактического и стратегического характера базируется на информации о затратах и финансовых результатах деятельности предприятия. Одним из эффективных инструментов в управлении затратами предприятия является система учета «Стандарт-кост», в основе которой лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

Метод нормативного определения затрат возник в начале ХХ века в США. Это был один из принципов научного менеджмента, предложенных Ф. Тейлором, Г. Эмерсоном и другими инженерами, которые дали импульс для развития системы нормативного учета затрат. Они применяли стандарты, чтобы выявить «единственный наилучший путь» использования труда и материалов. Стандарты обеспечивали информацией для планирования хода работ так, что потребление материалов и труда сводилось к минимуму.

Первые упоминания о системе «Стандарт-кост» встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». В то время сторонники традиционной бухгалтерии всю процедуру калькулирования сводили к поиску «исторической», т.е. фактической себестоимости. Г. Эмерсон же предложил заменить фактическую себестоимость на целесообразную. Он считал, что традиционная бухгалтерия имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает. По его мнению, подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений. Он подчеркивал, что «предостережения» нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их в фиксации всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо предвидеть — значить предупреждать. Следовательно, весь хозяйственный процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может, а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может через учет получить информацию о состоянии производительности. Производительность, по мнению Г. Эмерсона, характеризует вес смысл работы предприятия, ибо работать напряженно — значить прилагать к делу максимальные усилия; работать производительно — значить прилагать к делу усилия минимальные. Он предлагал при измерении производительности пользоваться соотношением «3ф/3с», т.е. отношением фактических затрат к стандартным. При этом всегда должно иметь место соотношение 3с < 3ф, или стандартные затраты никогда не могут быть больше фактических. Чем меньше разность между фактическими и стандартными затратами (3ф — 3с), там выше производительность. Используя эту формулу, Г. Гантт стал проводить различие между естественными (стандартными) и непроизводительными затратами. В результате возникло знаменитое правило Гантта — все расходы сверх установленных норм должны относиться на виновных лиц и никогда не включаться в счета, отражающие затраты.

Следует отметить, что сторонники научного менеджмента не рассматривали стандарты как инструмент контроля за финансовыми издержками. Впервые полную действующую систему нормативного определения затрат в 1911 году разработал и внедрил в США Ч. Гаррисон. В его статьях, посвященных теме «Учет себестоимости в помощь производству» (1918 г.) не только обращалось внимание на неувязки системы учета «исторической» себестоимости, но и приводились многочисленные описания вариантов организации «Стандарт-кост».

Идея «Стандарт-кост» у Ч. Гаррисона трансформировалась в два положения:

  • все произведенные затраты в учете должны быть соотнесены со стандартами;
  • отклонения, выявленные при сравнении фактических затрат со стандартами, должны быть расчленены по причинам.

    Ч. Гаррисон по сравнению с Г. Эмерсоном допускал случаи, когда 3с³ 3ф, что расширяло возможности использования стандартов в учете.

    Со временем своего возникновения система учета «Стандарт-кост» успешно развивалась и сейчас широко используется многими ведущими фирмами стран с развитой рыночной экономикой.

    Термин «Стандарт-кост» состоит из двух слов: «стандарт», который означает количество необходимых производственных затрат (материальных и трудовых) для выпуска единицы продукции, или заранее исчисленные затраты на производство единицы продукции или оказания услуг, а слово «кост» — это денежное выражение производственных затрат, приходящихся на единицу продукции. Таким образом, «Стандарт-кост» в полном смысле слова означает стандартные стоимости затрат. Эта система направлена прежде всего на контроль за использованием прямых издержек производства, а смежные калькуляции – для контроля накладных расходов.

    Система «Стандарт-кост» удовлетворяет запросы предпринимателя и служит мощным инструментом для контроля производственных затрат. На основе установленных стандартов можно заранее определить сумму ожидаемых затрат на производство и реализацию изделий, исчислить себестоимость единицы изделия для определения цен, а также составить отчет об ожидаемых доходах будущего года. При этой системе информация об имеющихся отклонениях используется руководством для принятия им оперативных управленческих решений.

    В основе системы «Стандарт-кост» лежит предварительное (до начала производственного процесса) нормирование затрат по статьям расходов:

  • основные материалы;
  • оплата труда основных производственных рабочих;
  • производственные накладные расходы (заработная плата вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы, арендная плата, амортизация оборудования и др.);
  • коммерческие расходы (расходы по сбыту, реализации продукции).

    Предварительно исчисленные нормы рассматриваются как твердо установленные ставки, с тем чтобы привести фактические затраты в соответствие со стандартами путем умелого руководства предприятием. При возникновении отклонений стандартные нормы не изменяют, они остаются относительно постоянными на весь установленный период, за исключением серьезных изменений, вызываемых новыми экономическими условиями, значительным повышением или снижением стоимости материалов, рабочей силы или изменением условий и методов производства. Отклонения между действительными и предполагаемыми затратами, возникающие в каждом отчетном периоде, в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

    Система учета «Стандарт-кост» может быть представлена при помощи следующей схемы:

  1. Выручка от продажи продукции.
  2. Стандартная себестоимость продукции.
  3. Валовая прибыль (п.1 — п.2).
  4. Отклонения от стандартов.
  5. Фактическая прибыль (п.3 — п.4).

    Калькуляция, рассчитанная при помощи стандартных норм, является основной оперативного управления производством и затратами. Выявляемые в текущем порядке отклонения от установленных стандартных норм затрат подвергаются анализу для выяснения причин их возникновения. Это позволяет администрации оперативно устранять неполадки в производстве, принимать меры для их предотвращения в будущем.

    Следует отметить, что система «Стандарт-кост» в зарубежной практике не регламентирована нормативными актами, в связи с чем не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров. В результате этого даже внутри одной компании действуют различные нормы: базисные, текущие, идеальные, прогнозные, достижимые и облегченные.

    При установлении норм широко используются физические (количественные) стандарты, позволяющие измерить в натуральном выражении расход материала, количество рабочей силы и объем услуг, необходимых для производства данного изделия. Эти физические стандарты затем умножают на коэффициенты в денежном исчислении и получают стандартные стоимостные нормы.

    В связи с тем, что накладные расходы охватывают множество отдельных статей, часть которых трудно или нецелесообразно измерять точно, стандарты накладных расходов даются в денежной оценке без указания количественных норм. Исключение составляют важнейшие составные части накладных расходов (например, непроизводственная заработная плата), по которым в некоторых случаях могут устанавливаться количественные стандарты.

    В условиях рыночной экономики цены на материалы подвержены непрерывным колебаниям в зависимости от спроса и предложений. Поэтому стандарты на материалы устанавливаются большей частью, либо исходя из уровня цен, которые действуют в момент разработки стандартов, либо исходя из определения средних цен, которые будут преобладать в течение периода использования норм. Соответственно стандарты ставок заработной платы по операциям технологического процесса часто являются средними расценками.

    Нормы расхода материалов и производственной заработной платы устанавливаются обычно в расчете на одно изделие. Для контроля за накладными расходами разрабатываются сметные ставки за определенный период, исходя из намеченного объема продукции. Сметы накладных расходов носят постоянный характер. Однако при колебаниях объема производства для контроля за накладными расходами создаются переменные стандарты и скользящие сметы.

    В основе установления скользящих смет накладных расходов лежит классификация затрат в зависимости от величины объема выпуска на постоянные, переменные и полупеременные. Последние, в свою очередь, разбиваются на их постоянные и переменные составные элементы. В результате сметная ставка (норма) накладных расходов определяется как сумма переменной их части по заранее установленным нормам на единицу объема выпуска и постоянных издержек.

    Для исчисления стандартной себестоимости продукции нормативные затраты на материалы, рабочую силу и накладные расходы суммируются. Возникшие же отклонения определяют следующим образом (табл. 1).

    В таких случаях вместо научно обоснованных стандартов на каждое изделие устанавливают среднюю стоимость, которая является базисом для определения цен на изделие.

     

     

     

    Таблица 1.1– Расчет отклонений от норм затрат при системе «стандарт-кост»

     

    Виды отклонений 

    Расчет отклонений

    I. По материалам 

    1 

    По цене используемых материалов

    (Нормативная цена единицы материала — фактическая цена) * количество купленного материала

    2 

    По количеству используемых материалов

    (Нормативное количество материала на фактический выпуск продукции — фактический расход материалов) * нормативная цена материалов

    3 

    Совокупное отклонение расхода материалов 

    (Нормативные затраты на единицу материала – фактические затраты на единицу материала) * фактическое количество используемых материалов на выпуск продукции

    II. По труду 

    1 

    По ставкам заработной платы 

    (Нормативная почасовая ставка заработной платы — фактическая почасовая ставка заработной платы) * фактически отработанное время

    2 

    По производительности труда 

    (Нормативное время на фактический выпуск продукции — фактически отработанное время) * нормативная почасовая ставка оплаты труда

    3 

    Совокупное отклонение по трудовым затратам 

    (Нормативные затраты труда на единицу продукции — фактические затраты труда на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции

    III. По накладным расходам 

    1 

    По постоянным накладным расходам

    (Сметная ставка постоянных накладных расходов на единицу продукции — фактическая ставка постоянных накладных расходов на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции

    2 

    По переменным накладным расходам

    (Сметная ставка переменных накладных расходов на единицу продукции — фактическая ставка переменных накладных расходов на единицу продукции) * фактический объем выпуска продукции

    IV. По валовой прибыли 

    1 

    По цене реализации 

    (Нормативная цена единицы продукции — фактическая цена единицы продукции) * фактический объем реализации

    2 

    По объему реализации 

    (Объем сметной реализации – объем фактической реализации) * нормативная прибыль на единицу продукции

    3 

    Совокупное отклонение по валовой прибыли

    Совокупная нормативная прибыль — совокупная фактическая прибыль

     

    Несмотря на эти недостатки, руководители фирм и компаний используют систему учета «Стандарт-кост» как мощный инструмент контроля за издержками производства и калькулирования себестоимости продукции, а также для управления, планирования и принятия необходимых решений.

     

     

    1.2. Характеристика отечественной системы нормативного учета производства

     

    В теорию отечественного учета система «Стандарт-кост» вошла в 1933 г. в связи с опубликованием перевода книги Ч. Гаррисона «Стандарт-кост». В вышедшей годом позже книге другого американского экономиста Т. Дауни «Стандарт-кост в системном учете» рассматривался упрощенный вариант этой системы, излагались методы и техника бухгалтерских проводок в стабильной оценке и с последующей корректировкой их для приведения результатов учета к фактическому уровню, т.е. предлагалась система учета производственных затрат, использующая принцип отклонений и поправочных коэффициентов лишь в итоговых цифрах, чтобы отчетливее отделить затраты, обусловленные производственной деятельностью предприятия, от всех прочих. Предлагаемая им система учета предусматривала наличие предварительного калькулирования, но не нуждалась в решении детальных вопросов организации производства, которые поднимались Ч. Гаррисоном.

    В 1931 г. Институт техники управления предпринял детальное изучение возможных путей реализации и практического применения системы «Стандарт-кост» у нас в стране. Большой вклад в решение этого вопроса внесли Е.Г.Либерман, М.Х.Жебрак, представив данную систему в модифицированном виде как нормативный метод учета затрат.

    Отечественная система нормативного учета производства предполагает соблюдение следующих принципов:

    1) составление предварительной калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии на начало месяца — норм и смет;

    2) ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости на начало следующего месяца, определение влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;

    3) документирование фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм;

    4) установление причин и виновников выявленных отклонений от норм для принятия оперативных мер воздействия;

    5) определение фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

    Следовательно, важнейшими элементами нормативного учета являются: калькулирование нормативной себестоимости; учет изменений норм; учет отклонений от норм; исчисление фактической себестоимости продукции (работ).

    Калькулирование нормативной себестоимости. Нормативная себестоимость представляет собой один из видов предварительной себестоимости и определяет величину затрат на изделие по статьям по действующим на начало месяца нормам и сметам.

    Основой калькулирования нормативной себестоимости является создание нормативной базы, представляющей комплекс всех заданий, нормативов, норм и смет, которые используются для планирования и контроля производственного процесса.

    Необходимым условием внедрения нормативного учета является организация нормативного хозяйства, которое включает классификацию норм, их кодирование и использование в повседневной работе по планированию, учету, контролю и анализу. Для организации нормативного хозяйства производственного предприятия необходимо хорошо знать технологию и организацию производства выпускаемой продукции, техническую и технологическую документацию, технические условия и ГОСТы, в которых фиксируются нормы затрат. Правильно организованное нормативное хозяйство способствует повышению технологического и организационного уровня хозяйственного звена, изысканию резервов увеличения объема производства, росту производительности труда, снижению себестоимости продукции, росту рентабельности и прибыли. Единая классификации норм должна обеспечивать возможность сопоставления и анализа результатов наблюдений с целью выявления резервов и устранения недостатков.

    Нормы находятся в постоянном движении: одни нормы аннулируются и исключаются, другие вводятся вновь, третьи изменяются. Все эти изменения должны своевременно отражаться в нормативной документации и доводиться до соответствующих инстанций.

    Калькуляции нормативной себестоимости составляются на основании нормативной базы и используются для оценки выпуска продукции за месяц по цехам и предприятию в целом, оценки брака продукции и остатков незавершенного производства. Кроме того, сопоставление нормативной себестоимости с плановой позволяет судить о степени достижения установленных заданий по себестоимости.

    В отраслях и производствах, где изменения норм бывают незначительными, вместо нормативной используется плановая себестоимость.

    Учет изменений норм. Нормативная себестоимость продукции представляет собой расчетную величину, устанавливаемую исходя из действующих норм расхода отдельных элементов затрат. Однако она будет соответствовать своему назначению только в том случае, если в нормативной калькуляции и технической документации будут одни и те же нормы. Поэтому своевременное внесение всех изменений норм как в техническую, так и в нормативную документацию имеет важное значение для правильного функционирования нормативного учета затрат производства.

    Контроль за изменением норм должен осуществляться теми службами, на которые возложена обязанность их составления (расчета). Всякое изменение норм обязательно подлежит утверждению главным инженером (руководителем предприятия или его заместителем).

    Систематическое изменение действующих норм на предприятиях происходит в результате проведения мероприятий по ускорению научно-технического прогресса, предложений рационализаторов и изобретателей, улучшения организации производства, повышения квалификации работников, что приводит к замене используемых материалов, сокращению норм расходов, снижению трудоемкости изготовления изделий.

    По мере осуществления мероприятия по плану научно-технического прогресса или организационного мероприятия производится инженерно-экономический расчет нормы расхода материалов или нормы времени на технологическую операцию. После утверждения новых норм соответствующие службы выписывают извещения об изменениях норм, которые передаются в цехи, отдел материально-технического снабжения и планово-экономический отдел. В извещениях указываются норма до и после изменения, основание изменения и его причина, с какого числа норма вводится в действие. Нормы времени и расценки, по которым производится оплата труда рабочих, до их введения согласовываются с комитетом профсоюза. Если нормы изменяются по значительному числу операций, то выписывается ведомость изменения норм.

    Обычно новые нормы вводятся в действие с начала очередного месяца. Однако это правило не должно быть формальным: если имеются основания снизить норму затрат, а до конца месяца еще далеко, целесообразно внести изменения и в середине месяца.

    Все извещения об изменениях норм подлежат регистрации в планово-экономическом отделе (бюро нормативного хозяйства) по отделам и службам, которые их оформили, что необходимо для контроля за полнотой поступления извещений и последующей правильной оценки величины этих изменений.

    На основании извещений вносятся изменения в карты нормативной калькуляции. При этом отражение изменений производится в заранее предусмотренных для этого графах действующих карт, а не путем исправления прежних норм.

    Для расчета и анализа экономической эффективности проведенных организационно-технических мероприятий и оценки их результатов в планово-экономическом отделе должен вестись оперативный учет изменений норм по мероприятиям, причинам, исполнителям. Для этого целесообразно применять специальные карты учета изменений норм на отдельные виды продукции и изделия, а также ведомости учета выполнения плана организационно-технических мероприятий.

    Учет отклонений от норм. Все отступления фактических затрат по любой статье от действующих норм рассматриваются как отклонения от норм. Такой подход позволяет не только организовать достоверные учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, но и систематически анализировать отклонения от норм для оперативного воздействия на процесс формирования себестоимости.

    Отклонениями являются перерасход или экономия при сравнении фактических затрат с установленными нормами использования сырья и материалов в производстве и оплаты труда, а также всякого рода доплаты, вызванные организационно-техническими неполадками. К ним же относятся и отклонения от смет расходов по обслуживанию производства и управления.

    Учет отклонений от норм является наиболее сложным в организации и ведении нормативного учета затрат производства. Для учета отклонений на всех этапах, стадиях и фазах производства от момента выявления и регистрации до включения в себестоимость калькуляционной единицы продукции необходимо решить ряд методических и организационных вопросов, к которым относятся: отбор учетных номенклатур (мест, видов, причин отклонения) и их классификация; организация первичного учета (документирования) отклонений; текущий учет отклонений; суммирование отклонений по центрам учета затрат (группировки, перегруппировки, своды); расчет доли отклонений в себестоимости калькуляционной единицы.

    По степени полноты выполнения и оформления документами отклонения от норм подразделяются на документированные и недокументированные.

    К документированным относятся отклонения, выявленные по данным первичной сигнальной документации до начала процесса производства или по ходу его осуществления, а также определяемые расчетным путем (до начала процесса производства или сразу же после окончания процесса производства или отчетного периода). При этом период, за который выявляются отклонения расчетным путем, должен быть предельно минимальным (вплоть до смены).

    К недокументированным относятся отклонения, представляющие собой разницу между общей суммой отклонений от норм затрат (определяемой как разница между фактическими затратами и затратами по нормам) и документированной их частью. Обычно они являются результатом неточности расчета документированных отклонений, недостатков в организации отпуска и замены сырья и материалов, не заактированного и скрытого брака, различного рода приписок, недостач, потерь, порчи полуфабрикатов и продукции, применения неодинаковых оценок в нормативных калькуляциях и текущем бухгалтерском учете, неточности определения остатков незавершенного производства и его оценки.

    Значительный размер недокументированных отклонений свидетельствует о наличии недостатков в организации производства, а также в учете отклонений от норм затрат в процессе производства.

    По своему содержанию отклонения от норм подразделяются на три группы: отрицательные, положительные и условные.

    Отрицательные отклонения представляют собой перерасход по себестоимости продукции и свидетельствуют об определенных нарушениях в технологии, организации и управлении производством.

    Положительные отклонения являются результатом проведения мероприятий, направленных на снижение затрат, достижение экономии по себестоимости продукции.

    Условные отклонения могут быть отрицательными и положительными из-за различий в методике составления плановой и нормативной калькуляции.

    Аналитический учет отклонений от норм ведется по местам возникновения, причинам и виновникам, по видам выпускаемой продукции.

    Исчисление фактической себестоимости продукции (работ) в условиях нормативного учета производства осуществляется на основании данных сводного учета затрат, который ведется постатейно по объектам учета, переделам, цехам и предприятию в целом с подразделением расходов по норме, изменениям норм и отклонениям от норм.

    Учет сводов затрат производится на основе учета элементов затрат в носителях учетно-экономической информации (первичных документах, машинных носителях). Построение учета сводов затрат зависит от специфических особенностей того или иного предприятия, прежде всего от характера технологии и организации производства, количества хозяйственных подразделений, их внутрипроизводственной организационной структуры. Кроме того, оказывает влияние учет движения сырья и материалов в производстве (полуфабрикатов собственной выработки), наличие и виды вспомогательных производств, и ряд других факторов. В совокупности все эти факторы определяют количество направлений и уровней сводов.

    Сводный учет затрат на производство при нормативном учете ведут обычно в специальных ведомостях, открываемых для определенного вида или группы однородных изделий. Кроме того, затраты по статьям показываются в ведомости с подразделением на затраты по текущим нормам, изменениям норм и отклонениям от норм.

    На производственных предприятиях, ведущих нормативный учет, предусматривается отклонения от норм и изменения норм распределять между товарным выпуском и остатками незавершенного производства. Для этого определяются индексы отклонений от норм и изменений норм к нормативной сумме остатков незавершенного производства на начало месяца и затрат за месяц по каждой статье. При стабильных остатках незавершенного производства отклонения от норм рекомендуется списывать на себестоимость товарного выпуска. Периодически (1 раз в пятидневку, декаду), по цехам и участкам (бригадам) должны составляться сводки (отчеты) об отклонениях расхода сырья, материалов, полуфабрикатов, заработной платы. В них указываются причины и виновники (инициаторы) отклонений.

    На предприятиях приказом руководителя устанавливаются адресаты, которым направляются рапорты (сводки, отчеты) для рассмотрения и принятия управленческих решений (разработки мероприятий или принятия мер административного характера и т. д.) и определения сроков представления информации об отклонениях на различных уровнях руководства.

    В отчетной калькуляции себестоимости продукции материальные затраты должны быть расшифрованы. Для этого в дополнение к ведомости сводного учета затрат на производство по статьям калькуляции составляется аналогичная ведомость по материальным затратам. В ней, кроме денежной оценки, по каждой калькуляционной группе показывается количество материалов в соответствующих единицах измерения.

    Данные обеих ведомостей представляют фактическую себестоимость выпущенной продукции, расчлененную на соответствующие слагаемые. В отличие от других методов, при нормативном учете фактическая себестоимость продукции определяется как алгебраическая сумма затрат по норме, отклонений от норм и изменений норм по следующей формуле:

    Сф = Сн ± Он ± Ин.

    Перейдем к анализу сходств и различий системы «стандарт-кост» и отечественного нормативного учета

     

    1.3. Сходства и различия системы учета «стандарт-кост» и отечественного нормативного учета производства

     

    Системы учета «Стандарт-кост» и нормативного метода учета затрат имеют много общего, однако они имеют и свои особенности.

    Обе системы учета подразумевают наличие строгого нормирования всех затрат. На основе установленных норм (стандартов) расхода ресурсов по отдельным статьям затрат составляются нормативные калькуляции, причем калькуляции эти составляются до начала отчетного периода.

    Для эффективного функционирования обеих систем учета необходимо вести раздельный учет и осуществлять четкий контроль за затратами. Разграничение произведенных затрат в пределах норм и по отклонениям от них необходимо организовывать по местам их возникновения и в разрезе центров ответственности.

    Система нормативного учета, как и система учета «стандарт-кост», требует систематического обобщения и анализа возникающих отклонений. Это производится для оперативного вмешательства, а не только в конце года, с целью устранения негативных явлений в производственном процессе и управлении затратами, принятия мер для их предотвращения в будущем. Многие полагают, что под негативными явлениями подразумевается лишь превышение фактических расходов над установленными нормами. Однако это не всегда так. Нормы не возникают ниоткуда, они научно разрабатываются и имеют твердое обоснование. Например, нормы расхода сырья и материалов при производстве продукции соответствуют всем требованиям технологического процесса, и отклонение (как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения) от норм невозможно без нарушения технологии производства. Если же в процессе изготовления продукции допускается нарушение технологии, то это неизбежно влечет за собой снижение качества готовой продукции. Таким образом, экономия фактических затрат, по сравнению с нормативными затратами, только на первый взгляд является благоприятным фактом. Здесь необходимо помнить, что нормы, а, следовательно, и отклонения от них, могут устанавливаться на различные элементы затрат различные — только количественные, только ценовые (суммовые), а могут быть и количественно-суммовые.

    Обе системы похожи, но не являются идентичными. Перечислим основные различия.

    В отличие от отечественной системы нормативного учета при системе учета «Стандарт-кост» обособленный учет изменений самих норм в текущем учете не предполагается. Многие нормативы в условиях системы учета «Стандарт-кост» применяются месяцами и даже годами без изменений. Только существенные изменения, такие как изменение конструкции изделия, усовершенствование технологии производства, изменение экономических условий, значительное повышение или снижение стоимости материалов, рабочей силы, вызывают необходимость пересмотра нормативов.

    При применении нормативного метода учета в калькуляции участвуют показатели изменения норм.

    Важным отличием является то, что при использовании системы учета «Стандарт-кост» нормативные затраты списываются непосредственно на счета производства. Возникающие же в каждом отчетном периоде отклонения между фактическими и предполагаемыми затратами в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

    Нормативный метод учета предполагает затраты в пределах норм, а также и отклонения от норм списывать на счета учета производственных затрат. Напомним, что отклонения в стоимости приобретаемых материалов предварительно отражаются на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Накопленные на этом счете разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, по фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетными ценами списываются на счета учета производственных затрат.

    Фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, отражается по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг отражается в кредите счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

    Отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости определяется на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» путем сопоставления его дебетового и кредитового оборотов. Выявленные таким образом отклонения списываются в дальнейшем на счет 90 «Продажи».

    Таким образом, при нормативном методе учета затрат суммы в пределах норм и суммы отклонений от норм собираются на одних и тех же счетах.

    Отечественная система нормативного учета сосредоточена на производстве и не ориентирована на процесс реализации, что затрудняет разработку и обоснование продажных цен на изделия.

     

     

    2. ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ОРГАНИЗАЦИИ

     

    2.1. Технико-экономическая характеристика предприятия

     

    Экономическим субъектом исследований в данной работе является ОАО «Краснодарсельмаш», образованное в 1995г. – специализированное предприятие по производству роликовых тяговых цепей и транспортеров на их основе для сельскохозяйственного машиностроения и других отраслей промышленности. Выпускаемые акционерным обществом более 280 видов изделий применяются на зерноуборочных комбайнах семейства «Дон», «Кедр», «Енисей», «Кубань», на зерноочистных, кормоуборочных, свеклоуборочных машинах, на зерносушилках, а также в силовых приводах машин, на технологическом оборудовании в автомобильной, хлебопекарной, комбикормовой и других отраслях промышленности.

    Высокая конкуренция на рынке поставила перед промышленными предприятиями требования выпуска высококачественной, пользующейся спросом продукции.

    В связи с этим, ОАО «Краснодарсельмаш» за период с 1999 года затратило на технологическое перевооружение и структурную перестройку более 80 млн. руб., что позволило освоить выпуск 22 наименований новых изделий. Номенклатура базовых шагов роликовых цепей расширена с 2-х до 14-ти наименований. Сегодня акционерное общество выпускает однорядные и многорядные цепи, начиная с шага 19,05 мм и до 160,00 мм. Эти изделия имеют высокий технический уровень и соответствуют международным стандартам.

    В условиях резкого спада производства, трудного финансового положения, отсутствия государственной поддержки сельхозмашиностроения, акционерное общество принимает все меры по расширению номенклатуры выпускаемых изделий и по сохранению имеющихся мощностей, т.к. производство сельскохозяйственной продукции неизбежно востребует возобновления выпуска сельскохозяйственных машин и запасных частей к ним для обеспечения ими сельских районов всей России.

    Ежегодно поступает заявок на продукцию ОАО «Краснодарсельмаш» более чем на 100 млн. руб. Однако этот спрос не всегда является платежеспособным по ряду причин:

  • сложного финансового положения и неплатежеспособности сельскохозяйственных предприятий и производств сельскохозяйственного машиностроения;
  • несовершенствования форм расчетов и банковского обслуживания и др.

    В настоящее время ОАО «Краснодарсельмаш», как и многие другие промышленные предприятия России, находится в сложном финансовом положении. Однако акционерное общество выполняет свои обязанности по расчетам с бюджетом, являясь крупным налогоплательщиком.

     

    Таблица 2.1 – Ресурсы предприятия ОАО «Краснодарсельмаш»

     

    Наименование

    показателя

     

    31.12.01

     

    31.12.02 

     

    31.12.03 

    2003 г к  

    2001 г

    % 

    2002 г

    %

    Средняя численность работников, чел.

    751 

    811 

    985 

    131 

    121,5 

    в том числе занятых в основном производстве, чел.

    568 

    615 

    753 

    108,3 

    122,4 

    Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб.

    30361,5 

    29703

    30799,5 

    101,4 

    103,7 

    в том числе производственных, тыс. руб.

    30361,5 

    29703 

    30799,5 

    101,4 

    103,7 

    Среднегодовая стоимость материальных оборотных средств, тыс. руб.

    39790,5 

    60797,5 

    98670 

    248,0 

    162,3 

    Производственные затраты всего, тыс. руб.

    22541 

    33562 

    45899

    203,6 

    136,8 

    в том числе материальные, тыс. руб. 

    10943 

    11717 

    13743 

    125,6 

    117,3 

    на оплату труда, тыс. руб. 

    1598 

    1845 

    2156 

    134,9 

    116,9 

     

    Таким образом, за исследуемый трехлетний период средняя численность работников на исследуемом предприятии выросла с 751 до 985 человек, что составил рост в 2003 году по сравнению с 2001 годом – 31%, с 2002 годом – 21,5%. При этом рост работников непосредственно занятых в основном производстве также выросло с 568 в 2001 году до 753 человек в 2003 г.

    Средняя годовая стоимость основных средств изменилась за исследуемы период незначительно. Если в 2002 году наблюдается их снижение с 30361,5 тыс. руб. в 2001 году до 29703 тыс. руб., то в 2003 году их величина изменилась на 3,7% по сравнении с предыдущим годом.

    Наблюдается значительный рост среднегодовой стоимости материальных оборотных средств с 39760,5 тыс. руб. до 98670 тыс. руб. т.е. почти в 2,5 раза.

    Таблица 2.2 – Результаты деятельности предприятия ОАО «Краснодарсельмаш» за 2003/01 гг., тыс. руб.

     

    Наименование

    показателя

     

    31.12.01 

     

    31.12.02 

     

    31.12.03 

    2003 г к  

    2001 г

    % 

    2002 г

    %

    Выручка от реализации

    51057 

    117584 

    170429 

    333,8 

    144,9 

    Себестоимость 

    34600 

    68801 

    101005 

    291,9 

    146,8 

    Прибыль (убыток) от продажи

    16078 

    48288 

    67839 

    421,9 

    140,5 

    Операционные доходы

    179

    1046 

    1812 

    10,12 раз 

    173,2 

    Операционные расходы

    92 

    0 

    3599 

    39,1 раз 

    100 

    Внереализационные доходы

    362

    1099

    146

    40,3 

    13,3 

    Внереализационные расходы

    2626 

    4033 

    319 

    12,5 

    7,9 

    Прибыль (убыток) до н/о 

    13901 

    46403 

    65879 

    473,9 

    201,9 

    Налог на прибыль и иные платежи

    13901 

    32636 

    22927 

    164,9 

    70,3 

    Чистая прибыль (убыток)

     

    13673 

    42952 

    100 

    314,1 

     

    Численность работников за три последних года на ОАО «Краснодарсельмаш» возросла с 751 чел (2001 г.) до 985 чел. (2003 г.). Это связано с увеличением объемов производства и повышением эффективности производства. Особое внимание на предприятии уделяется обеспеченности высококвалифицированными кадрами.

    Как видим, на исследуемом предприятии ОАО «Краснодарсельмаш» наблюдается из года в год рост выручки от продажи. Соответственно растет и читая прибыль от деятельности организации. Если на начало исследуемого периода ОАО «Краснодарсельмаш» не получало прибыль, то уже с 2002 года наблюдается улучшение финансовых результатов деятельности, а на конец 2003 года чистая прибыль составила 42952 тыс. руб.

    Таким образом, ОАО «Краснодарсельмаш» являясь специализированным предприятием по производству роликовых тяговых цепей и транспортеров, в условиях высокой конкуренции, сложного финансового положения, резкого спада производства во всем сельскохозяйственном комплексе России, отсутствия государственной поддержки, реализует мероприятия по сохранению и наращиванию мощностей, расширению производства, освоению новых технологий, в результате чего наблюдается рост показателей выручки от реализации и соответственно прибыли. Акционерное общество выполняет свои обязанности по расчетам с бюджетом, являясь крупным налогоплательщиком.

     

    2.2. Анализ финансового состояния деятельности ОАО «Краснодарсельмаш»

     

    Используя данные финансово-хозяйственной деятельности последних трех лет (2001 –– 2003 г.г.) ОАО «Краснодарсельмаш» и данные аналитического учета за соответствующие периоды, проведем анализ основных показателей хозяйственной деятельности ОАО «Краснодарсельмаш».

    Ключевым показателем финансового состояния предприятия является прибыль как разница между доходами предприятия и расходами на ее осуществление. Проанализируем данные по динамике прибыли ОАО «Краснодарсельмаш», используя «Отчет о прибыли и убытках». Результаты поместим в табл. 2.3.

     

    Таблица 2.3 – Динамика прибыли ОАО «Краснодарсельмаш» за 2001 – 2003 г.г.

     

     

    Наименование

    показателя

     

    31.12.01 

     

    31.12.02 

     

    Изменение 

     

    31.12.03 

     

    Изменение 

    Прибыль (убыток) от продажи

     

    16078 

     

    48288 

     

    +32210 

     

    67839 

     

    +19551 

    Операционные доходы

    Операционные расходы

    Внереализационные доходы

    Внереализационные расходы 

     

    179

     

    92

     

    362

     

    2626 

     

    1046

     


     

    1099

     

    4033 

     

    +867

     

    -92

     

    +737

     

    +1407 

     

    1812

     

    3599

     

    146

     

    319 

     

    +766

     

    +3599

     

    -953

     

    -3714 

    Прибыль (убыток) до н/о 

     

    13901 

     

    46403 

     

    +32502 

     

    65879 

     

    +19476 

    Налог на прибыль и иные платежи 

     

    13901 

     

    32636 

     

    +18735 

     

    22927 

     

    -9709 

    Чистая прибыль (убыток)

     

     

     

    13673 

     

    +13673 

     

    42952 

     

    +29279 

     

    Из приведенных в табл. 2.3 данных следует, что предприятие по полученной чистой прибыли за рассматриваемый период из года в год прогрессирует. Если в 2001 году чистая прибыль не была получена, то в 2002 г. уже составила 13673 тыс. руб., а в 2003 г. возросла до 42952 тыс. руб.

    Показатели чистой прибыли характеризуют абсолютный финансовый эффект хозяйственной деятельности предприятия. Для объективной оценки конечных результатов деятельности предприятия определяют относительный размер прибыли, который называется рентабельностью.

    Используя данные финансовой отчетности ОАО «Краснодарсельмаш» за 2001 –– 2003 г.г., рассчитаем показатели рентабельности для анализируемого предприятия. Исходную информацию представим в табл. 2.4.

     

    Таблица 2.4 – Основные показатели финансово-хозяйственной деятельности предприятия для расчета рентабельности

     

     

    Показатель 

     

    Источник формирования 

    Значение, тыс. руб. 

    2001 г. 

    2002г. 

    2003г. 

    ПБ до н.о. (прибыль)

    Отчет о прибыли и убытках (стр. 140) 

    13901 

    46309 

    65879 

    Ф (фонды) 

    Баланс (стр. 110+ стр. 120 +стр 211) 

    40500 

    59210 

    75699 

    Пр (прибыль от реализации)

    Отчет о прибылях и убытках (стр 050) 

    16078 

    48288 

    67839 

    L (с/с +ком.р)

    Отчет о прибылях и убытках (стр 020+стр 30) 

    34979 

    69296 

    102590 

    В 

    Отчет о прибылях и убытках (стр 010)

    51057 

    117584 

    170429 

    К 

    Баланс (стр. 700) 

    78934 

    105212 

    160301 

     

     

    Общая рентабельность деятельности ОАО «Краснодарсельмаш»

    Ro = ПБ/Ф

    2001 г. = 0,44

    2002 г. = 0,78

    2003 г. = 0,87

    характеризует размер прибыли на один рубль производственных фондов.

    Из приведенных данных следует, что, несмотря на общий рост рентабельности в течение рассматриваемого периода с 0,44 до 0,87, этот показатель еще нельзя считать достаточно высоким, так как его абсолютная величина еще не достигла единицы (Ro < 1). Повышение рентабельности до Ro ³ 1 определяется увеличением размера прибыли, эффективного использования машин, оборудования, сырья, материалов при одновременном снижении себестоимости.

    Рентабельность произведенной продукции показывает прирост средств, которые получили в изучаемом периоде в результате эффективности текущих затрат.

    Ro = Пр/L

    2001 г. = 0,46

    2002 г. = 0,7

    2003 г. = 0,66

    Рентабельность капитала характеризует деловую активность предприятия в финансовом отношении посредством показателя общей оборачиваемости капитала.

    Ак = В/К

    2001 г. = 0,65

    2002 г. = 1,12

    2003 г. = 1,10.

    Показатель оборачиваемости говорит о том, что 2001, 2002, 2003 гг. капитал совершает соответственно 0,65; 1,12; 1,10 оборота. Кроме этого, показатель рентабельности характеризует объем выручки от реализации продукции, приходящейся на 1 руб. капитала предприятия.

     

    Таблица 2.5 – Показатели рентабельности

     

     

    Показатель 

    Периоды 

    2001 г. 

    2002г. 

    2003г. 

    Общая рентабельность 

    0,44 

    0,78 

    0,87 

    Рентабельность произведенной продукции 

    0,46 

    0,70 

    0,66 

    Рентабельность капитала

    0,65 

    1,12 

    1,10 

     

    На основании данных табл. 2.8 необходимо подчеркнуть следующее: показатель общей рентабельности в период 2001 –– 2003 г.г. вырос с 0,44 до 0,87, рентабельность капитала выросла за тот же период с 0,65 до 1,10, что характеризует эффективность работы предприятия в целом, доходность различных направлений, окупаемость затрат. Это показатель более полно, (даже больше чем прибыль) характеризует окончательные результаты хозяйствования, так как эта величина показывает соотношение эффекта с наличными или использованными ресурсами.

    Однако, рентабельность произведенной продукции снизила свое значение с 0,70 в 2002 до 0,66 в 2003 г., что связано с увеличением затрат на производство продукции.

    Одним из показателей характеризующих финансовую устойчивость предприятия, является его платежеспособность, т.е. возможность наличными денежными ресурсами своевременно погашать свои платежные обязательства. Платежеспособность является внешним проявлением финансового состояния предприятия, его устойчивости.

    Понятие платежеспособности близок с понятием ликвидности, но второе более емкое. От степени ликвидности баланса зависит платежеспособность. В то же время ликвидность характеризует как текущее состояние расчетов, так и перспективу. Предприятие может быть платежеспособным на отчетную дату. Для проведения анализа необходимо более подробно рассмотреть актив и пассив баланса.

    Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени убывающей ликвидности, с краткосрочными обязательствами по пассиву, которые группируются по степени срочности их погашения.

     

    Таблица 2.6– Группировка активов по степени ликвидности

     

     

    Текущие активы 

    2001 год 

    2002 год 

    2003 год 

    На начало года 

    На конец периода

    На начало года

    На конец периода

    На начало года

    На конец периода

    Денежные средства

    Краткосрочные финансовые вложения

    3

     

     

    7

     

     

    7

     

     

    111

     

     

    111

     

     

    27

     

     

    Итого по первой группе

    3 

    7 

    7 

    111 

    111 

    27 

    Готовая продукция

    Товары отгруженные

    Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев

    6076

    6631

     

     

     

    954 

    9678

    5680

     

     

     

    12892 

    9678

    5680

     

     

     

    12892 

    11346

    5203

     

     

     

    14338 

    11346

    5203

     

     

     

    14338 

    31800


     

     

     

    25767 

    Итого по второй группе 

    13661 

    28250 

    28250 

    30887 

    30887 

    57567 

    Продолжение табл. 2.6

     

     

    Текущие активы 

    2001 год 

    2002 год 

    2003 год

    На начало года 

    На конец периода

    На начало года

    На конец периода

    На начало года

    На конец периода

    Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев

    Производственные запасы

    Незавершенное производство

    Расходы будущих периодов

    Налоги на добавленную стоимость по приобретенным ценностям

     

     

     


     

    8520

     

    8096

     


     

    26 

     

     

     


    11190

     

     

    8166

     

    6

     

    439 

    <

     

     

     


    11190

     

     

    8166

     

    6

     

    439 

     

     

     


    29086

     

     

    12553

     

    7

     

    893 

     

     

     


    29086

     

     

    12553

     

    7

     

    893 

     

     

     


    44190

     

     

    20990

     

    31

     

    998 

    Итого по третьей группе 

    16642 

    19801 

    19801

    42539 

    42539 

    66209 

    Основные средства

    Нематериальные активы

    Долгосрочные финансовые вложения

    Незавершенное строительство

    Прочие оборотные активы

    31413


     

    208

    1288

    617 

    29310


     

    208

    1358 

    29310


     

    208

    1358 

    30096

    28

     

    208

    1343 

    30096

    28

     

    208

    1343 

    31503

    6

     

    1365

    3624 

    Итого по четвертой группе 

    33526 

    30876 

    30876 

    31675 

    31675 

    36498 

    Всего 

    63832 

    78934 

    78934 

    104319 

    104319 

    160301 

     

    Сгруппируем пассив баланса исследуемого предприятия

     

    Таблица 2.7– Группировка текущих пассивов по степени ликвидности

     

     

    Текущие пассивы 

    2001 год

    2002 год 

    2003 год 

    На начало года

    На конец периода

    На начало года

    На конец периода

    На начало года

    На конец периода 

    Кредиторская задолженность

    21684 

    36601 

    36601 

    47145 

    47145 

    61927 

    Итого по первой группе 

    21684 

    36601 

    36601 

    47145 

    47145 

    61927 

    Краткосрочные кредиты банка

     

     

     

     

     

     

     

    2000 

     

    2000 

     

    8822 

    Итого по второй группе 

     

     

     

    2000 

    2000 

    8822 

    Долгосрочные кредиты банка 

     

     

     

     

     

    16000 

    Итого по третьей группе 

     

     

     

     

     

    16000 

    Собственный капитал 

    42148 

    42333 

    42333 

    56067 

    56067 

    73552 

    Итого по четвертой группе

    63832 

    78934 

    78934 

    105212 

    105212 

    73552 

     

    2001 год 

    2002 год 

    2003 год 

    А1<П1

    А1<П1

    А1<П1

    А2>П2

    А2>П2

    А2>П2

    А3>П3;

    А3>П3;

    А3>П3;

    А4<П4

    А4<П4

    А4<П4

    Баланс предприятия не считается абсолютно ликвидным.

    Коэффициент текущей ликвидности (коэффициент покрытия долгов)

    2001 год 

    2002 год 

    2003 год 

    Ктн = 2,91

    Ктн =2,14

    Ктн = 2,05

    Ктк = 2,14

    Ктк = 2,12

    Ктк = 2,25

    Этот коэффициент показывает отношение всей суммы текущих активов, включая запасы и незавершенное производство к общей сумме краткосрочных обязательств. Он показывает степень, в которой текущие активы покрывают текущие пассивы. Превышение текущих активов над текущими пассивами обеспечивает резервный запас для компенсации убытков, которые может понести предприятие при размещении и ликвидации всех текущих активов, кроме наличности. Чем больше величина этого запаса, тем больше уверенности кредиторов, что долги будут погашены.

    Удовлетворяет обычно значение коэффициент больше 2. На анализируемом предприятии этот коэффициент на протяжении рассматриваемых трех лет больше 2.

    Коэффициент быстрой ликвидности – отношение ликвидных средств первых двух групп к общей сумме краткосрочных долгов предприятия.

    2001 год 

    2002 год 

    2003 год 

    Кбн = 0,63

    К бн = 0,77

    К бн = 0,65

    Кбк = 0,77

    Кбк = 0,063

    Кбк= 0,81

    Удовлетворяет обычно соотношение в пределах 0,7 ÷ 1,0.

    И, наконец, коэффициент абсолютной ликвидности (норма денежных резервов). Он определяется отношением ликвидных средств первой группы по всей сумме краткосрочных долгов предприятия.

    2001 год 

    2002 год 

    2003 год 

    Кан = 0,01

    Кан = 0,02

    Кан = 0,02

    Как = 0,02

    Как = 0,02

    Как = 0,0002

    Чем выше его величина, тем больше гарантия погашения долгов, так как для этой группы активов практически нет опасности потери стоимости в случае ликвидации предприятия. В анализируемом примере, коэффициент абсолютной ликвидности очень низкий, следовательно, существует опасность непогашения долгов в случае ликвидации.

    Основываясь на проведенных выше расчетов финансовых показателей деятельности организации составим таблицу, в которую сведем основные показатели, характеризующие финансовую устойчивость и платежеспособность организации.

     

    Таблица 2.8– Показатели, характеризующие финансовую устойчивость и платежеспособность организации (на конец года)

     

    Наименование

    показателя

     

    31.12.01 

     

    31.12.02 

     

    31.12.03

    2003 г к  

    2001 г

    % 

    2002 г

    %

    Собственный капитал, тыс.руб.

    63882

    78934

    108219

    1,169

    137,1

    в том числе оборотные средства

    30923

    48058

    73537

    237,8

    153,0

    Заемные средства

    36601

    49145

    86749

    237,0

    176,5

    в том числе кредиторская задолженность

    36601

    47145

    61937

    169,2

    131,4

    Коэффициент текущей ликвидности

    2,14

    2,12

    2,25

    105,1

    106,1

    Коэффициент быстрой ликвидности

    0,77

    0,63

    0,81

    105,2

    128,6

    Коэффициент абсолютной ликвидности

    0,02

    0,02

    0,0002

    100

    1

    Коэффициент капитализации

    0,865

    0,877

    0,962

    111,2

    109,7

    Коэффициент обеспеченности собственными источниками

    0,238

    0,332

    0,299

    125,6

    90,1

    Коэффициент финансовой независимости

    0,536

    0,533

    0,459

    85,6

    86,1

    Коэффициент финансирования

    1,157

    1,141

    1,040

    98,6

    91,1

    Коэффициент финансовой устойчивости

    0,536

    0,533

    0,459

    85,6

    86,1

     

     

    Проанализировав показатели, характеризующие финансовую устойчивость и платежеспособность ОАО «Краснодарсельмаш» можно сделать вывод о том, что финансовая устойчивость и платежеспособность предприятия из года в год увеличивается. При этом предприятие привлекает заемные средства, которые непосредственно вкладываются в производство и повышают общую эффективность производства.

     

     

     

     

    3. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА ЗАТРАТ И ВЫХОДА ПРОДУКЦИИ В СИСТЕМЕ «СТАНДАРТ-КОСТ»

     

    3.1. Нормирование и контроль прямых одноэлементных затрат

     

    Нормирование прямых затрат сырья, материалов и полуфабрикатов производится на единицу продукции по составным ее частям и операциям (процессам) обработки. Нормативы дифференцируются по видам материальных затрат и должны исходить из наиболее рациональной организации снабжения, материального хозяйства и производственного процесса применительно к реальным условиям конкретного предприятия и его подразделений. Нормирование заключается прежде всего в установлении величины расхода на изделие или вид работ, зависящей от специфики продукции и характера используемого сырья, материалов и полуфабрикатов. Поэтому расчеты норм обычно выполняют конструкторские, технологические и производственные службы, которые широко используют техническую и технологическую документацию, чертежи, рецептуры и т.п.

    Нормирование и контроль затрат материалов

    Промышленные изделия и технологические процессы их изготовления чрезвычайно разнообразны, поэтому нельзя дать какой-то общей схемы нормирования прямых материальных затрат, одинаково пригодной для всех производств. Вместе с тем при расчете нормативов имеются и определенные общие закономерности:

    – в большинстве случаев при нормировании прямых затрат сырья, материалов и полуфабрикатов исходят из чистого (нетто) количества расхода на единицу продукции или выполняемого объема работ. Оно определяется исходя из технических характеристик изготавливаемой продукции, ее состава и формы. Для изделий, состоящих из деталей, узлов и других законченных элементов, нормирование ведется в разрезе этих элементов и по изделию в целом. В большинстве случае величина нетто-расхода материалов может быть выражена математической зависимостью как произведение объема заготовки, детали, изделия на удельный вес материала, из которого они изготовлены;

    – почти во всех технологических процессах обработки сырья и материалов имеют место потери и отходы. Второй этап нормирования прямых материальных затрат заключается в установлении нормативной величины потерь и отходов по каждому виду сырья и материалов & разрезе носителей затрат, т.е. калькуляционных объектов.

    Нормирование отходов должно производиться на основе детального и точного анализа различных операций технологического процесса, характера используемого сырья и материалов, их габаритов и технических характеристик. На практике часто количество устанавливается опытно-статистическим путем как среднеарифметическая величина из отчетных данных за ряд предыдущих периодов. При этом отходы не подразделяются на рациональные и нерациональные и тем самым ослабляется жесткость норм, их техническая обоснованность.

    Величина отходов производства свидетельствует о совершенстве его технологии. Высокий коэффициент использования материальных ресурсов возможен только там, где их обработка или переработка ведется с минимальными технологическими припусками, используется современное оборудование, оснастка и методы контроля. Нормирование отходов должно основываться на технических расчетах, исключающих всякую неэкономичность в методах технологии обработки сырья и материалов.

    Как правило, в норматив затрат включаются отходы и потери материалов, обусловленные технологическим процессом, например, заусенцы (облом) при изготовлении заготовок методом горячей штамповки, стружка при механической обработке, обрезь при раскрое и т.п. Одними из слагаемых норм должны быть безвозвратные отходы: угар, распыл, улетучивание и т.п.

    Спорным является вопрос о включении в нормы затрат сырья и материалов отходов, возникающих по причинам, не зависящим от предприятия, в частности из-за предусмотренных стандартами излишних допусков и некратности используемых материалов.

    Авторы большинства работ по стандарт-косту считают, что эти отходы не должны предусматриваться нормами, а выявляться и учитываться как отклонения. Другие специалисты полагают, что отходы материала по причинам, не зависящим от предприятия, должны входить составной частью в нормативы материальных затрат.

    На практике решение данного вопроса зависит от того, каков характер использования расчетных нормативов на предприятии. Если нормы используются только в качестве основы для исчисления фактической себестоимости продукции через выявление и учет отклонений, нет принципиальной разницы в том, входят ли вышеуказанные отходы в состав норм или учитываются как отклонения по не зависящим от предприятия причинам. Однако если нормы затрат сырья и материалов используются для расчета их потребности по предприятию, его цехам и участкам, тогда должны нормироваться и отходы из-за несовершенства действующих стандартов на материалы. Во всех случаях в нормы не включаются потери материалов при транспортировке (кроме естественной убыли), из-за неудовлетворительного хранения, возможной замены другими видами, брака в производстве и т.п. Не предусматриваются при расчете норм на единицу продукции и материалы, расходуемые на наладку оборудования, на испытания, рационализацию производства и охрану труда.

    Сумма нетто-количества прямого расхода сырья и материалов и отходов представляет собой брутто-величину материальных затрат по норме или фактически:

    121713 2120 2 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства (1)

    где rб, rн
    — количество (брутто и нетто расходы) сырья и материалов;

    d1, d2, dn — количество отходов на операциях 1, 2 … n.

    Обозначим нормируемое брутто-количество материала m как rm, а нетто количество — r, нормируемые отходы по операциям j (j = 1, 2 … n) как djn. Тогда общее количество необходимого материала можно исчислить по формуле


    121713 2120 3 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства (2)

    Стоимостное выражение прямых брутто-затрат сырья, материалов и полуфабрикатов Sm при цене на данный материал qm
    представим в виде:

    Sm =rm *qm
    (3)

    Степень дифференциации норм расхода материалов по возможности должна быть максимальной. Только в этом случае может быть организован действенный контроль за издержками производства.

    Контроль затрат сырья и основных материалов на единицу продукции основан на выявлении отклонений фактических расходов от предусмотренных по нормативу. При этом действующие нормы затрат группируются по местам издержек или сферам ответственности, иначе контроль теряет всякий смысл. Выявление отклонений может производиться за смену, сутки, рабочую неделю или декаду. Чем короче период, за который рассчитываются отклонения, тем оперативнее эти данные могут использоваться для принятия решений по управлению.

    Отклонения от норм по сырью и материалам представляют собой отступления от установленных нормативов при использовании материальных ресурсов в производстве. Они возникают в результате замены одного вида материалов другим, из-за неправильного раскроя материалов, потерь в производстве и т.п.

    Выявление отклонений позволяет осуществлять последующий контроль за использованием материалов в производстве. Предварительный контроль осуществляется при оформлении первичной документации на сверхнормативный расход, а последующий — при выявлении отклонений в процессе использования сырья и материалов расчетно-аналитическими методами.

    Отклонения в расходе сырья и материалов должны определяться практически по каждому месту формирования материальных затрат.

    Величина отклонений по затратам материальных ресурсов зависит от многих производственных и внепроизводственных факторов. Для их анализа могут быть использованы некоторые экономико-математические методы, основанные на рассмотренных ранее теоретических предпосылках контроля прямых затрат на производство.

    Пусть для какого-то места затрат, где изготовляется один вид продукции, расходуется одна разновидность материала. Обозначим количество выпущенной продукции через хi, тогда нормативные прямые затраты сырья и материалов составят:

    121713 2120 4 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства
    (3)

    Фактический расход сырья и материалов при наличии изменяющихся остатков незавершенного производства представим в виде;

    121713 2120 5 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства
    (4)

    где Оа, П, Ос
    — остаток на начало, поступление и остаток материалов на конец отчетного периода; р — цена материала.

    Обозначим общую величину отклонений за определенный период по затратам сырья и материалов как DS, тогда:

    DS = Sф-Sн. (5)

    Если для изготовления одного вида продукта используются многие разновидности сырья и материалов, для их количества n, общая сумма отклонений составит:

    121713 2120 6 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства (6)

    В наиболее сложном варианте многие виды сырья и материалов используются для изготовления различного ассортимента продукции. Обозначим число разновидностей продукции n, число однородных носителей затрат хi, тогда для определения нормативных затрат на производство продукта т можно использовать формулу

    121713 2120 7 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства (7)

    Отклонения в затратах прямых материалов будут равны:

    121713 2120 8 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства
    (8)

    Для выявления слагаемых величины отклонений используют методы аналитических расчетов по данным инвентаризации. При этом во всех случаях влияние отклонений по ценностному фактору исключается за счет применения единых учетных цен при расчете нормативов и оценке фактических затрат.

    Инвентарный метод выявления отклонений основан на данных инвентаризации остатков неизрасходованных материалов, находящихся на рабочих местах. Фактический расход материалов при этом равен входящему остатку плюс поступление с центрального склада и минус остатки материалов в цеховой кладовой и на рабочих местах на конец месяца. Расход по нормативу определяется умножением числа годных деталей (заготовок) и неисправимого брака на норму расхода материалов. Общая величина отклонений равна разности между фактическими затратами и предусмотренными по нормативу Этот метод требует, чтобы инвентаризация материальных ценностей в цеховых кладовых и на рабочих местах производилась, по меньшей мере, ежемесячно. Наиболее целесообразно проводить ее ежесменно, ежедневно или ежедекадно. Чем меньше периодичность инвентаризаций, тем точнее и, главное, оперативнее будут получены данные об отклонениях от норм.

    Если незавершенное производство ежемесячно не инвентаризуется, затраты и отклонения определяются по данным оперативного учета. В планово-диспетчерских бюро цеха ведутся специальные ведомости, в которые из нормативных калькуляций проставляются нормы расхода сырья и материалов на детали, узлы и полуфабрикаты. Количество деталей, выработанных за смену, декаду или месяц, берется по данным оперативного учета. На основании этих данных определяется расход материалов по нормам, а при сопоставлении его с фактическими затратами выявляется общая сумма отклонений.

    Отклонения по использованию материалов в производстве определяют после изолирования влияния замены материала или его некондиционности. Величина этого влияния учитывается по данным сигнальной документации. Оставшаяся сумма представляет собой отклонения в уровне потребления сырья и материалов. Если исключить из нее нормативную величину отходов, получим отклонения по зависящим от исполнителя факторам: брак в производстве, рациональное или нерациональное использование материала, потери деталей и др. Недостатком инвентарного метода в стандарт-косте является обезлиенность отклонений. Они оказываются слитыми воедино, и для установления основных причин, повлиявших на величину отклонений, необходимо прибегнуть к специальным аналитическим расчетам.

    По своему содержанию инвентарный метод правильнее считать расчетно-сопоставляющим. Расчет отклонений может быть предварительным, когда он осуществляется до начала технологического процесса, и последующим, когда величина отклонений исчисляется по результатам производства. Сфера использования расчетно-сопоставляющего метода выявления отклонений весьма многообразна. Например, на предприятиях химической, текстильной, пищевой промышленности, в производствах строительных материалов преобладают отклонения вследствие изменения качества сырья и технологических режимов его обработки. При изменении структуры потребляемых материалов возникают отклонения по количеству и цене расходуемых ресурсов. В швейной, трикотажной, меховой промышленности имеют место отклонения за счет сдвигов в фасонах и ассортименте изделий, изменения соотношения затрат по запуску и выпуску, несоблюдения шкалы размеров и ростов и т.д., на машиностроительных заводах — отклонения, вызванные несоответствием оборудования, изменением серийности производства. Все эти и многие другие виды отклонений могут быть выявлены только расчетно-сопоставляющим методом.

    В общем виде все многообразие отклонений от норм материальных затрат в стандарт-косте можно объединить в 3 основные группы.

    1. Отклонения по количеству и стоимости сырья и материалов, вызванные изменением предусмотренной нормативами номенклатуры материальных затрат. При этом используемые виды сырья и материалов, как правило, отличающиеся от нормативных повышенным или пониженным содержанием полезного вещества, влажности, прочности, т.е. физическими и химическими свойствами, а по ряду разновидностей материалов (металлопрокат, текстиль, кожа и т.п.) и габаритами, вызывают дополнительные затраты на обработку и увеличение количества отходов. Такого рода отклонения могут быть выявлены с помощью специальной документации. Если к концу отчетного периода материал используется не полностью, выявленные отклонения необходимо скорректировать на фактическое потребление сырья и материалов. Отклонения, обусловленные заменой сырья и материалов, являются следствием недостатков в материально-техническом снабжении и потому должны рассматриваться как фактор, непосредственно не зависящий от производственных мест и центров затрат.

    2. Отклонения, вызванные изменением структуры материальных затрат. Такого рода отклонения имеют место в производствах, потребляющих сырье и основные материалы в виде смесей определенного содержания. Фактический состав смесей может отличаться от предусмотренного нормативами или рецептурами с изменением или без изменения качества продукции. Общая сумма отклонений зависит от количественного и ценностного факторов и выявляется путем сравнения фактического состава материальных затрат с предусмотренным по рецептуре.

    Для более детального изучения выявленных отклонений необходимо провести анализ по каждому слагаемому состава затрат сырья и материалов и смеси. Как правило, отклонения, вызванные изменением структуры материальных затрат в смеси, не зависят от производственных мест и центров затрат.

    3. Отклонения из-за нерационального использования сырья и материалов на рабочем месте вызывают брак продукции, потери сырья, материалов и полуфабрикатов в производстве, сверхнормативные отходы. Величина потерь от брака определяется по данным соответствующей документации прямым умножением нормативов на количество забракованных полуфабрикатов и изделий. Поскольку затраты сырья и материалов по нормам состоят из нетто-расхода и нормируемой величины отходов, сопоставляя фактическую и нормативную величину отходов, можно определить степень экономичности использования материала. Она зависит от характера применяемого оборудования, его технического состояния, вида сырья, материалов и заготовок, квалификации рабочего, его отношения к делу и т.п. Этот вид отклонений в стандарт-косте считают зависящим от производственных центров издержек и конкретных рабочих мест.

    Аналогично сырью и основным материалам нормируют расход вспомогательных материалов, топлива и энергии, непосредственно связанных с изготовлением продукции. Однако ввиду значительно меньшего удельного веса затрат вспомогательных материалов в себестоимости продукции при их нормировании в большинстве случаев не принимают во внимание величину отходов, а отклонения от норм выявляют один раз в месяц в общей сумме по цеху и предприятию. Отклонения от норм расходов топлива и энергии на технологические цели определяют путем сопоставления фактических затрат (по показаниям соответствующих измерительных приборов и устройств) с расходом по норме на фактический выпуск изделий и услуг.

     

    3.2. Нормирование и контроль комплексных расходов

     

    Общим для комплексных затрат признаком является обобщение в каждой из этих статей различных по экономическому содержанию, структуре и назначению издержек. Все это обусловливает специфику в нормировании уровня комплексных затрат и методов выявления отклонений их фактической величины от предусмотренной по нормативу.

    В настоящее время на большинстве предприятий комплексные расходы планируют по отдельным статьям соответствующей сметы на основе норм расхода материалов, топлива, энергии, нормативов затрат труда вспомогательных рабочих, штатных расписаний персонала управления цехами и предприятием и других экономически обоснованных нормативов. Так, для расходов на содержание и эксплуатацию оборудования исходными данными при нормировании являются планируемый состав технологического оборудования и транспортных средств, инструментов и приспособлений по однородным группам, производственная программа цеха на год с распределением запуска и выпуска продукции по отчетным периодам, расчет загрузки технологического оборудования цеха в машино-станко-часах, исходя из норм его использования и планируемого объема производства, нормы расхода по плановым ценам и тарифам всех видов вспомогательных материалов, двигательной энергии и других затрат в расчете на машино-станко-час работы технологического оборудования по однородным группам, нормативов обслуживания и ремонта станков, машин, транспортных средств вспомогательными рабочими, их тарифные ставки и разряды, нормы амортизационных отчислений на отдельные виды оборудования с учетом поправочных коэффициентов на режим работы и особые условия использования, расчеты распределения услуг основных и вспомогательных цехов в натуральном и стоимостном выражении, относимых на затраты по содержанию и эксплуатации оборудования.

    Для составления сметы общепроизводственных и общехозяйственных расходов необходимы дополнительные сведения о планируемом составе объектов зданий, сооружений, ценного хозяйственного инструмента и инвентаря, используемых для цеховых и общезаводских целей, а также о величине амортизационных отчислений по ним, нормах расходов вспомогательных материалов и малоценных предметов, электроэнергии, топлива, газа, пара, воды для хозяйственных нужд, об объеме текущего ремонта и профилактического осмотра основных средств цехового и общезаводского назначения, сметы расходов на опыты, исследования, содержание соответствующих служб, лабораторий и отделов, на рационализацию и изобретательство, охрану труда и технику безопасности, на содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны.

    Расходы на подготовку и освоение производства нормируют на каждый вид новой продукции, агрегат, производство или цех исходя из перечня и объема вводимых в эксплуатацию объектов и состава пусковых работ по способам их осуществления (подрядным или хозяйственным), спецификаций потребности сырья, материалов, полуфабрикатов, топлива, энергии в соответствии с нормами потребления на планируемый объем работ, расчета численности рабочих (по профессиям и разрядам) и инженерно-технического персонала, обеспечивающего подготовку технической и сметной документации, обучение и инструктаж рабочих и выполнение пусковых работ, данных о стоимости основных средств, участвующих в комплексном опробовании нового производства, и норм их амортизации, расчета потребности в транспортных средствах, используемых в процессе освоения производства, тарифов на услуги и договорной стоимости работ, выполняемых сторонними организациями по приемке и отладке специального оборудования, и т.п.

    Затраты по комплексной статье прочих производственных расходов нормируют по данным расчетов затрат на стандартизацию, сертификацию, расходов по обеспечению нормальной эксплуатации изделий у потребителей и на гарантийный ремонт продукции в пределах установленного срока.

    В отраслях и производствах, где нормируют потери от брака, их величина устанавливается исходя из объема выпуска продукции и средних фактических данных о потерях от брака в прошлые отчетные периоды с учетом заданного процента снижения этих потерь в планируемом периоде.

    Величину коммерческих внепроизводственных расходов определяют исходя из договоров поставки готовой продукции потребителям и условий ее реализации. При этом смета транспортных расходов составляется с учетом ее франкирования, а затраты на тару и упаковку исчисляют по видам изделий на основе соответствующих норм.

    По разным исходным данным и базам в стандарт-косте планируют и нормируют расходы на внутризаводское перемещение сырья, материалов, полуфабрикатов и продукции, затрата на текущий ремонт и содержание основных средств, горно-подготовительные работы и другие комплексные расходы.

    Общим является предварительное исчисление этих расходов в разрезе соответствующих элементов издержек (материалы, заработная плата, амортизация и т.д.). В большинстве случаев в их составе самостоятельной статьей обособляются комплексные затраты на внутризаводские услуги других мест расходов.

    Изучение практики определения величины комплексных затрат на российских предприятиях показывает, что, к сожалению, значительная их часть планируется без достаточно обоснованной нормативной базы, без детальных расчетов, исходя из фактического уровня расходов за прошлый отчетный период и произвольной корректировки его на изменение объема производства или реализации продукции. В результате уже в процессе нормирования и планирования комплексных издержек создаются резервы для покрытия непроизводительных расходов и потерь.

    В условиях применения стандарт-коста, когда прямые расходы на изготовление продукции подлежат строгому нормированию, скрыть резервы снижения затрат в процессе нормирования практически невозможно: они наглядны и обозримы. Иное дело комплексные затраты — здесь критерии определения плановой величины расходов во многом условны, зависимости их от объема производства неопределенны и неустойчивы, методология нормирования в деталях не разработана. Большая номенклатура слагаемых комплексных расходов, сложный состав большинства из них затрудняют детальные расчеты их величины по нормативу, делают их весьма трудоемкими даже при использовании персональных компьютеров.

     

    3.3 Учет затрат на производство и выход продукции

     

    В наиболее общем виде комплексные расходы состоят из затрат на вспомогательные материалы, топливо и энергию, заработную плату с отчислениями вспомогательных и обслуживающих рабочих и управленческого персонала цехов и заводоуправления, амортизацию оборудования и других основных средств, расходов на их содержание и текущий ремонт, части калькуляционных и административно-управленческих издержек.

    Затраты вспомогательных материалов, топлива и энергии, не относимые прямо на себестоимость изделий и услуг, легче всего поддаются нормированию и учету по местам возникновения, поскольку они количественно и качественно обособлены. Деление их на постоянную и переменную части производится в зависимости от вида материальных и энергетических ресурсов и характера их использования в производстве. Так, затраты на смазочные и обтирочные материалы в основном постоянны, поскольку их величина определяется равномерным во времени режимом ухода за оборудованием, расход охлаждающих эмульсий пропорционален объему производства, затраты топлива на производство энергии прямо зависят от ее количества. Учет фактического расхода вспомогательных материалов ведется по данным первичной документации, в которой указывается код, шифр или наименование места затрат.

    При нормировании расхода энергии по цехам и участкам вначале определяют мощность потребляемых установок в киловатт-часах и других единицах измерения по их видам, а затем умножают на нормативный коэффициент спроса, под которым понимается отношение между максимальной мощностью, потребляемой абонентами, и их присоединенной мощностью. Вариатор этих расходов можно определить по поведению затрат энергии на производственные и хозяйственные нужды в нормируемый период.

    Определенную трудность представляет нормирование и учет затрат на инструменты и приспособления, поскольку они весьма разнообразны по виду, стоимости и назначению. Для лучшей обозримости в процессе контроля их целесообразно объединить в укрупненные группы:

    инструмент для ручного и машинного исполнения технологических рабочих операций; измерительный инструмент; универсальные приспособления для станков и машин; спецоснастка. Последняя разновидность издержек на технологическое оснащение нормируется в расчете на единицу продукции и в состав комплексных расходов, как правило, не включается.

     

    Расчленение этих расходов на постоянные и переменные зависит от соотношения удельных весов инструментов, износ по которым исчисляется в зависимости от выпущенной продукции, от времени эксплуатации и количества выпущенной продукции.

    По приспособлениям собственного производства и покупной оснастке нормирование затрат значительно сложнее, поскольку их величина зависит от различных факторов: качества обрабатываемых материалов, технологических методов, интенсивности обработки и т.п. Норматив затрат по машинным приспособлениям необходимо определить по каждому их виду. Если в эксплуатации находится большое количество универсальных приспособлений (например, в машиностроении) и нет возможности рассчитать износ по каждому из них, целесообразно исчислить его среднюю величину по видам оборудования (токарное, сверлильное, фрезерное и т.п.), сгруппированного в зависимости от мощности двигателя. В итоге нормативная величина расходов на погашение износа приспособлений устанавливается на один машино-час работы оборудования соответствующей мощности.

    Фактические затраты на возмещение износа инструментов, приспособлений и других предметов определяют исходя из их количества, отпущенного в эксплуатацию, и действующей системы отнесения Износа на себестоимость продукции данного отчетного периода.

    Величина норматива заработной платы рабочих и отчислений на социальное страхование в расходах на содержание и эксплуатацию оборудования зависит главным образом от численности и квалификационного состава соответствующего персонала (наладчиков, шорников, электромонтеров, слесарей и других вспомогательных рабочих). Она определяется исходя из характера и объема работ по содержанию оборудования (включая текущий ремонт) и внутризаводскому перемещению грузов, норм обслуживания станков, машин, автоматических и поточных линий, организации их текущего ремонта, производительности транспортных средств и т.п. Вариатор этих издержек можно рассчитать по видам оплаты на основе анализа данных за прошлые отчетные периоды или в целом исходя из соотношения расходов на оплату отдельных работ по содержанию и текущему ремонту оборудования (которые в принципе являются постоянными) к заработной плате на внутризаводское перемещение грузов.

    Учет фактических затрат на оплату вспомогательных рабочих и выявление отклонений осуществляются по местам издержек (соответствующим службам цехов или предприятия) и категориям работающих. Аналогично нормируются и учитываются затраты на оплату труда рабочих, включаемые в цеховые и общезаводские расходы.

    При нормировании издержек по заработной плате сотрудников служб, отделов, бюро цехов и заводоуправления исходят из количества должностей по штатному расписанию и другим нормативным документам и их месячного оклада с учетом доплат, включаемых в фонд заработной платы. Одновременно необходимо установить, в какой степени деятельность того или иного подразделения управления может быть отнесена на другие места издержек, в особенности непосредственно связанные с выпуском продукции. Как правило, расходы на оплату труда управленческого персонала не зависят от объема производства, но при организации премирования управленческого персонала в зависимости от величины перевыполнения плана по выпуску и продаже полуфабрикатов и продукции часть таких расходов может оказаться пропорциональной. В этом случае вариатор целесообразно определять исходя из соотношения переменной части нормируемых расходов к их общей величине.

    Нормирование комплексных затрат, входящих в состав расходов по обслуживанию производства и управления (стоимость услуг других цехов и сторонних предприятий), целесообразно осуществлять по их совокупности. Величина и степень переменности таких затрат определяется расчетным путем исходя из норм потребления на выпуск продукции или по данным прошлых отчетных периодов.

    Особое внимание в процессе контроля издержек предприятия должно быть уделено комплексным статьям административно-управленческих расходов, таких как затраты на служебные командировки и перемещения, содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны, зданий заводоуправления и легкового транспорта, почтово-телеграфные и телефонные расходы и т.п. Их норматив большей частью устанавливается в расчете на год с разбивкой по кварталам, на затраты текущего месяца приходится 1/12 годовой суммы.

    Фактическая величина расходов на управление отражается в учетных регистрах в помесячном разрезе. По ряду затрат (например, на подписку газет, журналов и другой периодической печати, на текущий ремонт основных фондов цехового и общезаводского назначения) на издержки производства данного месяца относится нормативная величина, а окончательная сумма расходов определяется в конце года.

    Для того чтобы непосредственно по данным учета осуществлять контроль за расходами на содержание функциональных отделов и служб заводоуправления, соответствующие затраты целесообразно нормировать и учитывать по каждому из них. Норматив издержек может быть исчислен исходя из данных за прошлые отчетные периоды (например, по налогам и сборам, почтово-телеграфным, канцелярским расходам) или расчетным путем (например, по затратам на содержание всех видов охраны).

    Если к обшей сумме комплексных расходов отделов и служб прибавить затраты по элементам (вспомогательные и прочие материалы, основная и дополнительная заработная плата с отчислениями на социальное страхование, амортизация), величина отклонений общей суммы издержек от норматива может использоваться для оценки экономичности деятельности подразделений заводоуправления. При необходимости детализацию учета затрат по отделам и службам можно уменьшить или увеличить за счет объединения соответствующих подразделений по подчиненности (непосредственно директору предприятия, главному инженеру, главному экономисту, заместителю директора по общим вопросам, помощникам директора по кадрам и быту) или путем нормирования и учета расходов по более мелким подразделениям (бюро, лабораториям и т.п.), выделения административно-управленческих затрат в составе цеховых расходов.

    Заслуживает внимание, особенно для производственных объединений, опыт организации учета затрат на управление по функциональному признаку, практикуемой на ряде зарубежных фирм. Чаще всего нормирование и учет расходов на управление ведут со следующим подразделением: общее административное руководство, общее техническое руководство на уровне цехов, купля, продажа, кадры, реклама и т.д. В результате затраты различных по характеру подразделений, часто территориально удаленных друг от друга, объединяются в зависимости от их принадлежности к этапам формирования себестоимости продукции объединения. При этом создаются возможности для более точной и менее трудоемкой группировки комплексных издержек по степени их переменности. Однако применительно к нашим условиям это потребует значительного перераспределения функции управленческих подразделений, существенного изменения состава и перестройки системы учета затрат на обслуживание производства и управление.

    Большое значение для контроля расходов на управление могло бы иметь составление смет затрат на содержание ныне существующих отделов и служб заводоуправления и выявление на их базе отклонений от нормативов.

    Сметы могут быть составлены по затратам отдела труда и заработной платы, отдела подготовки производства, планового отдела и т.д. Вариатор издержек можно исчислить не только по совокупности затрат, но и по каждой статье в отдельности. Это значительно расширяет возможности выявления отклонений от нормативов и последующего их анализа.

    Отличительная особенность расходов по управлению состоит в отсутствии возможности соизмерять их с объемом деятельности служб и отделов и количеством выпущенной продукции. Поэтому отклонения, исчисленные на базе расчетных вариаторов, целесообразно использовать лишь для контроля величины расходов по управлению, но не для калькулирования себестоимости единицы изделий и услуг. Для устранения этого недостатка следует определять среднюю ставку калькуляционных затрат каждого подразделения заводоуправления на основе базы распределения соответствующих косвенных расходов. Определенная условность такого расчета очевидна: калькуляционные ставки получаются в значительной степени усредненными, исчисленными по одной базе, хотя зависимости расходов на управление многообразны и многофакторны. Сам расчет требует большого числа исходных данных и довольно трудоемок. В нем и нет необходимости, если рассматривать определение отклонения по отделам и службам как условие контроля расходов на управление, а отнесение их на себестоимость изделий и услуг осуществлять в фактических суммах данного отчетного периода, учтенных традиционными методами.

    Рассмотрим формирование нормативов издержек по отдельным местам затрат основного производства применительно к участку револьверных станков цеха ОАО «Краснодарсельмаш».

    Вариатор общей суммы затрат:

    3672 : 4056 – 100 = 90,5.

    В составе сметы затрат участка предусмотрены в основном все зависящие от его деятельности элементные и комплексное расходы. Этим обеспечивается исчисление трансфертной себестоимости работы данного подразделения и ее связь с общей системой учета затрат по местам издержек. Базой для нормирования расходов на оплату труда служит норматив времени, необходимого для выполнения производственной программы участком, устанавливаемый по категориям работающих. Деление затрат по заработной плате обслуживающих рабочих на постоянные и переменные осуществляют исходя из состава работ по содержанию, текущему ремонту и обслуживанию оборудования и других основных средств. Нормативную величину дополнительной заработной платы и отчислений устанавливают по соответствующим процентам к основной заработной плате. Затраты на основные материалы по данному участку не предусматривались, поскольку они не зависят от его деятельности и формируются на первых операциях обработки деталей и заготовок. Отклонения с учетом влияния на величину фактических затрат выполнения производственной программы целесообразно исчислять как по их совокупности, так и по отдельным слагаемым. В первом случае для расчета используют вариатор общей суммы затрат, а во втором — вариатор каждой статьи расходов места издержек.

     

    Таблица 3.1 – Нормативная смета затрат участка револьверных станков ОАО «Краснодарсельмаш» на январь 2003 г., руб.

     

     

    Наименование затрат


     

    База

    нор

    миро

    вания

    Расход

    по

    норме

    Норма

    тивная

    ставка

    за еди

    ницу 

     

    Затраты по нормативу

    1. Основная заработная плата токарей:


     


     


     


     


     


     

    3-й разр.

    ч

    1060

    0,49

    520


     

    520

    4-й разр.

    ч

    880

    0,56

    493


     

    493

    5-й разр.

    ч

    560

    0,65

    364


     

    364

    2. Основная заработная плата вспомогательных рабочих по:


     


     


     


     


     


     

    содержанию оборудования

    маш/ч

    180

    0,52

    94

    46

    48

    текущему ремонту

    маш/ч

    540

    0,54

    292

    112

    180

    3. Дополнительная заработная плата

    руб.


     


     

    30

    11

    19

    4. Отчисления на заработную плату

    руб.

     


     

    25

    9

    16

    5. Материальные затраты:


     


     


     


     


     


     

    вспомогательных материалов

    руб.


     


     

    8

    2

    6

    запасных частей

    руб.


     


     

    12


     

    12

    износ инструментов и приспособлений

    руб.

     


     

    18


     

    18

    6. Амортизация основных средств

    руб.


     


     

    140

    140


     

    7. Услуги других цехов и служб: электроэнергия

    сжатый воздух

     


     


     


     


     


     


     

    КВТ- Ч

    16200

    0,12

    1944

    64

    1880

    м3

    220

    0,08

    18


    18

    8. Транспортные расходы

    ч


     


     

    98


    98

    Итого


     


     


     

    4056

    384

    3672

     

    Во вспомогательных производствах, создающих продукцию (ремонтные, энергетические, лесопильные и т.п.) или имеющих конкретные измерители объема деятельности (транспортные цехи), степень переменности издержек должна устанавливаться в расчете на ее объем. В результате отклонения от нормативных затрат будут определены применительно к условиям деятельности соответствующих вспомогательных цехов и служб, а не предприятия в целом. На себестоимость основной продукции они будут отнесены пропорционально количеству потребления изделий, услуг и работ вспомогательных производств.

    Вопрос о включении в смету затрат мест издержек тех или иных расходов может решаться по-разному, в зависимости от характера использования нормативов в системе учета и калькулирования расходов по предприятию в целом. Например, затраты подразделений основного производства можно расчленить на группы, соответствующие их принадлежности к тем или иным статьям калькуляции себестоимости конечной продукции или единой номенклатуре элементов издержек.

    В результате существенно облегчится свод затрат на производство и калькулирование себестоимости изделий и услуг. Однако состав затрат по элементам и статьям калькуляции конечной продукции в большинстве случаев не соответствует особенностям отдельных мест издержек, затрудняет выявление зависимости между величиной издержек и объемом производственной деятельности.

    Большего внимания заслуживает практика, при которой расчет нормативов и выявление отклонений от них производят по максимальному количеству статей затрат, специфических для данного подразделения предприятия. Она ликвидирует отмеченные выше недостатки, усиливает контрольные функции управленческого учета производственных расходов. Однако при этом требуется разработать единую для предприятия систему перегруппировки нормативных и фактических издержек мест в затраты по объектам калькулирования, иначе они не будут увязаны друг с другом. Такая перегруппировка в условиях использования ЭВМ для обработки экономической информации не представляет серьезной проблемы, если имеется единая номенклатура шифров и обозначений издержек по местам затрат и видам продукции.

    Составление предварительной сметы коммерческих расходов по существу не отличается от разработки нормативов по затратам основного и вспомогательного производств. При этом отклонения могут выявляться по местам издержек — складам готовой продукции и отдела сбыта. Основой пересчета нормативных расходов для определения отклонений служит объем реализованной продукции. Большинство вне-производственных расходов зависят от его изменения (затраты на упаковку и транспортировку продукции до станции отправления, погрузку ее в вагоны и суда, комиссионные сборы и отчисления сбытовым организациям) и являются пропорциональными. К постоянным расходам на реализацию изделий и услуг относятся затраты на рекламу, участие в выставках и т.п.

    В основу методологии выявления отклонений для контроля комплексных затрат по местам издержек положен принцип обособления при нормировании и учете (прямым или расчетным путем) постоянных и переменных расходов. Имея данные о выполнении производственной программы по подразделениям и предприятию в целом, определяют уровень нормативных затрат на отчетный объем производства и, сопоставив их с фактическими расходами за отчетный период, выявляют величину отклонений от норм. Деление комплексных расходов на постоянные и переменные позволяет увеличить число слагаемых отклонений и обогащает их анализ.

    Общая сумма отклонений по комплексным расходам при нормировании их с учетом зависимости от объема производства складывается из отклонений вследствие изменения степени пропорциональности затрат, величины и уровня постоянных расходов, переменных издержек.

    Рассмотренные варианты расчета отклонений по переменным расходам основаны на так называемом одноступенчатом нормировании. При многоступенчатом нормировании величина затрат по нормативу определяется в зависимости от использования производственных мощностей, например, в период их освоения или при несопряженной производительности на разных участках. При этом возникают дополнительные отклонения, вызванные неполной загрузкой оборудования. Отклонения в абсолютной сумме постоянной части комплексных расходов определяют путем сопоставления каждого слагаемого затрат по нормативу и фактически. При этом может быть выявлено влияние количественного и стоимостного факторов на величину отклонений.

    С точки зрения формирования себестоимости продукции (работ, услуг) план счетов предусматривает два варианта учета затрат на производство: традиционный и маржинальный. Однако в зависимости от способа учета выпущенной продукции, сданных работ и оказанных услуг каждая из указанных схем может быть осуществлена в двух вариантах: с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и без использования этого счета. Таким образом, можно говорить о принципиальной возможности использования четырех вариантов построения учета затрат на производство.

    Традиционный вариант учета предусматривает подразделение затрат на прямые и косвенные и подсчет полной себестоимости продукции, работ, услуг. При этом варианте все прямые и косвенные расходы в конечном итоге отражаются на счете 20 «Основное производство». Прямые расходы списываются на счет 20 «Основное производство» с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др. Расходы вспомогательных производств относятся на счет 20 «Основное производство» с кредита счета 23 «Вспомогательные производства». Косвенные расходы переносятся на счет 20 «Основное производство» со счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы», потери от брака – со счета 28 «Брак в производстве».

    Суммы фактической производственной себестоимости продукции, работ, услуг переносятся с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи».

    Следует обратить внимание на то, что сумма накопленных за месяц общехозяйственных расходов при данном варианте в полном объеме списывается со счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

    Традиционный вариант учета получил в новом плане счетов дальнейшее развитие. В системный учет введена специальная синтетическая позиция, позволяющая контролировать выпуск из производства готовой продукции и формирование издержек производства. Речь идет о счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Согласно инструкции по применению плана счетов этот счет предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости.

    Применение счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» не является обязательным. Он используется «по желанию» или по мере необходимости. Основное условие включения его в схему синтетического учета — наличие и использование в практике нормативной себестоимости продукции (стандарт-кост, нормативный учет).

    Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) ведется по обычной схеме, рассмотренной выше. Однако в течение месяца фактически выпущенная и сданная на склад готовая продукция, оцененная по нормативной (плановой) себестоимости, отражается по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция». Сданные заказчикам работы и оказанные услуги регистрируются по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90 «Продажи».

    По окончании месяца выявившаяся на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» фактическая производственная себестоимость выпущенной готовой продукции, сданных работ и оказанных услуг перечисляется с этих счетов в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». В результате на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» формируется информация о выпущенной из производства продукции, сданных работах и оказанных услугах в двух оценках: по дебету – фактическая производственная себестоимость, по кредиту – нормативная (плановая) себестоимость.

    На 1-е число месяца сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» выявляется отклонение фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой). Результатом такого сопоставления может быть экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, или перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой). Сумма отклонения переносится со счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на счет 90 «Продажи»: экономия сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90 «Продажи», а перерасход списывается с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90 «Продажи» дополнительной записью.

    Таким образом, ежемесячно счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается, и сальдо на отчетную дату не имеет. Аналитический учет по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» организуется, как правило, по видам выпускаемой продукции или по структурным подразделениям организации. В целях управления в конкретной организации могут потребоваться иные аспекты группировки информации на данном счете.

    Следующий вариант учета затрат на производство предусматривает разделение затрат на условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том отчетном периоде, в котором они возникли.

    Общий подход к организации данного варианта учета заключается в следующем. Условно-переменные расходы связаны непосредственно с производственным процессом и находятся в прямой зависимости от объемов выпускаемой продукции. В общем виде они включают прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические цели, работы и услуги сторонних организаций и т. п.), прямые трудовые расходы (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), производственные косвенные расходы. Последний вид расходов можно с некоторой долей условности сравнить с общепроизводственными расходами, которые обычно относятся на счет 25 «Общепроизводственные расходы».

    В отличие от условно-переменных, условно-постоянные расходы не зависят от объемов производства. Они представляют собой совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции. За редким исключением к условно-постоянным расходам можно отнести те затраты, которые при традиционном варианте учета затрат на производство регистрируются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы».

    Прямые условно-переменные расходы собираются в бухгалтерском учете на счетах 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства». Косвенные условно-переменные расходы предварительно накапливаются на счете 25 «Общепроизводственные расходы», а затем ежемесячно переносятся на счета 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства». Условно-постоянные расходы в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 «Общехозяйственные расходы», а в части сбытовых расходов – на счете 44 «Расходы на продажу». В организациях, имеющих незначительный объем сбытовых расходов, могут оказаться целесообразными отказ от использования счета 44 «Расходы на продажу» и организация учета этих затрат на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

    Суммы фактической себестоимости продукции, законченной производством и переданной на склад, относятся со счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи».

    Условно-постоянные расходы, собранные на счетах 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», в конце каждого отчетного периода полностью списываются на результаты продажи продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 «Продажи» и кредиту счетов 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу».

    Описанный вариант, так же как и традиционная схема учета затрат на производство, может быть реализован с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». При этом записи в части учета условно-переменных расходов делаются по аналогии с описанными выше.

     

    3.4. Калькулирование фактической себестоимости готовой продукции

     

     

    Метод учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости, как правило, является традиционным и наиболее распространенным на отечественных предприятиях.

    Учет фактических затрат на производство строится на таких принципах, как: полное и документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета; учетная регистрация их в момент возникновения в процессе производства; локализация затрат по видам производств, характеру расхода, местам возникновения, объектам учета и носителям затрат; отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и калькулирования; сравнение фактических показателей с плановыми. Применение этого метода позволяет в конечном счете определить фактическую (или «историческую») себестоимость.

    Основной недостаток учета фактической себестоимости состоит в том, что этот учет почти не имеет никакой ценности в качестве орудия для устранения потерь.

    Другими недостатками учета фактической себестоимости являются:

    неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией. Данные о стоимости изделий предоставляются лишь спустя известное время по окончании периода, в течение которого выполнялся заказ;

    в отсутствие стандартов (норм) единственный способ использования бухгалтерских данных для анализа эффективности производства состоит в сопоставлении себестоимости каждой последующей операции с аналогичной предыдущей. При этом обычно трудно определить, была ли себестоимость предыдущей операции высока или нет;

    данная система не создает никаких предпосылок для четкого выявления основных факторов производства и не сосредоточивает внимание управляющих на его главных недостатках. Управляющие же не могут вникать во все производственные подробности и разбираться в соотношениях отдельных цифр;

    учет фактической себестоимости трудоемок, создает много лишней работы по регистрации хозяйственных фактов, а потому оказывается более дорогостоящим.

    Однако основной недостаток этого метода в том, что, применяя его, невозможно оперативно сигнализировать администрации о непроизводительных расходах труда и материалов, которые можно было бы устранить путем принятия экстренных мер.

    Таким образом, учет фактических затрат исключает возможность оперативного контроля за использованием ресурсов, выявления и устранения причин перерасхода и недостатков в организации производства, нарушений технологических процессов, изыскания и мобилизации внутрипроизводственных резервов. Ценностное выражение результатов производственной деятельности искажается влиянием разнообразных конъюнктурных колебаний, которые мешают точно определить в каждом конкретном случае, насколько то или иное изменение себестоимости обусловлено успешностью работы самого предприятия и его отдельных подразделений и насколько оно вызвано объективными причинами — удорожанием материалов или ростом других расходов, не зависящих от предприятия. Все это предопределяет ограниченность использования данного варианта учета для принятия управленческих решений, осуществления оперативного внутрихозяйственного бухгалтерского контроля.

    Поэтому наиболее прогрессивными оказываются варианты учета нормативных затрат, особенно в условиях рыночных отношений и конкуренции.

    4. АНАЛИЗ ОТКЛОНЕНИЙ КАК СРЕДСТВО КОНТРОЛЯ ЗАТРАТ

     

    4. 1. Выявление отклонений от стандартных затрат в управленческом учете

     

    Для более полного выявления отклонений между нормативными и фактическими комплексными расходами необходимо определять величину этих затрат по нормативу на все виды выпущенной продукции, включая готовые изделия, полуфабрикаты, запасные части, работы и услуги, выполненные на сторону, для своего капитального ремонта и капитального строительства, на межцеховые работы и услуги, на работы и услуги для своего жилищно-коммунального хозяйства и культурно-бытовых учреждений. Норматив исчисляется путем умножения количества завершенных и незавершенных изделий, полуфабрикатов, работ и т.п. на стоимостное выражение базы их распределения по объектам калькулирования (сметные ставки, рассчитанные на основе коэффициенто-машино-часов, основная заработная плата производственных рабочих без доплат по прогрессивно-премиальным системам и т.п.). Полученный результат сопоставляют с фактической величиной соответствующего слагаемого комплексных затрат и выявляют отклонения.

    На некоторых предприятиях пересчет нормативных расходов на объем производства осуществляют только по готовым изделиям, а по всем остальным слагаемым товарного выпуска и на незавершенную продукцию их пересчитывают исходя из планового процентного отношения суммы комплексных затрат по норме к нормативной основной заработной плате производственных рабочих. Незавершенное производство при этом может быть выражено в условных единицах измерения (например, в машино-комплектах).

    В итоге отклонения фактической величины комплексных производственных расходов от предусмотренной по нормативу DSk определяются по формуле

    121713 2120 9 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства (9)

     

     

    где Sкф— фактические расходы за месяц;

    121713 2120 10 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства— нормативные комплексные затраты на изделия, полуфабрикаты, запасные части, на межцеховые работы и услуги, капитальный ремонт и капитальное строительство основных средств предприятия, на брак, на работы, выполненные сторонними организациями, на прочие услуги и списания;

    121713 2120 11 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства— нормативные расходы на незавершенное производство на начало и конец отчетного периода.

    Между готовой и незавершенной продукцией отклонения фактических расходов от нормативных распределяют по среднему проценту:

    121713 2120 12 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства (8)

    где рн — процент отклонения от нормативных расходов;

    121713 2120 13 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства — отклонения в незавершенном производстве на начало месяца и общая сумма отклонений комплексных затрат за отчетный месяц;

    121713 2120 14 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства— нормативные комплексные расходы в незавершенном производстве на начало месяца и в затратах за отчетный месяц.

    Отклонения комплексных затрат в незавершенном производстве на конец месяца можно исчислить по формуле

    121713 2120 15 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства (9)

    где 121713 2120 16 Система Стандарт Кост как инструмент контроля затрат на производства— комплексные расходы по нормативам на товарный выпуск продукций, за исключением части затрат, отнесенных на брак и недостачу незавершенного производства.

    Нормативы затрат на подготовку и освоение производства и прочих производственных расходов пересчитывают на фактический товарный выпуск готовых изделий, а по внепроизводственным/расходам — на объем реализации. Нормативные затраты на внутризаводское перемещение сырья, материалов, полуфабрикатов и продукции корректируют на фактический грузооборот готовой продукции цеха.

    В составе большинства комплексных затрат имеются совокупности расходов второго порядка (например, на производство испытаний и опытов, охрану труда, текущий ремонт оборудования и других основных средств и т.п.). Для выявления отклонений по этим расходам могут разрабатываться нормативы не по каждому слагаемому издержек, а по их совокупности. Чтобы не допустить перерасхода против смет расходов по обслуживанию производства и управлению, других комплексных затрат, организуется оперативный контроль за соблюдением норм расхода вспомогательных материалов, топлива и энергии, лимитов и ставок заработной платы аппарата управления, обслуживающего и вспомогательного персонала по утвержденным штатным расписанием и нормативами.

    В общем виде комплексные расходы в текущем учете подразделяются на затраты по нормам и отклонения от норм, исходя из их планового уровня за отчетный период к базису распределения, основой которого является количество продукции и другие показатели объема деятельности цехов и предприятия в целом.

    Такая методика допускает ряд условностей. Прежде всего, она предполагает, что все слагаемые комплексных расходов пропорциональны количеству выпущенной продукции, другим производным от него показателям, а между тем эта закономерность существует далеко не во всех случаях. Многие виды затрат по отношению к объему производственной деятельности являются постоянными, прогрессирующими или дегрессирующими. Следовательно, при определении нормативной величины косвенных расходов должен приниматься во внимание характер их зависимости от объема производства, т.е. степень пропорциональности. Это вносит принципиальное изменение в методологию расчета отклонений фактической величины комплексных расходов от предусмотренных по нормативу, который широко используется в стандарт-косте.

    Коэффициент перерасчета (корректировки) норматива комплексных затрат в зависимости от изменения объема производства можно определить путем разложения их общей суммы (в целом или в разрезе слагаемых) на постоянную и переменную части и экстраполирования зависимостей, свойственных переменным издержкам в прошлые отчетные периоды, на объем производства и условия действующего периода. Одно из условий применения методов экстраполирования заключается в необходимости максимальной детализации отчетных периодов, за которые берутся соответствующие данные. Это увеличивает степень репрезентативности полученных результатов.

    Поскольку при данном методе расчета оценка переменной величины комплексных расходов производится на основе знания другой переменной (объема производственной деятельности), для расчета целесообразно использовать элементы регрессионного анализа. При простом регрессионном анализе величины зависимой и независимой переменной можно представить на двухкоординатном графике с помощью так называемой диаграммы рассеивания. При этом на оси абсцисс обозначается объем деятельности или другой показатель, влияющий на уровень нормируемых затрат, а на оси ординат — соответствующая величина издержек по видам или в совокупности.

    При использовании методов статистической экстраполяции исходят из того, что величина комплексных расходов в расчете на единицу объема производственной деятельности в базисном и планируемом периодах при неизменности условий производства в принципе не должна существенно отличаться. Расчет может производиться на базе комплексных затрат прошлых отчетных периодов по нормативу или фактически. Поскольку фактическая величина издержек более полно учитывает реальный процесс и условия их формирования, данный показатель, по нашему мнению, более предпочтителен. Однако при этом из суммы фактических расходов необходимо исключить влияние не зависящих от данного места затрат факторов (например, изменения цен и тарифов, организационной структуры управления и т.п.).

    Преимущества статистических методов нормирования состоят в методологическом упрощении сложной зависимости комплексных расходов от различных условий и факторов производства. С помощью этих методов она представляет как нечто среднее, определяемое главным образом, объемом производственной деятельности. Детальный расчет нормативной суммы комплексных затрат и пересчет их на фактический объем производства заменяется экстраполированием зависимости, существовавшей в прежние отчетные периоды, на условия и объем производства в планируемом периоде. В результате объем экономической информации и трудоемкость ее обработки уменьшается, нормирование базируется на учете фактической величины косвенных издержек и реальных тенденций ее формирования. Опыт применения статистических методов нормирования для контроля комплексных расходов за рубежом свидетельствует о достаточной его эффективности, особенно в условиях стабильного производства с устойчивой программой выпуска продукции, формами организации производства и управления.

    Необходимо, однако, еще раз подчеркнуть, что статистические методы нормирования могут обеспечить необходимую степень точности результатов расчета только при достаточной репрезентативности исходных данных. Для этого приходится прибегать к более сложным методам расщепления постоянных и переменных затрат, исчислять зависимость каждого слагаемого комплексных расходов от объема производственной деятельности, принимать во внимание величину фактических затрат за большее количество периодов. В результате повышается трудоемкость работы по нормированию, в том числе с использованием ЭВМ. Это практически сводит на нет преимущества данного метода. К тому же применение статистических методов нормирования исходит из закономерностей, свойственных прошлым затратам, сумму которых необходимо корректировать с учетом влияния независимых факторов и изменения условий производства или организационных форм управления. В итоге объем счетной работы еще более возрастает, а использование статистических методов становится экономически оправданным лишь на базе современной вычислительной техники в условиях крупных предприятий.

     

    4.2 Учет отклонений на счетах бухгалтерского учета

     

    Выпуск готовой продукции из производства означает завершение не только технологического процесса производства продукции, но и всех предусмотренных технологическим процессом процедур: контроля качества, маркировки, упаковки и т.д. вплоть до оприходования готовой продукции на склад. В бухгалтерском учете выпуск готовой продукции отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» Если организацией принят учет выпуска продукции традиционным методом (по фактической себестоимости), то дебет счета 43 корреспондирует с кредитом счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» либо 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» по фактической себестоимости произведенной продукции. В этом случае со счетов учета затрат списывается вся сумма затрат, накопленная за период (с учетом остатков на начало месяца), за исключением остатка незавершенного производства на конец месяца, расходов на брак и возвратные отходы (которые приходуются в оценке возможного использования). Движение готовой продукции за период и ее остаток на конец периода отражаются на счете 43 в оценке по фактической себестоимости.

    Другим вариантом является учет выпуска продукции нормативным методом, при котором дебет счета 43 корреспондирует с кредитом промежуточного счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» по нормативной (учетной) себестоимости, а разница между учетной и фактической себестоимостью списывается отдельным порядком. В этом случае движение готовой продукции за период и ее остаток на конец периода отражаются на счете 43 в оценке по нормативной (учетной) себестоимости.

    Для организации бухгалтерского учета затрат методом «стандарт-кост» необходимо выполнение следующей последовательности действий.

    — предварительные (до начала производственного процесса) разработка и утверждение норм основных затрат (расхода основных и вспомогательных материалов, времени обработки деталей и т.п.) и смет расходов на обслуживание производства и управление;

    — составление плановой калькуляции нормативной себестоимости каждого изделия (продукта, работы, услуги) на основе утвержденных норм затрат;

    — своевременное (в течение всего месяца) выявление отклонений фактических расходов от норм, определение влияния этих отклонений на себестоимость и причин возникновения отклонений, устранение этих причин либо соответствующая корректировка норм (без чего эффективное применение нормативного метода учета как для целей бухгалтерского учета и отчетности, так и для целей управленческого учета и оперативного управления производством невозможно);

    — учет (в течение всего месяца) фактических затрат;

    — определение фактической себестоимости выпущенной продукции как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

    Среди причин отклонения фактических затрат от норм могут быть: устаревание или некачественная подготовка самих норм; замена материалов их аналогами, требующими нестандартной предпроцессной подготовки, иных условий обработки и т.п.; оплата работ, не предусмотренных технологическим процессом и др.

    При установлении норм используются физические (количественные, натуральные) показатели, позволяющие определить расход сырья или материалов, рабочего времени, времени работы оборудования и т.п., необходимых для производства данного изделия. Эти физические нормы затем умножают на стоимость единицы данного физического измерителя (метра, тонны, часа, киловатта и т.д.) и получают стоимостные нормы. Например, умножением времени обработки детали на значение тарифной ставки рабочего определенного квалификационного уровня получают нормативное значение себестоимости по статье «Оплата труда». Если фактическое время обработки превышает норму или привлекаются рабочие более высокой квалификации, то фактические затраты на оплату труда превышают нормативные, но норма при этом корректироваться не будет.

    Составляющие накладных расходов в физических показателях нормировать трудоемко и нецелесообразно: например, весьма затруднительно определить количественную норму расхода канцелярских товаров, коммунальных услуг по содержанию офиса и т.п. В связи с этим, нормы накладных расходов даются, как правило, в денежной оценке, которая также может называться лимитом (лимиты затрат на приобретение хозинвентаря, на уборку территории и т.д.). Хотя и в части накладных расходов их важнейшие составляющие могут нормироваться в количественном значении (расход электроэнергии и др.) (Нормирование само по себе является сложнейшим видом деятельности, для которого разработаны собственные закономерности, принципы, методы и т.д. Рассмотрение порядка разработки или корректировки норм и нормативов, смет и лимитов не является предметом настоящего издания).

    Учет методом «стандарт-кост» с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или без него.

    Инструкцией по применению Плана счетов счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)2 предназначен для обобщения данных о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Учет на счете 40 должен осуществляться следующим образом:

    дебет счета 40 кредит счетов 20, 23 или 29 – на сумму фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг (по всему объему продукции данного вида, изготовленной за период);

    дебет счета 43 или 90 (Счет 90 используется в случае учета нормативным методом выпуска работ или услуг) кредит счета 40 – на сумму нормативной (плановой) себестоимости произведенной продукции, сданных работ или оказанных услуг (по всему объему продукции данного вида, изготовленной за период).

    Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на 1-е число каждого месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ или оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости (далее для краткости будем называть «отклонение»). Экономия, то есть превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется:

    дебет счета 90

    кредит счета 40 — на сумму отклонения красным;

    перерасход, то есть превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается дополнительной записью:

    дебет счета 90

    кредит счета 40 – на сумму отклонения.

    Счет 40 ежемесячно закрывается и сальдо на отчетную дату не имеет. В данном случае существенным является условие, что списание отклонения не зависит от наличия и объема операций по отгрузке и оплате продукции: сумма отклонения целиком присоединяется к себестоимости реализованной за период продукции, то есть списывается на счет 90, а не распределяется между остатком готовой продукции на конец периода и реализованной за период продукцией.

    Применение счета 40 приводит к принципиально иной оценке готовой продукции на складе (товаров отгруженных, выполненных работ или сданных заказчиком услуг): не по фактической, а по нормативной (плановой, учетной) себестоимости.

    Согласно п. 26, 28 и 65 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации:

    – при заполнении бухгалтерского баланса (форма № 1) по строке 213 «Затраты в незавершенном производстве (издержках обращения)» показываются затраты по незавершенному производству, незавершенным работам (услугам), а по строке 214 «Готовая продукция и товары для перепродажи» – затраты по нереализованной продукции. При этом незавершенное производство и нереализованная продукция отражаются в оценке, принятой организацией при формировании учетной политики. При использовании нормативного метода калькулирования готовая продукция отражается на счете 43 «Готовая продукция» и по строке 214 в оценке по нормативной (плановой) себестоимости;

    при формировании отчета о прибылях и убытках (форма № 2) по строке 020 «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» отражаются затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг (Если учетной политикой организации предусмотрен учет управленческих расходов методом директ-костинг, то в данной строке затраты показываются без учета сумм, отражаемых по статье 040 «Управленческие расходы»), относящиеся к реализованной продукции (работам, услугам).

    В случае использования метода «стандарт-кост» калькулирования и счета 40 сумма превышения фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных услуг над нормативной (плановой) их себестоимостью, списанная в соответствии с установленным порядком в дебет счета 90, также включается в данные строки 020. Если фактическая производственная себестоимость ниже нормативной (плановой) себестоимости, сумма данного отклонения, списанная в дебет счета 90 красным, уменьшает данные по строке 020.

    Аналитический учет по счетам 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция» и 45 «Товары отгруженные» ведется по видам выпускаемой продукции (работ, услуг). Аналитический учет по счету 90 «Продажи» также должен формировать информацию о продажах по отдельным видам реализуемой продукции (товаров), выполняемых работ и оказываемых услуг (в противном случае невозможно ни построение системы управленческого учета, ни правильное представление отчетной информации по сегментам — см. ПБУ 12/2000). Кроме того, аналитический учет по этому счету может вестись по регионам реализации и другим направлениям, необходимым для управления предприятием и сегментирования.

    Поскольку аналитический учет по счету 40 должен быть организован таким образом, чтобы осуществлялась взаимосвязь аналитики по счетам 20, 43 и 90, то, несмотря на отсутствие прямого указания об этом в Инструкции по применению Плана счетов, аналитический учет на счете 40 должен вестись отдельно по видам продукции

    Экономика России не стоит на месте, она динамично развивается, претерпевая изменения. Вместе с изменениями в области экономики меняется и отечественная система бухгалтерского учета. Она реформируется, ориентируясь на международные стандарты финансовой отчетности и требования современной рыночной экономики.

    Смысл системы «стандарт-кост» заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается не сущее, а должное, и обособленно отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, —учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, заработной платы и всех других расходов, связанных с изготовлением какой-либо продукции или полуфабрикатов. Причем установленные нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает, что она была установлена ошибочно.

    При установлении нормы затрат в условиях системы «стандарт-кост» осуществляется с учетом всех факторов, оказывающих на них влияние, связанных с производством и реализацией продукции. В конечном счете рассчитывается стандартная (нормативная) себестоимость. Для ее расчета все затраты, связанные с изготовлением продукции, предварительно классифицируются по статьям расходов. На практике в некоторых случаях бывает трудно определить, к какой группе относятся те или иные затраты. И тогда управляющий должен решить этот вопрос самостоятельно.

    Расчет стандартной себестоимости имеет определенный алгоритм. Так, все операции, связанные с изготовлением изделия, нумеруются. Определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие. Расходы на повременные работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку. Стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход. В качестве стандартных цен, как правило, используются рыночные. Они рассчитываются из условий франко-станция назначения.

    Самостоятельным расчетом является определение ставки распределения косвенных расходов.

    Обобщая сказанное, можно назвать три возможных метода включения косвенных расходов в стандартную себестоимость. Они предполагают использование: 1) ставки распределения на каждый станок цеха; 2) ставки, установленной для каждого цеха; 3) общей (унифицированной) ставки.

    Более точные результаты, бесспорно, дает первый метод, являющийся наиболее трудоемким. Им пользуются в тех случаях, когда требуется особая точность в расчетах стандартной себестоимости.

    В условиях системы «стандарт-кост» стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также и для всех прочих факторов, влияющих на доходность, например для объемов продаж, для коммерческих и административных расходов и т.д.

    Цель системы «стандарт-кост» — правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

    Особенностью системы «стандарт-кост» является учет стандартных издержек и отдельно — возникших отклонений фактических затрат от стандартных.

    Отдельно в бухгалтерском учете отражаются возникшие отклонения.

    При этом благоприятные отклонения записываются по кредиту счета, неблагоприятные — по дебету.

    Одно из основных преимуществ данной системы состоит в том, что при правильной ее постановке требуется меньший бухгалтерский штат, чем при учете прошлых затрат, ведь в рамках этой системы учет ведется по принципу исключений, т.е. учитываются лишь отклонения от стандартов. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемким становится учет и калькулирование.

    Система учета себестоимости может влиять на повышение доходности предприятия по таким трем направлениям, как:

    1) выявление устранимых потерь (неблагоприятных отклонений), снижающих прибыль предприятия;

    2) предоставление менеджерам точных данных о себестоимости производства, на основании которых отдел сбыта может планировать объем продаж и устанавливать оптимальные цены;

    3) минимизация учетной работы, связанной с калькулированием.

    С решением всех трех задач система «стандарт-кост» справляется успешнее, чем система учета прошлых затрат. В конечном счете эта система стимулирует работу всего коллектива организации.

    Положением по бухгалтерскому учету 1/98 «Учетная политика организации» предприятиям предоставляется право самостоятельно определять способы ведения бухгалтерского учета (пункт 8) и методы оценки отдельных видов имущества и обязательств (пункт 5). В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости (пункт 8). Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости (пункт 64).

    В соответствии с действующими положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету и Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, производственные организации могут вести синтетический учет материалов на счете 10 «Материалы» двумя способами:

  • по фактической себестоимости;
  • по учетным ценам.

    В качестве учетных цен предприятия могут использовать нормативную или плановую себестоимость приобретения материалов, средние покупные цены и др.

    При первом способе на счете 10 отражаются все фактические расходы по приобретению и заготовлению материалов. При втором способе организации дополнительно используют счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Применение того или иного способа определяется предприятием самостоятельно и указывается в его учетной политике.

    В случае ведения синтетического учета материалов по нормативной себестоимости, при получении поступивших в организацию расчетных документов поставщиков, независимо от момента фактического поступления материальных ценностей, делается запись по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Оприходование фактически поступивших в организацию материалов отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» по нормативной себестоимости.

    Отклонения в стоимости приобретаемых материально — производственных запасов предварительно отражаются на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» в корреспонденции по дебету или кредиту со счетом 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». Фактический расход материалов в производство отражается по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 10 «Материалы» по нормативной себестоимости. В конце месяца накопленные на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» суммы разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов списываются (сторнируются — при отрицательной разнице) также в дебет счетов учета производственных затрат. В результате этого на счетах учета затрат расход материалов отражается по фактической себестоимости. Кроме того, на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» на конец месяца остается сальдо, приходящееся на остаток материалов на складе, не переданных в производство. В бухгалтерском же балансе, в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (пункт 58), стоимость материалов показывается по их фактической себестоимости, т.е. остатки по счетам 10 и 16 отражаются одной строкой.

    Производственные предприятия в случае организации синтетического учета готовой продукции по нормативной себестоимости, в соответствии с действующим Планом счетов (31 октября 2000 года № 94н) могут применять счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Организации имеют право применять данный синтетический счет лишь в случае наличия и использования в практической деятельности нормативной себестоимости продукции. Этот счет предназначен для обобщения информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и оказанных услугах за отчетный период и выявления отклонений фактической производственной себестоимости этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости. Организации используют этот счет при необходимости.

    В течение отчетного периода предприятия выпускают из производства и приходуют готовую продукцию по нормативной (плановой) себестоимости. В бухгалтерском учете это отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции со счетом 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По окончании отчетного месяца на счете 20 «Основное производство» выявляется фактическая производственная себестоимость выпущенной продукции, которая списывается с кредита этого счета в дебет счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». Таким образом, на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» информация о выпущенной из производства готовой продукции формируется в двух оценках: по дебету — фактическая производственная себестоимость, а по кредиту – нормативная (плановая) себестоимость.

    Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на последнее число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости. При этом сумма превышения фактической себестоимости над нормативной (плановой) списывается с кредита счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в дебет счета 90 «Продажи» дополнительной записью. Превышение же нормативной (плановой) себестоимости над фактической, т.е. экономия, сторнируется по кредиту счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и дебету счета 90 «Продажи». Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается ежемесячно и остатка на начало следующего месяца не имеет.

    Необходимо отметить, что использование в практике работы отечественных производственных предприятий категории нормативной себестоимости в целом приближает отечественную систему учета затрат и калькулирования себестоимости продукции к международно принятой системе учета «Стандарт-кост». Вместе с тем, использование счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в учетной практике, на наш взгляд, имеет как положительные, так и отрицательные стороны. Положительным является то, что при применении этого счета отпадает необходимость в составлении отдельных трудоемких расчетов отклонений фактической себестоимости ее по учетным ценам по выпущенной, отгруженной и реализованной продукции, поскольку выявленные отклонения по готовым изделиям списываются непосредственно на счет 90 «Продажи». Однако этот вариант позволяет получить реальную себестоимость реализованной продукции только в том случае, когда продукция выпущена и реализована в одном и том же месяце. Если же часть готовой продукции в течение отчетного периода реализована не полностью и в конце месяца имеется ее остаток на складе, то исчисление фактической производственной себестоимости реализованной продукции и определение финансового результата от реализации могут оказаться неточными. Это связано с тем, что отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости, относящиеся к остаткам готовой продукции на складе, списываются на реализацию продукции в течение отчетного периода.

    Отражение материальных и производственных запасов в балансе предприятия в разных оценках отрицательно влияет на организацию системы учета «Стандарт-кост». С одной стороны, запасы готовой продукции и товары отгруженные в балансе отражаются по нормативной себестоимости, а с другой стороны, запасы материалов и незавершенное производство показываются по фактической себестоимости.

    В этих условиях считаем целесообразным в плане счетов предусмотреть выделение специальных синтетических счетов для учета и отражения отклонений фактических затрат от нормативных. Например, для учета отклонений по прямой оплате труда применять счет 17, по общепроизводственным расходам – 18, по общехозяйственным расходам — 19 и так далее. В этом случае имелась бы возможность выявленные отклонения списывать напрямую на финансовые результаты деятельности, а не на производство. Следовательно, отпала бы необходимость в применении счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», поскольку себестоимость продукции изначально формировалась бы на счете 20 «Основное производство» по нормативной себестоимости. Это, в свою очередь, приблизило бы отечественную систему нормативного учета к системе учета «Стандарт-кост».


    СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

     

     

  1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ.
  2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I и II. — М.: Проспект, 1998.
  3. Налоговый кодекс РФ. Часть I и II. — М.: Проспект, 2002.
  4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н).
  5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.
  6. «О формах бухгалтерской отчетности организации». Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н.
  7. Аксененко А.Ф., Бобижонов М.С., Паримбаев Ж.Ж. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях
  8. Астахов В.П. Теория бухгалтерского учета.–М, 2001.
  9. Баканов М.И., Шеремет А.Д. теория экономического анализа.–М.: Финансы и статистика, 1999.
  10. Бакланов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа.–М.: Финансы и статистика, 2001.
  11. Бухгалтерский учет в организациях /Е.П. Козлова, Т.Н. Бабченко, Е.Н. Галанина. — М.: Финансы и статистика, 2000.
  12. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет.–М.: ИКФ Омега-Л; Высш. Шк., 2002.
  13. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ./ Под. ред. С.А. Табалиной. — М.: Аудит. ЮНИТИ, 1994.
  14. Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет.–СПб: Питер, 2002.
  15. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник. М.: ЮНИТИ, 2002.
  16. Керимов В.Э., Селиванов П.В., Минина Е.В. Концепция управленческого учета на современном этапе развития экономики
  17. // «Менеджмент в России и за рубежом», 2001. № 24.
  18. Ковалев В.В. Финансовый анализ.–М.: Финансы и статистика, 2001
  19. Котляров С.А. Управление затратами. — СПб.: Питер, 2001.
  20. Корчагина Л.М. Управленческие аспекты бухгалтерского учета на предприятии // Бухгалтерский учет. 1999. № 7.
  21. Крейнина М.И. Финансовое состояние предприятия. –М.: ИКЦ «Дис», 2002.
  22. Мюллер Г., Гернон Х.. Миик. Учет: международная перспектива: Пер. с англ. — М.: Финансы и статистика, 2002
  23. Николаева С.А. Управленческий учет: Проблемы адаптации к российской теории и практике // Бухгалтерский учет. 2002. № 12; 1997. № 1.
  24. Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. –Минск: Новое знание, 2000.
  25. Стуков С.А. Система производственного учета и контроля. — М.: Финансы и статистика, 1988.
  26. Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет: международный опыт. — М.: Финансы и статистика, 2003.
  27. Чечевицына Л.Н., Чуев И.Н. Анализ финансово-хозяйственной деятельности.–М.: Издательский центр «Маркентинг», 2002.
  28. Управленческий учет: Учеб. пособие/Под. ред. А.Д. Шеремета. -М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2004.
  29. Фридман П. Контроль затрат и финансовых результатов при анализе качества продукции. — М.: Аудит, ЮНИТИ, 2002.
  30. Яругова А. Управленческий учет: опыт экономически развитых стран: Пер. с польск./ Под. ред. Я.В.Соколова. — М.: Финансы и статистика, 1991.

     

     

     

     

     

     

     


     

<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 1.35MB/0.00231 sec

WordPress: 24.59MB | MySQL:118 | 5,620sec