Управленческий учет как элемент информационной системы организации

<

120113 0040 1 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

1.1. Предпосылки появления управленческого учета в РФ

Управленческий учет как достаточно сложная система не возникает лишь из общих предпосылок. Условия, при которых этот процесс оказывается неизбежным, формируются только на современном этапе экономического развития и складываются из общих и эмпирических (т.е. исторических событий), которые различны в разных странах. К общим необходимым условиям нами относятся:

–– распространение неоклассической экономической теории, преимущественно в сочетании с философией позитивизма;

–– широкое применение на практике классических и неоклассических теорий менеджмента.

В России до 1990–х гг. управленческий учет не развивается ввиду отсутствия, прежде всего, общих необходимых (обязательных) условий его возникновения. В 1920 –– 1990 гг. дальнейшее совершенствование получают вопросы промышленного учета, реализуемого применительно к условиям индустриаль-ного производства и его интенсификации в период НТП. Себестоимость становится основополагающей категорией бухгалтерского учета. Централизованное управление экономикой, недостаточная ориентированность на самофинансирование и конечный результат практически не создают необходимой потребности в применении иной методологии, кроме учета затрат и калькулирования себестоимости промышленной продукции (работ, услуг). Выделены шесть направлений в методологии его развитии этого периода: теоретическое обоснование учета затрат и калькулирования себестоимости; концепция нормативного учета; учет затрат и калькулирование себестоимости в отраслях народного хозяйства; использование информации о затратах в управлении производственной и хозяйственной деятельностью предприятий; концепция хозяйственного расчета; моделирование, механизация и автоматизация учета затрат. Одновременно с середины 1960–х гг. подробно исследуется зарубеж-ный опыт (США) практического применения управленческого учета [31, 35, 53], ставится задача изучения его теоретического обоснования [24, 37]. С 1991 г. с началом преобразований общественно-экономической концепции в России проводятся самостоятельные исследования в области управленческого учета: его сущности, содержания, целей, задач, возможностей практического применения.

Исследования показывают, что периодизация развития управленческого учета в России не совпадает с общемировой тенденцией. Здесь выделяются 2 этапа:

  1. 1990 – 2010 гг. — систематизация знаний по управленческому учету (совпадает с применением в мировой учетной практике традиционных и инновационных его систем). Ориентировочно может продлиться до 2010 г.; сопряжен с разработкой теоретического обоснования управленческого учета. Задача этого периода состоит в синхронизации с международным опытом научно-теоретических представлений и практического использования системы управленческого учета;
  2. 2010 г. и далее –– широкое распространение, применение в практике коммерческих организаций управленческого учета, наряду с финансовым.

    Для России характерно объективное существование исторических предпосылок, обусловливающих возникновение управленческого учета. Однако среди условий, необходимых и достаточных, имевших место в мировой практике (распространение неоклассической теории, философии позитивизма, классических и неоклассических теорий управления) назовем и иные, с неизбежностью приводящие к его становлению и развитию в России:

    –– безусловный авторитет какого-либо субъекта или обстоятельства, предписывающего обязательность или подтверждающего очевидный эффект от применения системы управленческого учета. Таким авторитетом вероятнее всего рассматривать государство, объективно заинтересованное в росте экономической эффективности деятельности хозяйствующих субъектов, либо профессиональную организацию, в частности ИПБ России или Российский институт управленческого учета (РИУУ), либо распространенный опыт коммерческих организаций, эмпирически доказавших финансовый эффект от применения традиционных или инновационных систем управленческого учета;

    –– достаточную квалификацию кадров в области управленческого учета;

    –– существование методологии управленческого учета, понятной и постижимой субъектами бизнеса.

    Возникнув в единстве, указанные условия предопределят практическое применение управленческого учета в российских коммерческих организациях.

    Переход отечественной экономики от административных методов управления к рыночным условиям хозяйствования коренным образом изменил запросы пользователей бухгалтерской информации (табл. 1.1).

    Таблица 1.1

    Пользователи бухгалтерской информации в условиях административной и рыночной экономики

    »

    Пользователи

    Внутренние пользователи

    Внешние пользователи

    Административная экономика

    Администрация предприятия

    Налоговые органы, министерства, органы статистики и иные государственные органы

    Рыночная экономика

    Управленческий персонал предприятия

    Акционеры, кредиторы, поставщики, покупатели, инвесторы, государство

    В условиях рыночной экономики значительно усложнился процесс управления предприятием, которому предоставлена полная хозяйственная и финансовая самостоятельность. Хозяйственная самостоятельность заключается в выборе организационной формы предприятия, вида деятельности, партнеров по бизнесу, в определении рынков сбыта продукции (услуг) и т.д. Финансовая самостоятельность предприятия состоит в его полном самофинансировании, выработке финансовой стратегии, политики ценообразования и др. Следовательно, усложняются и задачи, стоящие перед системой бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет административной системы сегодня не смог бы удовлетворить запросы современного «рыночного» предприятия. В этих условиях неизбежным становится появление управленческого учета как самостоятельной отрасли бухгалтерской деятельности. Весь бухгалтерский учет начинает делиться на финансовый и управленческий. На выходе бухгалтерской информационной системы формируются отчеты для:

    1) внешних пользователей бухгалтерской информации;

    2) целей периодического планирования и контроля;

    3) принятия решений в нестандартных ситуациях и выбора политики организации.

    Прерогативой финансового учета является составление отчетов первой группы (внешних отчетов). При этом внешними пользователями бухгалтерской информации могут быть владельцы акций и кредиторы (настоящие и потенциальные), поставщики, покупатели, представители налоговых служб и внебюджетных фондов, служащие предприятия.

    Держатели акций стремятся иметь сведения о стоимости их капиталовложений и о том, какая прибыль извлекается из акций. Наемные работники хотят располагать данными о способности предприятия удовлетворять требованиям повышения заработной платы и воздерживаться от избытка рабочей силы. Кредиторы и владельцы ссудного капитала нуждаются в информации о способности той или иной фирмы выполнить взятые финансовые обязательства. Такие государственные организации, как Госкомстат России и налоговая инспекция, также собирают бухгалтерскую информацию и при этом уделяют внимание детализированным данным о декларируемой прибыли, начисляемых налогах, об объемах капиталовложений, имуществе и т.д.

    Задачей бухгалтерского управленческого учета является составление отчетов второй и третьей групп, информация которых предназначена для собственников предприятия (организации), где проводится учет, и его управляющих (менеджеров), т.е. для внутренних пользователей бухгалтерской информации. Эти отчеты должны содержать информацию не только об общем финансовом положении предприятия, но и о состоянии дел непосредственно в области производства. Содержание отчетов может меняться в зависимости от их целевого назначения и должности администратора, для которого они предназначены, например: анализ себестоимости изделия — с целью определения себестоимости продукции; сметы — для планирования будущих операций; текущие оперативные отчеты центра ответственности (производственного участка) — для оценки результатов его работы; отчеты о понесенных затратах — для принятия краткосрочных решений; анализ сметы капитальных вложений — для целей долгосрочного планирования и т.д. Менеджеры нуждаются в информации, которая поможет им в принятии решений, контроле и регулировании управленческой деятельности. К такой информации можно отнести, например, продажные цены, затраты на производство, спрос, конкурентоспособность, рентабельность товаров, выпускаемых их предприятием.

    При составлении отчетов для внешних пользователей в системе финансового учета бухгалтер обязан руководствоваться действующими нормативными документами, однако принципы отчетности, заложенные в них, не всегда способствуют истинному отражению дел на предприятии, что приводит к искажению его реального финансового состояния.

    1.2. Понятие бухгалтерского управленческого учета, его предмет. Влияние организационной структуры предприятия на выбор системы управленческого учета

     

    Управленческий учет можно определить как самостоятельное направление бухгалтерского учета организации, которое обеспечивает ее управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, управления, контроля и оценки организации в целом, а также ее структурных подразделений. Этот процесс включает выявление, измерение, фиксацию, сбор, хранение, защиту, анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации, необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций. Управленческий учет представляет собой одновременно и систему, и область исследований. Он является важным элементом системы управления организацией и функционирует параллельно с системой финансового учета.

    Бухгалтерский управленческий учет — это связующее звено между учетным процессом и управлением предприятием. Предметом бухгалтерского управленческого учета является производственная деятельность организации и ее отдельных структурных подразделений (сегментов), называемых центрами ответственности.

    В управленческом учете под центром ответственности понимают структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса, — показатель, определяемый для данного подразделения руководством’.

    Сегменты бизнеса, деятельность которых является предметом бухгалтерского управленческого учета, могут обладать юридической самостоятельностью или входить в состав организации на правах структурных подразделений.

    В первом случае в качестве примера можно сослаться на холдинг, состоящий из материнской компании, зависимых и дочерних организаций. Постановка системы управленческого учета, единого для всех организаций, входящих в состав такого образования, позволяет более эффективно вести хозяйственную деятельность как на отдельных предприятиях, так и по холдингу в целом, оперативнее получать необходимую бухгалтерскую информацию, учитывать интересы всех участников бизнеса, а в конечном счете — избегать ошибочных управленческих решений.

    Во втором случае речь идет об организациях, имеющих в своем составе отдельные структурные подразделения, например заочный вуз со множеством филиалов; строительный трест, в состав которого входят строительно-монтажные управления; издательский дом, имеющий ряд направлений деятельности, и т.д. Как правило, это менее крупные (в сравнении с вышеприведенными) центры ответственности.

    Кроме того, предметом управленческого учета может стать деятельность отдельных цехов завода, отделов магазина, отделений больницы, т.е. совсем мелких сегментов бизнеса. При этом надо иметь в виду, что каждое структурное подразделение имеет своего руководителя.

    Независимо от размеров структурного подразделения в управленческом учете выделяют четыре типа центров ответственности:

    –– центры затрат;

    –– центры доходов;

    –– центры прибыли;

    –– центры инвестиций.

    В основе этой классификации лежит критерий финансовой ответственности их руководителей, определяемый широтой предоставленных им полномочий и полнотой возложенной на них ответственности.

    Рассмотрение вопроса начнем с такого сегмента предприятия, как центр затрат. Его руководитель обладает наименьшими управленческими полномочиями и поэтому несет минимальную ответственность за полученные результаты. Он отвечает лишь за произведенные затраты. Система управленческого учета нацелена в этом случае лишь на измерение и фиксацию затрат на входе в центр ответственности. Результаты деятельности центра ответственности (объем произведенной продукции, оказанных услуг, выполненных работ) не учитываются, тем более что во многих случаях измерять их либо невозможно, либо не нужно.

    Другими словами, центром затрат является то структурное подразделение предприятия, в котором имеется возможность организовать нормирование, планирование и учет издержек производства с целью наблюдения, контроля и управления затратами производственных ресурсов, а также оценки их использования.

    Определение центра ответственности как центра затрат не всегда означает, что его менеджер несет ответственность только за управление затратами. Например, начальник отдела снабжения также ответствен за оценку и выбор поставщиков, качество поставляемых материалов и т.д.

    При определении структурного подразделения как центра затрат в условиях промышленного производства рекомендуется учитывать следующие моменты:

    а) каждый центр затрат, возглавляемый мастером или начальником отдела, который оказывает помощь руководству предприятия в планировании и контроле затрат, должен являться отдельной сферой ответственности;

    б) центр затрат должен объединять приблизительно одинотипные машины и рабочие места, обусловливающие издержки однородного характера. Это облегчает определение совокупности факторов, оказывающих влияние на величину расходов данного центра затрат, и выбор базы распределения расходов по носителям затрат. Поскольку основным фактором, определяющим величину затрат на производственных участках, является загрузка производственных мощностей, то она чаще всего выбирается в качестве базы распределения в центрах затрат;

    в) все издержки по их видам должны без особых сложностей списываться на центры затрат. С углублением деления предприятия на такие центры возрастает доля расходов, являющихся общими по отношению к нескольким центрам затрат, что вызывает необходимость их распределения.

    Центр затрат может быть как достаточно большим (завод или администрация крупной фирмы), так и малым (рабочее место). Следовательно, крупные центры затрат могут состоять из более мелких. Степень детализации центров затрат от предприятия к предприятию различна и зависит от целей и задач, поставленных руководством перед менеджером по контролю затрат, закрепленных за центром ответственности. Как правило, чем больше размер центра затрат, тем выше степень ответственности.

    Иногда требуется укрупнение центров ответственности, и тогда несколько рабочих мест можно объединить в цех (отдел), также представляющий собой центр затрат.

    Формирование центров затрат следует осуществлять на основе изучения и анализа организационных и технологических особенностей предприятия. Как правило, предприятия с централизованной организационной структурой управления представлены несколькими центрами затрат.

    Центры затрат могут работать в двух направлениях. Согласно принципу эффективности оптимальным будет решение, позволяющее реализовать одну из двух задач:

    1) получить максимальный результат при определенном заданном уровне вложений;

    2) довести до минимума вложения, необходимые для достижения заданного результата.

    Для оценки деятельности центра затрат недостаточно лишь финансовых показателей. Такой подход может, например, стимулировать менеджеров к уменьшению затрат за счет снижения качества продукции. Поэтому, формируя структуру организации исключительно как совокупность центров затрат, в системе управленческого учета необходимо наладить дополнительное наблюдение за качеством продукции, выпускаемой структурными подразделениями.

    Обязательным условием планирования и оценки деятельности любого центра ответственности, в том числе и центра затрат, является разделение его издержек на две категории — контролируемые и неконтролируемые.

    Центр доходов — это центр ответственности, менеджер которого отвечает за получение доходов, но не несет ответственности за издержки. Примером может послужить отдел оптовых продаж торговой организации, отдел распространения в издательстве и т.д.

    Деятельность руководителей подобных подразделений обычно оценивается на основе заработанных ими доходов, поэтому задачей управленческого учета в данном случае будет фиксация результатов деятельности центра ответственности на выходе.

    Это, однако, не означает, что в подразделении отсутствуют расходы. Любой центр доходов, даже самый малый, несет затраты. В системе управленческого учета он квалифицируется как центр доходов потому, что администрация организации по каким-либо причинам принимает решение не возлагать на менеджера ответственность за затраты его подразделения.

    Руководители центров доходов, как и центров затрат, могут отвечать за достижение нефинансовых целей, например за обеспечение возможности конкурировать лишь на тех рынках, где их фирма занимает первую или вторую позицию по продажам.

    Как свидетельствует практика, центры затрат и доходов в наибольшей степени присущи современным российским организациям.

    Однако для того, чтобы выжить в конкурентной борьбе, предприятию недостаточно управлять затратами — оно должно получать прибыль, а прибыль не является целью менеджеров центров затрат и доходов. Поэтому на предприятиях в странах с развитой рыночной экономикой наиболее часто встречаются центры прибыли и инвестиций.

    Центр прибыли — это сегмент, руководитель которого отвечает одновременно как за доходы, так и за затраты своего подразделения. Менеджер центра прибыли принимает решения по количеству потребляемых ресурсов и размеру ожидаемой выручки. Критерием оценки деятельности такого центра ответственности служит размер полученной прибыли. Поэтому управленческий учет должен предоставить информацию о стоимости издержек на входе в центр ответственности, о затратах внутри этого центра, а также о конечных результатах деятельности сегмента на выходе. Прибыль центра ответственности в системе управленческого учета может рассчитываться по-разному. Иногда в расчетах участвуют лишь прямые затраты, в других случаях включаются полностью или частично также косвенные издержки.

    Целью центра прибыли является получение максимальной прибыли путем оптимального сочетания параметров вкладываемых ресурсов, объема выпускаемой продукции и цены. Менеджеры центров прибыли, в отличие от руководителей центров затрат, не заинтересованы в снижении качества продукции, так как это сокращает их доходы, а следовательно, и прибыль — показатель, по которому оценивается эффективность их работы.

    Однако на практике встречаются случаи, когда сталкиваются интересы двух или более центров прибыли.

    Менеджеры центров прибыли могут нести ответственность за достижение определенных нефинансовых результатов, таких, как доля завоеванного рынка, уровень удовлетворенности потребителя и др.

    Рост прибыли структурного подразделения может стимулироваться правильным подбором показателя, характеризующего деловую активность сегмента.

    Некоторые западные фирмы в целях стимулирования деятельности своих подразделений создают искусственные центры прибыли — сегменты, которые «продают» большую часть своих товаров и услуг другим структурным подразделениям внутри компании. Цена, по которой центры рассчитываются между собой, называется трансфертной. В этом случае трансфертные цены выполняют внутри компании функции рыночных цен. Плата за услуги между центрами ответственности взимается в соответствии с заранее оговоренными условиями. Так, в некоторых зарубежных компаниях финансовые отделы взимают плату за ведение учета дебиторской задолженности центров прибыли на основе суммы обработанных счетов и количества учтенных дебиторов. В рассмотренном примере трансфертные цены не могут изменить доход компании, они являются лишь инструментами управленческого контроля.

    При всех своих преимуществах центры прибыли не заинтересованы в рачительном использовании выделенных им инвестиций. Этого недостатка лишены центры инвестиций —сегменты предприятия, чьи менеджеры не только контролируют затраты и доходы своих подразделений, но и следят за эффективностью использования инвестированных в них средств.

    Руководители центров инвестиций, в сравнении со всеми вышеназванными центрами ответственности, обладают наибольшими полномочиями в руководстве и, следовательно, несут наивысшую ответственность за принимаемые решения. В частности, им делегировано право принимать собственные инвестиционные решения, т.е. распределять выделенные администрацией предприятия средства по отдельным проектам.

    Деление организации на центры ответственности и их ранжирование называют организационной структурой предприятия. От построения организационной структуры зависит система управленческого учета предприятия. Администрация решает, какому сегменту предоставить те или иные полномочия, как распределить ответственность между исполнителями, как должна выглядеть иерархическая структура управления организацией, другими словами, устанавливает организационную структуру предприятия.

    Следовательно, организационную структуру предприятия можно определить как разделение предприятия на отдельные структурные подразделения и службы (центры ответственности), предполагающее распределение между ними функций по решению задач, возникающих в ходе производственной деятельности, таким образом, чтобы обеспечить эффективное достижение целей, стоящих перед предприятием в целом.

    В экономической литературе встречается и другая трактовка организационной структуры — это совокупность линий ответственности внутри организации, каждая из которых показывает направление движения информации (в частности, отчетной)[26].

    Организационная структура предприятия может быть охарактеризована как централизованная или децентрализованная — в зависимости от степени ответственности, возложенной на ее менеджеров.

    Централизованные организации имеют иерархическую, пирамидальную структуру, построенную по функциональному принципу (администрация, финансы, снабжение, производство, маркетинг и т.п.). В основе системы управленческого учета таких предприятий лежат главным образом центры затрат. Такая система управления по своей сути является консервативной, предполагает максимум принуждения и не обеспечивает свободы действия сотрудникам предприятия.

    Рыночные отношения требуют новых подходов к организации внутрифирменного управления. В условиях быстро меняющейся рыночной среды существенно возрастает поток информации, которую необходимо обработать для принятия единственно правильного управленческого решения. Расширяется спектр управленческих задач, решаемых руководителями производств. Появляется потребность в разделении всех полномочий, в том числе и в части принятия управленческих решений. Порой отдельные структурные подразделения начинают работать как мини-предприятия, не являясь при этом самостоятельными юридическими лицами. Другими словами, начинается процесс формирования децентрализованной организационной структуры предприятия. Конечно же, организационная структура большинства российских организаций по-прежнему остается высокорегламентированной в сравнении с западными предприятиями. Российским организациям предстоит еще долгий путь в этом направлении, но движение уже начато.

    Децентрализованная структура характеризуется наличием центров прибыли и инвестиций – их руководители имеют более широкий круг прав и обязанностей, чем менеджеры центров затрат. С одной стороны, менеджеры в компаниях с такой структурой несут большую ответственность, обладают расширенными полномочиями и могут принимать значительную часть решений без предварительного согласования с администрацией предприятия. С другой стороны, при децентрализованной структуре между управляющими распределяется ответственность в части планирования и контроля затрат и результатов деятельности отдельных структурных подразделений.

    Таким образом, формирование децентрализованной структуры управления предприятием предполагает решение двух взаимосвязанных задач:

    1) распределение ответственности среди исполнителей;

    2) контроль за качеством их работы.

    Существует и обратная зависимость: эти задачи не могут быть успешно решены в отсутствии поставленной системы управленческого учета.

    Основным преимуществом децентрализованной системы управления является свобода руководителей центров ответственности в принятии управленческих решений. Менеджер структурного подразделения, как правило, располагает более точной и детализированной информацией по вверенным ему направлениям деятельности, чем высшее руководство. Это положительно влияет на обоснованность и оперативность принимаемых на более низком управленческом уровне решений. Администрация предприятия, освободившись от текущих задач, необходимости выполнения рутинной работы, получает возможность сконцентрироваться на решении перспективных вопросов, на разработке стратегии организации.

    Однако успешное функционирование децентрализованной системы возможно при соблюдении, по крайней мере, двух условий:

    1) наличия высокопрофессионального управленческого персонала;

    2) согласованности целей и интересов организации в целом и ее отдельных структурных подразделений.

    Независимо от типа избранной организационной структуры — централизованной и децентрализованной — ответственность за финансирование компании в целом лежит обычно на высшем руководстве. Иначе говоря, финансовые функции будут централизованы в любом случае.

    Если администрация формирует организационную структуру своего предприятия на основе центров прибыли и инвестиций, то далее ей предстоит принять решение, по какому принципу следует создавать структурные подразделения: по видам выпускаемой ими продукции; по обслуживаемым ими географическим регионам; по группам покупателей? Создавая организационную структуру, следует учитывать, облегчит ли она процесс оценки деятельности сегментов. Это в свою очередь зависит от количества общих затрат, отождествляемых с каждой альтернативной структурой, ведь затраты, связанные с построением той или иной структуры управления, должны окупиться. Если каждое предприятие холдинга работает на определенный регион и производит различные изделия, то более разумной будет сегментация по различным регионам, чем по видам изделий. Если каждое предприятие холдинга производит какое-то определенное изделие и поставляет его в различные регионы, то деление по видам изделий будет более разумным.

    Существующую организационную структуру предприятия следует регулярно анализировать и пересматривать с учетом изменений, происходящих в хозяйственной деятельности предприятия (освоение производства новых видов продукции, изменение технологий, смена менеджеров и т.д.), и достижений научно-технического прогресса. Совершенствуя организационную структуру предприятия, необходимо соответствующим образом менять подходы к составлению внутренней отчетности и оценке результатов деятельности подразделений.

    1.3. Объекты, принципы и модель бухгалтерского управленческого учета организации

    Объектами бухгалтерского управленческого учета являются затраты (текущие и капитальные) предприятия и его отдельных структурных подразделений — центров ответственности; результаты хозяйственной деятельности как всего предприятия, так и отдельных центров ответственности; внутреннее ценообразование, предполагающее использование трансфертных цен; бюджетирование и внутренняя отчетность.

    Хозяйственные операции, носящие исключительно финансовый характер (операции с ценными бумагами, продажа или покупка имущества, арендные и лизинговые операции, инвестиции в дочерние и зависимые общества и т.п.), выходят за рамки предмета управленческого учета.

    Предметом управленческого учета является производственная деятельность центров ответственности (сегментов организации), поэтому иногда управленческий учет называют учетом по центрам ответственности, или сегментарным учетом. Однако отождествлять эти понятия неправомерно, поскольку сегментарный учет является важнейшей составляющей управленческого учета.

    Сегментарный учет можно определить как систему сбора, отражения и обобщения информации о деятельности отдельных структурных подразделений организации.

    В рыночной экономике трудно переоценить значение учета по сегментам бизнеса. На базе информации сегментарного учета строится система управленческого контроля предприятия. Данные сегментарного учета удовлетворяют информационные потребности внутрифирменного управления, позволяют контролировать затраты и результаты на разных уровнях управления, составлять сегментарную отчетность. Анализируя последнюю, можно судить об эффективности функционирования того или иного структурного подразделения организации. Кроме того, основываясь на информации сегментарного учета и отчетности, администрация предприятия может принимать различные управленческие решения, например о целесообразности разукрупнения (децентрализации) бизнеса. Остановимся на этих вопросах подробнее.

    В современных условиях контрольный аспект бухгалтерского учета выдвигается на первый план, все более приобретая не государственный характер, а внутреннюю направленность, связанную с поиском и мобилизацией резервов повышения эффективности производства. Учет, не используемый для контроля, бесцелен, а контроль, не основанный на данных документального учета, беспредметен. Система управленческого контроля, основанная на информации сегментарного учета и отчетности, позволяет руководителям всех уровней реализовывать одну из своих управленческих функций — функцию контроля за выполнением принятых решений.

    Основная задача управленческого контроля состоит в обеспечении согласованности поставленных задач, когда интересы каждого отдельно взятого сотрудника совпадают с интересами всей организации. Для реализации этой цели менеджеры должны надлежащим образом распределить обязанности своих подчиненных и разработать соответствующие критерии оценки их деятельности на основе данных сегментарного учета и отчетности.

    Управленческий контроль включает ряд правил и процедур, используемых менеджерами для измерения результатов деятельности центров ответственности и определения того, соответствуют ли полученные результаты запланированным показателям, а если нет — для разработки корректировочных мер. Другими словами, речь идет о контроле и регулировании доходов и расходов по отдельным структурным подразделениям (или продуктам) на основе экономического анализа планов и фактических данных сегментарного учета.

    Взаимосвязь управленческого контроля организации с сегментарным планированием, учетом и отчетностью показана на рис. 1.1.

    120113 0040 2 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

     

    Первым шагом на пути формирования в организации системы управленческого контроля является сегментарное планирование — разработка смет (бюджетов) для структурных подразделений. В отсутствии обоснованного плана процесс контроля невозможен. Иначе говоря, сегментарное планирование является одной из составляющих системы информационного обеспечения управленческого контроля. В качестве других составляющих выступают сегментарный учет и сегментарная отчетность.

    Информационное обеспечение — это сбор, обработка и передача финансовой и нефинансовой информации, используемой менеджерами для планирования и контроля за ходом деятельности вверенных им подразделений, измерения и оценки полученных результатов. Эта информация отличается регулярностью, своевременностью, емкостью, простотой формы и восприятия.

    Информационное обеспечение в системе управленческого контроля предполагает:

    –– идентификацию затрат и результатов с деятельностью конкретного структурного подразделения;

    –– персонализацию учетных документов;

    –– составление менеджерами смет на будущее и отчетов о результатах деятельности за отчетный период. Эти отчеты должны быть понятны как тем, кто оценивает, так и тем, чья деятельность оценивается.

    Система управленческого контроля основана на принципах доверия, контролируемости и наличия у менеджеров соответствующих полномочий и эффективна при выполнении двух основных условий:

    1) на предприятии имеются такие критерии оценки деятельности исполнителей, при которых интересы работников совпадают с интересами фирмы;

    2) управленческий контроль реализуется через систему сегментарного учета и отчетности, которой доверяют работники организации.

    Следствием управленческого контроля является принятие менеджерами адекватных управленческих решений по функционированию вверенных им структурных подразделении. В частности, это может проявиться в корректировке разработанных ими планов на будущее (рис. 1.1).

    Вся рассмотренная система является прерогативой бухгалтерского управленческого учета, поэтому его содержание следует трактовать шире, чем собственно учет. Помимо учетных функций здесь имеется в виду плановая, аналитическая работа, результаты которой предназначены для использования внутри предприятия с целью выработки эффективных управленческих решений. Ведение сегментарного планирования, учета и отчетности входит в должностные обязанности бухгалтера-аналитика.

    Из рис. 1.1 видно, что информация, собранная и обобщенная в системе сегментарного учета, доводится до заинтересованных пользователей в форме сегментарной отчетности, т.е. отчетности, сформированной по отдельным сегментам бизнеса организации. Порядок ведения сегментарного учета и составления центрами ответственности сегментарной отчетности определяется организацией самостоятельно (за исключением случаев представления такой отчетности для внешних пользователей) и во многом зависит от организационной структуры предприятия.

    Помимо названных функций важнейшей задачей бухгалтерского управленческого учета является калькулирование. На базе выполненных расчетов в системе управленческого учета можно просчитывать различные альтернативные варианты решения одной задачи, выбирать из них оптимальный и оперативно принимать эффективные управленческие решения.

    Методы, используемые в бухгалтерском управленческом учете, весьма разнообразны:

    –– элементы метода бухгалтерского финансового учета (счета и двойная запись, инвентаризация и документация, балансовое обобщение и отчетность);

    –– индексный метод (применяемый в статистике);

    –– приемы экономического анализа (в частности, пофакторный анализ);

    –– математические методы (корреляции, линейного программирования, наименьших квадратов и др.). Управленческий учет сегодня немыслим без использования ЭВМ.

    Все вышеперечисленные методы интегрируются в единую систему и используются в целях управления предприятием.

    В современной экономической литературе часто отождествляются понятия «управленческий» и «производственный» учет, но с этим согласиться нельзя. Исторически производственный учет является предшественником управленческого учета. Системы производственного учета ранее развивались по существу как расчетные, основной целью которых было определение затрат на производство и выручки на единицу продукции. В настоящее время к производственному учету предъявляются большие требования.

    Производственный учет сегодня призван следить за издержками производства, анализировать причины перерасхода по сравнению с предыдущими периодами, сметами или прогнозами, а также выявлять возможные резервы экономии. Он должен четко и детально отражать все процессы, связанные с производством и реализацией продукции на предприятии. Основными разделами современного производственного учета являются:

    –– учет издержек по видам;

    –– учет издержек по местам их возникновения;

    –– учет издержек по носителям.

    Учет издержек по видам показывает, какие группы издержек возникли на предприятии в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) в отчетном периоде.

    Учет издержек по местам их возникновения позволяет распределить их между отдельными подразделениями предприятия (центрами ответственности), в которых они были осуществлены.

    Наконец, учет издержек по. носителям предполагает определение всех издержек, связанных с производством единицы какой-либо конкретной продукции или с выполнением определенного заказа.

    Таким образом, только в рамках производственного учета удается рассчитать себестоимость единицы продукции, приходящуюся на нее прибыль и уровень рентабельности.

    С течением времени процесс управления предприятием претерпел существенные изменения как с точки зрения постановки задач, так и с точки зрения методов их решения. Производственный учет в современных условиях не является самоцелью. Его информация необходима менеджерам для принятия оперативных производственных решений. Следовательно, бухгалтерский управленческий учет включает производственный учет. Взаимосвязь видов учета иллюстрируется на рис. 1.2.

    Производственный учет является «базой» управленческого учета. Его «надстроечная» часть (на рисунке она заштрихована) представляет собой бюджетирование, управленческий контроль и управленческий анализ деятельности организации и ее сегментов, принятие оперативных управленческих решений, а также составление внутренней отчетности.

    Управленческий учет пересекается с финансовым в части учета издержек, различие лишь в методах учета затрат: в первом случае речь идет об аналитическом учете, во втором — о синтетическом.

    На сегодняшний день общепризнанным является факт выделения налогового учета в самостоятельное направление. Однако информация финансового и управленческого учета может использоваться в налоговых расчетах.

    120113 0040 3 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

     

    Рассмотрение особенностей бухгалтерского управленческого учета позволяет сформулировать его важнейшие цели:

    –– оказание информационной помощи управляющим в принятии оперативных управленческих решений;

    –– контроль, планирование и прогнозирование экономической эффективности деятельности предприятия и его центров ответственности;

    –– информационная поддержка в принятии эффективных управленческих решений;

    –– выбор наиболее эффективных путей развития предприятия. На сегодняшний день отечественный профессиональный бухгалтерский язык пополнился таким новым термином, как эккаунтинг. Это чрезвычайно емкое экономическое понятие, в основе которого лежит счетоводство — ведение бухгалтерского учета в соответствии с общепринятыми принципами. Однако счетоводство — это лишь фундамент, база эккаунтинга. На основе счетоводства формируется информационная база, необходимая любому предпринимателю в условиях рыночной экономики. Ведением счетоводства и формированием связанной с ним информационной базы заняты специалисты в области бухгалтерского учета. На западных предприятиях нет плановых отделов, работающих изолированно от бухгалтерской службы, но есть бухгалтеры, занимающиеся планированием и прогнозированием на базе оперативной бухгалтерской информации. Данный вид профессиональной деятельности также является составной частью эккаунтинга. Таким образом, вся информация, необходимая для управления предприятием, готовится бухгалтерами, а связанная с этим профессиональная деятельность называется эккаунтингом. Сюда входит и работа по составлению отчетности предприятия, анализу его финансовых показателей, плановая работа, а также все, что связано с контролем за деятельностью предприятия.

    Таким образом, бухгалтерский управленческий учет является неотъемлемой частью эккаунтинга.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    2. ОАО «Кореновское АТП» –– ЭКОНОМИЧЕСКИЙ СУБЪЕКТ ИССЛЕДОВАНИЯ

    2.1. Технико–экономическая характеристика организации

    Открытое акционерное общество «Кореновское автотранспортное предприятие», именуемое в дальнейшем «Общество», создано в соответствии с Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом от 26.12.1995 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», Федеральным законом от 21.12.2001 № 178-ФЗ «О приватизации государственного и муниципального имущества» и Законом Краснодарского края от 26 декабря 2005 г. № 972–КЗ «О программе приватизации государственного имущества Краснодарского края на 2007 год» в процессе приватизации государственного унитарного предприятия Краснодарского края «Кореновское автотранспортное предприятие».

    Цель деятельности ОАО «Кореновское АТП» –– хозяйственная деятельность для расширения рынка товаров и услуг и извлечения прибыли, для чего общество осуществляет следующие виды деятельности (предмет деятельности):

    –– организация и осуществление перевозок грузовых и пассажирских перевозок, транспортно–экспедиционное обслуживание предприятий, организаций и частных лиц;

    –– выполнение технического обслуживания и ремонта автотранспорта;

    –– оптовая и розничная торговля ГСМ;

    –– оказание услуг по предрейсовому медицинскому осмотру
    водителей транспортных средств.

    ОАО «Кореновское АТП» имеет право на осуществление любых видов деятельности, не запрещенных законом, отдельными видами деятельности, перечень которых определяется федеральными законами, оно может заниматься только при получении специального разрешения (лицензии). Если условиями предоставления специального разрешения (лицензии) на занятие определенным видом деятельности предусмотрено требование о занятии такой деятельностью как исключительной, то предприятие в течение срока действия специального разрешения (лицензии) не вправе осуществлять иные виды деятельности, за исключением видов деятельности, предусмотренных специальным разрешением (лицензией) и им сопутствующих, а также осуществляет любые виды внешнеэкономической деятельности, не противоречащие действующему законодательству.

    ОАО «Кореновское АТП» стремится к достижению основных целей, –– таких как:

    –– сохранение и развитие фирмы;

    –– насыщение рынка высококачественными видами товаров;

    –– максимализация прибыли предприятия;

    –– увеличение уровня благосостояния работников.

    Предприятие является юридическим лицом, имеет имущество, баланс, расчетные счета, печать. Имущество предприятия составляет материальные ценности и финансовые ресурсы, находящиеся на его балансе и являющиеся его собственностью.

    Предприятие осуществляет свою деятельность в соответствии с уставом и законодательством РФ. Деятельность предприятия основывается на принципах хозрасчета, самофинансирования и самоокупаемости.

    Предприятие обладает правами юридического лица, оно имеет самостоятельный баланс, выступает от своего имени истцом или ответчиком в суде, приобретает имущественные и личные неимущественные права, формировало следующие фонды –– фонд развития; фонд оплаты труда работников; страховой фонд; резервный фонд.

    Имущество образуется за счет:

    –– доходов от реализации товаров, продукции, работ, услуг;

    –– кредитов банков;

    –– безвозмездных или благотворительных взносов, пожертвований Российских и иностранных организаций, предприятий, граждан;

    –– иных, не запрещенных законом, поступлений.

    ОАО «Кореновское АТП» осуществляет учет результатов работ, ведет оперативный, бухгалтерский и статистический учет по нормам, действующим в Российской Федерации. Организацию документооборота в Обществе осуществляет директор. Общество хранит свои документы по месту нахождения исполнительного органа или в ином месте, известном и доступном для акционеров, кредиторов Общества и иных заинтересованных лиц.

    Чистая прибыль, оставшаяся после уплаты всех налогов, предусмотренных действующим законодательством и других обязательных платежей, поступает в полное распоряжение предприятия, часть ее распределения между учредителями, пропорционально их долям в уставном капитале. Формы и сроки выплаты прибыли, принадлежащей распределению между учредителями, определяются общим собранием учредителей.

    Информацию о структуре органов управления можно почерпнуть из устава общества, должностных инструкций, штатного расписания и других документов. Высшим органом управления исследуемого предприятия является общее собрание акционеров, а один раз в год проводится годовое общее собрание акционеров. Общее руководство деятельностью ОАО «Кореновское АТП» между собраниями акционеров осуществляет Совет директоров. Исполнительными органами организации являются Правление (коллегиальный исполнительный орган) и директор (единоличный исполнительный орган).

    Исполнительными органами являются Правление и директор.

    Финансовые результаты характеризуют абсолютную эффективность хозяйствования предприятия по всем направлениям его деятельности: производственной, сбытовой, снабженческой, финансовой и инвестиционной. Они составляют основу экономического развития предприятия и укрепления его финансовых отношений со всеми участниками коммерческого дела. Основные экономические показатели предприятия ОАО «Кореновское АТП» и их анализ представлен в табл. 2.1.

     

     

     

    120113 0040 4 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

    Таблица 2.1

    Основные экономические показатели ОАО «Кореновское АТП» за 2008 – 2009 гг.

     

    Показатель 

    2008 г

    2009 г

    Абсол.

    отклон.

    Темпы

    роста, %

    Выручка от продаж услуг, тыс. р.

    40708

    49219

    8511

    120,91

    Себестоимость предоставленных услуг, тыс. р.

    39156

    53101

    13945

    135,61

    Прибыль (убыток) от продаж, тыс. р.

    1552

    -3882

    -5434

    Проценты к уплате, тыс. р.

    67 

    132 

    65

    197,01

    Прочие доходы, тыс. р.

    1025 

    11397 

    10372

    1111,90

    Прочие расходы, тыс. р. 

    522 

    1989 

    1467

    381,03

    Прибыль до налогообложения, тыс. р. 

    1988

    5394

    3406

    271,33

    Рентабельность производства, % 

    3,96

    ––

    –3,35

    ––

    Рентабельность продаж, % 

    3,81

    ––

    –4,07

    ––

    Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. р. 

    7217

    9021,5

    1804,5

    125,00

    Среднегодовая стоимость оборотных средств, тыс. р.

     

    2608

     

    3259,5

     

    651,5

     

    124,98

    Среднесписочная численность персонала, чел. 

    151

    162

    11

    107,28

    Фонд оплаты труда, тыс. р. 

    10872

    13608

    2736

    125,17

    Затраты на 1 р. реализованных услуг, к.

    94

    112

    14

    114,83

    Фондоотдача, р.

    5,64

    5,46

    -0,18

    96,72

    Коэффициент оборачиваемости оборотных средств, раз 

    15,161

    15,10

    -0,51

    96,74

    Период оборачиваемости оборотных средств, дней 

    23,38

    24,17

    0,79

    103,37

    Производительность труда, тыс. р./чел. 

    269,59

    303,82

    34,23

    112,70

    Среднемесячная заработная плата, тыс. р.

    6

    7

    1

    116,67

    Анализ этих показателей позволяет сделать следующие выводы. Выручка на предприятии выросла, что говорит об увеличении объемов предоставляемых услуг, в тоже время основной рост произошел за счет роста себестоимости предоставленных услуг, о чем говорит темп роста себестоимости, превышающий темп роста выручки от продажи услуг. Ввиду превышения себестоимости услуг выручки от их предоставления, в отчетном 2009 г. предприятие получил убыток. На формирование налогооблагаемой прибыли положительное влияние оказал значительный рост прочих доходов, который не только покрыл прочие расходы предприятия, но и убыток от основного вида деятельности и расходы, связанные с оплатой процентов. За отчетный период среднегодовая стоимость основных средств выросла, отмечается также рост среднегодовой стоимости оборотных средств. Численность персонала также выросла. Снижение фондоотдачи говорит о снижении эффективности использования основных средств предприятия, связанное с тем, что темп роста основных фондов предприятия превысил темп роста выручки от продажи услуг. Рост среднегодовой стоимости оборотных средств также по темпу роста превышает темп роста выручки от продажи, в результате, скорость их оборачиваемости сократилась, увеличился период их оборачиваемости. Положительным фактом является темп роста производительности труда. В то же время, темп роста фонда оплаты труда превышает темп роста производительности труда, что говорит о недостаточно полном и эффективном использовании трудовых ресурсов исследуемой организации.

    Ввиду значительного превышения себестоимости проданных услуг, затраты на 1 р. реализованных услуг превысили рубль и составили 112 к./р.

    Таким образом, предприятие экономически рентабельно и прибыльно. Производительность персонала возрастает, также увеличивается экономическая эффективность хозяйственной деятельности предприятия. Установлено, что предприятие ОАО «Кореновское АТП» экономически прибыльно. В целях повышения эффективности работы предприятия, руководству необходимо провести ряд мероприятий, направленных на снижение себестоимости реализованных услуг за счет оптимизации затрат, повысить материальную заинтересованность персонала в конечном финансовом результате, использовав трудовые ресурсы более эффективно. Также администрации предприятия необходимо повысить экономическую эффективность основных средств и оборотных фондов предприятия.

    2.2. Анализ основных показателей деятельности предприятия

    Оценку финансового состояния исследуемого предприятия целесообразно начать с анализа состава, динамики и структуры имущества и источников финансирования финансово–хозяйственной деятельности исследуемого предприятия, который представлен в табл. 2.2.

     

     

    Таблица 2.2

    Оценка имущества и источников финансирования финансово–хозяйственной деятельности ОАО «Кореновское АТП»

     
     

     

    Показатель 

    2008 г.

    2009 г.

    2009 г. к 2008 г.

    тыс. р.

    уд.

    вес, % 

    тыс. р.

    уд.

    вес, % 

    Абсол. откл.

    Темп прироста, %

    Изменение

    удельного

    веса, % 

    Актив 

                 

    Внеоборотные активы

    7285

    66,81

    10782

    77,19

    3497

    148

    8,58

    Основные средства

    7277

    68,53

    10766

    77,08

    3489

    147,95

    8,54

    Незавершенное строительство

    8

    0,08

    0,0

    ––

    –8

    ––

    -0,08

    Отложенные налоговые активы

    0,0

    ––

    16

    0,11

    16

    ––

    0,11

    Оборотные активы

    3333

    31,39

    3186

    22,81

    –147

    95,59

    –8,58

    Запасы и затраты 

    1132

    10,66

    1417

    10,14

    285

    125,18

    –0,52

    НДС 

    0,0

    ––

    31

    0,22

    31

    ––

    0,22

    Краткосрочная дебиторская задолженность

     

    1858 

    <

     

    17,50

     

    1558 

     

    11,15

     

    –300

     

    83,85

     

    –6,34

    Денежные средства 

    343

    3,23

    180

    1,29

    –163

    52,48

    –1,94

    Пассив 

                 

    Уставный капитал 

    5031

    47,38

    5031

    36,02

    ––

    100

    –11,36

    Резервный капитал

    10 

    0,09

    81 

    0,58

    71

    810

    0,49

    Нераспределенная прибыль 

    93

    0,88

    35236

    252,26

    35143

    37888,17

    251,39

    Собственный капитал 

    5134

    48,35

    8635

    61,82

    3501

    168,19

    13,47

    Отложенные налоговые активы

    244 

    2,30

    341 

    2,44

    97

    139,75

    0,14

    Краткосрочные пассивы

    5240

    49,35

    4992

    35,74

    –248

    95,27

    –13,61

    Займы и кредиты

    1350

    12,71

    1000

    7,16

    –350

    74,07

    –5,56

    Кредиторская задолженность

    2991

    28,17

    3594

    25,73

    603

    120,16

    –2,44

    Доходы будущих периодов

    899

    8,47

    398

    2,85

    –501

    44,27

    –5,62

    Баланс

    10618

    100

    13968

    100

    3350

    131,55

    ––

    Анализируя актив баланса видно, что общая величина активов предприятия в отчетном периоде, по сравнению с базовым периодом, значительно увеличилась. По сравнению с 2008 г. активы и валюта баланса выросли на 131,55%, что в абсолютном выражении составило 3350 тыс. р. Таким образом, в отчетном периоде актив баланса и валюта баланса находятся на уровне 13968 тыс. р. В наиболее значительной степени это произошло за счет увеличения статьи «основных средств». За прошедший период рост этой статьи составил 10766 тыс. р. (в процентном соотношении рост этой статьи составил 147,95%).

    Анализ изменения показателей финансовой устойчивости ОАО «Кореновское АТП» в относительном выражении за весь рассматриваемый период представлен в табл. 2.3.

    Таблица 2.3

    Коэффициенты финансовой устойчивости ОАО «Кореновское АТП

    Показатель 

    2008 г

    2009 г

    Абсол.

    откл.

    Темп прироста, % 

    Коэффициент автономии 

    0,57

    0,65

    0,08

    13,8

    Коэффициент отношения заемных и собственных средств (финансовый рычаг)

    0,76

    0,55

    –0,21

    –28,1

    Коэффициент соотношения мобильных и иммобилизованных средств 

    0,46

    0,30

    –0,16

    –35,4

    Коэффициент отношения собственных и заемных средств 

    1,32

    1,83

    0,51

    39,1

    Коэффициент маневренности 

    –0,20

    –0,19

    0,01

    6,5

    Коэффициент обеспеченности запасов и затрат собственными средствами

    –0,89

    –0,97

    –0,08

    –9,2

    Коэффициент имущества производственного назначения

    0,79

    0,88

    –0,09

    10,5

    Коэффициент долгосрочно привлеченных заемных средств

    0,04

    0,04

    ––

    ––

    Коэффициент краткосрочной задолженности

    0,294

    0,203

    –0,091

    –31,2

    Коэффициент кредиторской задолженности

    0,652

    0,728

    76

    11,6

    Анализ финансовой устойчивости по относительным показателям, представленный в табл. 2.3, говорит о том, что, по представленным в таблице показателям, по сравнению с базовым периодом ситуация незначительно улучшилась. Коэффициент автономии за анализируемый период увеличился на 0,08 и на конец периода составил 0,65. Это выше нормативного значения (0,5) при котором заемный капитал может быть компенсирован собственностью предприятия. Коэффициент отношения заемных и собственных средств (финансовый рычаг) за анализируемый период снизился на 0,21 и в 2009 г. составил 0,55. Чем больше этот коэффициент превышает 1, тем больше зависимость предприятия от заемных средств. Допустимый уровень часто определяется условиями работы каждого предприятия, в первую очередь, скоростью оборота оборотных средств. Поэтому дополнительно необходимо определить скорость оборота материальных оборотных средств и дебиторской задолженности за анализируемый период. Если дебиторская задолженность оборачивается быстрее оборотных средств, что означает довольно высокую интенсивность поступления на предприятие денежных средств, т.е. в итоге –– увеличение собственных средств. Поэтому при высокой оборачиваемости материальных оборотных средств и еще более высокой оборачиваемости дебиторской задолженности коэффициент соотношения собственных и заемных средств может намного превышать 1.

    Коэффициент соотношения мобильных и иммобилизованных средств за анализируемый период снизился на 0,16 и в 2009 г. составил 0,30. Коэффициент определяется как отношение мобильных средств (итог по второму разделу) и долгосрочной дебиторской задолженности к иммобилизованным средствам (внеоборотные активам, скорректированным на дебиторскую задолженность долгосрочного характера). Нормативное значение специфично для каждой отдельной отрасли, но при прочих равных условиях увеличение коэффициента является положительной тенденцией.

    Коэффициент маневренности за анализируемый период увеличился на 0,01 и в 2009 г. составил –0,19. Это ниже нормативного значения (0,5). Коэффициент маневренности характеризует, какая доля источников собственных средств находится в мобильной форме.

    Коэффициент обеспеченности запасов и затрат собственными средствами за анализируемый период снизился на 0,08 и в 2009 г. составил –0,97. Это ниже нормативного значения (0,6 –– 0,8). Предприятие испытывает недостаток собственных средств для формирования запасов и затрат, что показал и анализ показателей финансовой устойчивости в абсолютном выражении. Коэффициент равен отношению разности между суммой источников собственных оборотных средств, долгосрочных кредитов и займов и внеоборотных активов к величине запасов и затрат.

    Анализ ликвидности и платежеспособности предприятия –– анализ возможности для предприятия покрыть все его финансовые обязательства –– представлен в табл. 2.4.

     

     

    Таблица 2.4

    Показатели ликвидности и платежеспособности ОАО «Кореновское АТП»

    Показатель 

     

    2008 г

     

    2009 г

    Абсолютное отклонение

    Темп роста, % 

    Коэффициент абсолютной ликвидности 

    0,08

    0,04

    –0,04

    –50,4

    Коэффициент промежуточной (быстрой) ликвидности

    0,51

    0,38

    –0,13

    –25,4

    Коэффициент текущей ликвидности 

    0,77

    0,69

    0,08

    9,7

    Коэффициент покрытия оборотных средств собственными источниками формирования

    –0,30

    –0,44

    0,22

    –46,1

    Коэффициент восстановления платежеспособности

    ––

    0,33

    ––

    ––

    На основании табл. 2.4 можно сделать следующий вывод. Коэффициент абсолютной ликвидности и на начало и на конец анализируемого периода находится ниже нормативного значения (0,2), что говорит о том, что значение коэффициента слишком низко и предприятие не в полной мере обеспечено средствами для своевременного погашения наиболее срочных обязательств за счет наиболее ликвидных активов. На начало анализируемого периода –– значение показателя абсолютной ликвидности составило 0,08. На конец анализируемого периода значение показателя снизилось, и составило 0,04.

    Коэффициент промежуточной (быстрой) ликвидности показывает, какая часть краткосрочной задолженности может быть погашена за счет наиболее ликвидных и быстро реализуемых активов. Нормативное значение показателя –– 0,6 –– 0,8, означающее, что текущие обязательства должны покрываться на 60 –– 80% за счет быстрореализуемых активов. На начало анализируемого периода значение показателя быстрой (промежуточной) ликвидности составило 0,51. В 2009 г. значение показателя снизилось, что можно рассматривать как отрицательную тенденцию, и составило 0,38.

    Коэффициент текущей ликвидности и на начало и на конец анализируемого периода находится ниже нормативного значения (2,0), что говорит о том, что значение коэффициента слишком низко и предприятие не в полной мере обеспечено собственными средствами для ведения хозяйственной деятельности и своевременного погашения срочных обязательств. На начало анализируемого периода ––значение показателя текущей ликвидности составило 0,77. На конец анализируемого периода значение показателя снизилось, и составило 0,69.

    Так как на конец анализируемого периода и коэффициент текущей ликвидности находится ниже своего нормативного значения (2,0), и коэффициент покрытия оборотных средств собственными источниками формирования ниже своего (0,1), рассчитывается показатель восстановления платежеспособности предприятия. Показатель восстановления платежеспособности говорит о том, сможет ли предприятие, в случае потери платежеспособности в ближайшие шесть месяцев ее восстановить при существующей динамике изменения показателя текущей ликвидности. На конец периода значение показателя установилось на уровне 0,33, что говорит о том, что предприятие не сможет восстановить свою платежеспособность, так как показатель меньше единицы.

    Таким образом, изменение динамику изменения активов баланса можно назвать положительной, а за анализируемый период динамику структуры пассивов следует признать в подавляющей части негативным. Предприятие финансово устойчиво, ликвидно и платежеспособно.

    2.3. Бухгалтерская информационная система и анализ учетной политики

    Бухгалтерский учет ведется с применением Плана счетов бухгалтерского учета финансово–хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденному Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н p, с использованием специализированной бухгалтерской компьютерной программы 1С: «Предприятие» версия 8.0. Аналитические и синтетические регистры бухгалтерского учета оформляются автоматизировано и распечатываются не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

    Бухгалтерский учет в ОАО «Кореновское АТП» осуществляется бухгалтерской службой как структурным подразделением, возглавляемым главным бухгалтером. В работе предприятия используются первичные учетные документы, которые представлены в альбомах унифицированных форм первичной документации, разработанных Госкомстатом РФ. Установлен срок отчетности по суммам, выданным в подотчет –– 90 дней с момента выдачи. Ответственность за организацию работ по ведению учета, хранения и выдачи трудовых книжек и исполнительных листов возложено на главного бухгалтера предприятия.

    Учетная политика ОАО «Кореновское АТП» на 2009 г. утверждена приказом руководителя от 9 января 2009 г. и сформирована на основе Приказа Минфина РФ от «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008» № 106н.

    120113 0040 5 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

     

    Задачами бухгалтерского учета исследуемого предприятия являются:

    –– формирование детальной, достоверной и содержательной информации о деятельности предприятия и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности –– руководителям, учредителям, участникам, а также внешним инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;

    –– ведение подробного, полного и достоверного бухгалтерского учета всех операций, наличия и движения требований и обязательств, использования предприятием материальных и финансовых ресурсов;

    –– выявление внутрихозяйственных резервов для обеспечения финансовой устойчивости предприятия, предотвращения отрицательных результатов ее деятельности;

    –– использование бухгалтерского учета для принятия управленческих решений.

    Основными элементами учетной политики ОАО «Кореновское АТП» на 2009 г являются:

    –– рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями современности и полноты учета и отчетности;

    –– формы первичных учетных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

    –– порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;

    –– правила документооборота и технология учетной информации;

    –– порядок контроля над хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

    Отражение фактов хозяйственной деятельности производится с использованием принципа временной определенности, который подразумевает, факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в коте они имели место, независимо от фактического времени поступления или выше денежных средств, связанных с этими фактами.

    Бухгалтерский учет ведется с применением Плана счетов бухгалтерского у финансово–хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по применению, утвержденному Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 №94–Н, (приложение №1 к данному приказу) с использованием бухгалтерской компьютерной программы    «1С Предприятие зарплата + кадры», «1С Предприятие» версия 8.0 и вручную с применением журнально-ордерной формы.

    К основным средствам относится имущество срок полезного использования которого свыше 12 месяцев, не предназначенные для дальнейшей перепродажи. Объекты основных средств стоимостью не более 20000 р., либо меньшего лимита за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания, отражаются в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов на счете 10–9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» и списываются на затраты производства по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

    Учет оценки, восстановления, выбытия основных средств ведется в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

    При начислении амортизации объектов основных средств, применяется
    линейный способ, а ко вновь приобретенным основным средствам применяется
    Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы,
    утвержденную Постановлением Правительства РФ «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 1 января 2002 года №1. По предметам, приобретенным до 2002 года, начисляется амортизация в порядке, предусмотренном Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года №1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР». В том случае, если предмет невозможно отнести ни к одной из амортизационных групп, самостоятельно определяется срок его полезного использования.

    Затраты по ремонту основных средств включаются в себестоимость отчетного периода.

    Приобретение и изготовление материалов отражается с применением счета 10 «Материалы», на котором формируется фактическая себестоимость материалов и отражается их движение.

    При отпуске материально–производственных запасов в производство и ином выбытии, их оценка производится по средней себестоимости.

    Специальный инструмент, специальные приспособления, специальное оборудование и специальную одежду учитывать на счете 10–10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе», 10–11–1 «Специальная одежда в эксплуатации», 10–11–2 «Специальная оснастка в эксплуатации». Производить единовременное списание стоимости спецодежды в момент передачи сотрудникам организации.

    Незавершенное производство отражать в бухгалтерском балансе по фактической себестоимости.

    Готовая продукция отражается по дебету 43 «Готовая продукция» счета в корреспонденции со счетами учета затрат в течение года по плановой себестоимости, по окончании года в декабре списываем разницу между фактической себестоимостью готовой продукции и ее плановой ценой.

    Учет затрат по общему налогообложению ведется на счетах: 20–1 «Междугородние перевозки», 20–2 «Пригородные перевозки», 20–3 «Городские перевозки», 20–4 «Заказные перевозки», 20–5 «Перевозки грузового транспорта», 20–6 «Прочая деятельность», 20–8 «Водоем».

    Затраты на оказание услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств, затраты по хранению транспортных средств сторонних организаций и предпринимателей, находятся на налогообложении в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, эти затраты собирать на счете 20–7 «Вмененный доход».

    Затраты отражаются по фактической себестоимости. В состав затрат включаются как прямые, так и косвенные расходы. Косвенные расходы сначала учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общественные расходы», а затем списываются в дебет 20–го счета пропорционально основной заработной платы (водители: 20–1 «Междугородние перевозки», 20–2 «Пригородные перевозки», 20–3 «Городские перевозки», 20–4 «Заказные перевозки», 20–5 «Перевозки грузового транспорта»; слесаря –– 20–7 «Вмененный доход»; медики, механик –– 20–6 «Прочая деятельность»; рыбовод ––– 20–8 «Водоем»). Все выплаты по заработной плате согласно коллективного договора (раздел 4) и помощь работникам предприятия согласно трудового договора относится на затраты. Оплату суточных при командировках, производится по нормам согласно постановления Правительства. Списание затрат производится по фактической себестоимости в отчетном периоде в котором они возникали.

    Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение периода, к которому они относятся равномерно.

    В предприятии создается резервный фонд в размере 5% от уставного капитала Общества.

    Резервный фонд формируется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им указанного размера. Величина ежегодных отчислений составляет 5% от чистой прибыли общества. Резервный фонд предназначен для покрытия его убытков, а также для выкупа акций предприятия в случае отсутствия иных средств и не может быть использован для иных целей.

    Причитающиеся суммы процентов по банковским кредитам включаются в состав прочих расходов отчетного периода –– счет 91–2 «Прочие расходы».

    Доходы от реализации работ, услуг определяются по моменту отгрузки работ, услуг и предъявлению заказчику расчетных документов, учет ведется на счете 90 «Продажи» (субсчета согласно приложения №1). Учет прочих доходов ведется на счете 91–1 «Прочие доходы».

    Таким образом, учетная политика организации ведется в соответствии с установленными нормативами.

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

     

    3. ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В ОАО «Кореновское АТП»

    3.1. Формирование информационных потоков при внедрении управленческого учета

    В силу того что российский бухгалтерский учет неразрывно связан с требованиями налогового законодательства, ОАО «Кореновское» применяет нормы налогового учета в бухгалтерских целях упрощения расчета налогооблагаемой базы. Следовательно, множество действующих бухгалтерских норм фактически не применяется предприятием.Таким образом, бухгалтерская информация теряет свою информативность для всех пользователей, за исключением налоговых органов.

    Следует заметить, что иссходя из существующей практики ведения российского бухгалтерского учета часть бухгалтерской информации может быть сформирована только по завершении отчетного периода, т.е. после подготовки окончательного варианта финансовой отчетности. В некоторых случаях это происходит потому, что в рамках компаний отсутствуют интегрированные информационные системы, позволяющие получить доступ к информации удаленных подразделений фирмы. Так как одним из важных требований к управленческому учету является полнота предоставляемой информации, зачастую без данных по подразделениям информация теряет свою полезность.

    Что касается управленческой информации, то она должна предоставляться пользователям постоянно по мере необходимости. В настоящее время нередко бухгалтерская информация, используемая в управленческих целях, предоставляется несвоевременно и/или не в полном объеме.

    Требования к полноте информации, предъявляемые к данным управленческого учета, совпадают с требованиями, предъявляемыми к информации, отраженной в международной финансовой отчетности.

    Отсутствие целостной системы управленческого учета в ОАО «Кореновское» приводит к тому, что существенная часть управленческих решений принимается без достаточной информационной базы для их осуществления.

    В силу отсутствия эффективной системы сбора и обработки данных для управленческих целей на основе данных бухгалтерского учета ОАО «Кореновское» зачастую вынуждено было переходить к ведению двойного учета — для бухгалтерских целей (согласно законодательству РФ) и для управленческих целей, что естественным образом привело к росту кадровых и финансовых затрат.

    Разрешение данной проблемы состоит во внедрении интегрированной информационной системы или, по крайней мере, во внедрении многофункциональной бухгалтерской программы. При этом любое внедрение интегрированной информационной системы в рамках предприятия обычно преследует следующую цель: построение системы на основе принципа «одна операция — одна проводка». В силу того что некоторые компании одновременно ведут учет в нескольких форматах (российский бухгалтерский, налоговый, управленческий, международный), подразумевается, что данный принцип будет действовать по отношению ко всем четырем системам учета. То есть единственное внесение проводки с параметрами хозяйственной операции в систему автоматически формирует данные по всем четырем разделам.

    В настоящее время существует проблема расхождения моментов признания некоторых операций для налогового и бухгалтерского учета, что усложняет идеологию и процесс внедрения.

    На практике реализация подобного принципа возможна только при условии создания дифференцированных учетных регистров, которые должны заполняться сотрудниками бухгалтерских отделов компании при занесении операции в систему. Построение такой системы информационных потоков возможно на основе нескольких основных моделей.

    В настоящее время информационный поток в ОАО «Кореновское» организован следующим образом (рис. 3.1).

    Данные о хозяйственных операциях формируются в регистрах российского бухгалтерского учета ОАО «Кореновское АТП», данные для налоговых органов формируются в регистрах налогового учета.

    120113 0040 6 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

    На основе данных, собранных в регистрах бухгалтерского учета, к ОАО «Кореновское АТП» методом последующих корректировок получает данные отчетности согласно МСФО, а также отчеты для управленческих нужд компании. Данная схема не соответствует требованиям менеджмента, предъявляемым к управленческой информации, как по полноте, так и по времени предоставления.

    При отделении регистров управленческого учета от регистров бухгалтерского учета возникает проблема, связанная с увеличением числа регистрационных показателей, которые нужно заполнить лицу, ответственному за учет данных о конкретных хозяйственных операциях. На рис. 3.2 изображена примерная схема построения подобной интегрированной учетной системы.

    120113 0040 7 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

    Предприятеи фактически выделяет процесс формирования управленческих отчетов в отдельную область, которая никак не зависит от финансово-бухгалтерской информации компании (финансовых отчетностей в соответствии с российскими и международными стандартами учета). При этом возрастает объем трудозатрат, приходящихся на исполнителей операции на низовом уровне, а также существенно повышаются требования к их квалификации. Таким образом, у компании возникает необходимость в существенных качественных и количественных изменениях кадрового состава. При этом информация, формирующаяся в регистрах бухгалтерского учета, но использующаяся для составления отчетности согласно МСФО, требует дополнительной корректировки (с учетом требования полноты). Специалистам, выполняющим данную корректировку, придется прибегать к иным источникам информации, не содержащейся в регистрах бухгалтерского учета. В частности, могут использоваться регистры управленческого учета и данные управленческих отчетов.

    Альтернативным вариантом создания интегрированной информационной системы, позволяющей формировать данные как в части финансовых, так и в части управленческих показателей, является вариант, показанный на рис. 3 3.

    120113 0040 8 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

     

    Данный вариант построения системы подразумевает существование только одного учетного регистра на этапе ввода проводки. На основе созданных регистров управленческого учета компании будут формировать регистры российского бухгалтерского и налогового учета для последующего составления отчетности в различных разрезах.

    Финансовая отчетность согласно МСФО будет формироваться методом корректировок на основе данных управленческого учета. Таким образом, финансовая отчетность компаний будет в полной мере соответствовать требованиям к полноте информации, на которой будет строиться система управленческого учета.

    В случае перехода на МСФО подразумевается, что у компаний частично отпадет необходимость в составлении бухгалтерской отчетности согласно российским стандартам (по крайней мере, на уровне консолидированной отчетности или на уровне отчетности юридического лица в случае, если у компании отсутствуют существенные дочерние предприятия). В случае использования первой и второй схем построения системы информационного потока в компаниях (формирование отчетности МСФО из учетных регистров российского бухгалтерского учета методом корректировок) возникнет необходимость заместить или модифицировать действовавшие учетные регистры, построенные в соответствии с требованиями российского законодательства. При этом характеристики измененных учетных регистров будут во всех существенных аспектах соответствовать учетным регистрам управленческого учета, что приведет к дублированию информации.

    Однако в случае построения системы информационных потоков, основанной на формировании информации непосредственно из учетных регистров управленческого учета, прекращение составления финансовой отчетности по российским стандартам и ведения бухгалтерских регистров не окажет никакого влияния на составление отчетности согласно МСФО (рис. 3.4).

    Таким образом,  в перспективе стоит говорить о возможности построения информационной системы компании на основе данных управленческого учета.

    В настоящее время небольшое число крупных компаний России составляет финансовую отчетность согласно МСФО на добровольной основе. Одним из главных стимулов составления международной отчетности является то, что крупные финансовые институты в качестве одного из условий предоставления кредита выдвигают требование о предоставлении финансовой информации согласно общепризнанным в мире стандартам учета.

    120113 0040 9 Управленческий учет как элемент информационной системы организации

     

    В ситуации отсутствия эффективной системы сбора управленческой информации, финансовая отчетность по МСФО предоставляет пользователям в лице менеджмента компании возможность оперировать данными международной отчетности при принятии инвестиционных решений. Однако в силу того, что данная информация предоставляется с большим временным лагом (до 9 месяцев по годовой отчетности), использовать финансовую информацию в качестве управленческой можно лишь при принятии глобальных управленческих решений (развитие бизнеса, инвестирование, пр.), так как оперативные решения требуют оперативной информации.

    Большинство российских компаний, составляющих международную отчетность на добровольной основе, не используют данные финансовой отчетности при принятии управленческих решений. Таким образом, для менеджмента компаний составление отчетности по МСФО является обременительной необходимостью, вызванной внешними факторами. Руководство компаний не видит внутренней нужды в составлении международной отчетности.

    На настоящем этапе нет возможности построения системы информационных потоков компаний на основании регистров управленческого учета.

    Таким образом, в качестве оптимальной на настоящем этапе рассматривается система, которая будет идти от российского бухгалтерского учета методом корректировок с целью получения на выходе международной финансовой отчетности. Следовательно, ведение управленческого учета на настоящем этапе внедрения МСФО будет осуществляться на основе ведения параллельных регистров.

    ОАО «Кореновское АТП» необходимо построить систему информационных потоков на основе регистров управленческого учета для упрочения взаимосвязи между управленческими и финансовыми данными компании. Это позволит создать предпосылки для использования данных финансового учета менеджментом предприятия при принятии ключевых управленческих решений. 

    3.2. Разработка и внедрение системы управленческого учета на предприятии

    В рамках постановки управленческого учёта строится система управления издержками (затратами). Необходимо оптимизировать расходы компании и по возможности их оптимизировать.

    Основные шаги построения системы управления затратами могут быть следующими:

    — определение места возникновения затрат (с детализацией от рабочего места до подразделений и компании в целом);

    — разработка классификации затрат для целей управленческого учёта (разделение затрат на постоянные и переменные, прямые и косвенные, производственные и расходы периода).

    После того как все затраты определены и классифицированы, проводятся анализ затрат и оперативный контроль за их изменением, определение возможности нормирования отдельных видов затрат.

    Анализ осуществляется путём построения диаграмм по отдельным видам и группам затрат; контроль за изменением — путём построения трендов, отражающих изменение видов и групп затрат по периодам.

    Если в компании вводятся нормы затрат, это необходимо зафиксировать в Положении о нормировании затрат.

    При разработке системы управления затратами необходимо создать систему отчётности по затратам. Вводятся стандартные форматы отчётности, используемые для принятия управленческих решений.

    Очень важна разработка программы оптимизации затрат, которая предполагает определение возможности разумной минимизации отдельных видов затрат. Все этапы построения системы управления затратами можно зафиксировать в Положении о системе управления затратами.

    Одним из самых важных элементов системы управленческого учёта является калькулирование себестоимости продукции. В системе управленческого учёта себестоимость формируется не для целей налогообложения, а для того, чтобы менеджер имел полную информацию о затратах и мог управлять ими. В зависимости от поставленной управленческой задачи могут использоваться различные методы расчёта себестоимости. Их можно разделить на две группы: методы учёта на основе полных затрат (absorbtion–costing) и на основе только переменных затрат (direct–costing).

    Расчёт себестоимости на основе полных затрат представляют четыре метода калькулирования себестоимости, приспособленные для разных видов производства: попроцессный, попередельный, позаказный и нормативный (фактическая себестоимость здесь рассчитывается от нормативной путём учёта изменений норм и отклонений от этих норм). Метод калькулирования себестоимости по переменным затратам, использующий понятие маржинальной прибыли, используется для принятия оперативных управленческих решений, например таких, как планирование ассортимента продукции (товаров), подлежащей реализации, специальный заказ, определение структуры продукции с учётом лимитирующего фактора, решение «производить самому или закупать», установление цен.

    Управление по центрам финансовой ответственности является одной из подсистем, обеспечивающих внутрифирменное управление. Как самостоятельная система она позволяет оценить вклад каждого подразделения в конечные результаты деятельности предприятия, децентрализовать управление затратами, наблюдать за их формированием на всех уровнях управления и существенно повысить экономическую эффективность хозяйствования.

    Возможность выделения центров финансовой ответственности продиктована необходимостью регулирования затрат и конечных финансовых результатов на основе группируемых показателей, при этом повышается не только заинтересованность, но и ответственность руководителей структурных подразделений предприятия. Управление предприятием через центры финансовой ответственности –– это инструмент для тех, кто хочет оперативно управлять бизнесом и воздействовать на него, а также иметь системное представление о направлении и темпах развития предприятия; понимать, благодаря чему стало возможным достижение результата, кто реально приложил к этому усилия; знать, какое звено предприятия тормозит движение; определить наиболее эффективные подразделения компании, при воздействии на которые можно добиться максимального эффекта и достичь качественно новых результатов.

    Основное содержание методики управления затратами в целях улучшения на основе организации центров финансовой ответственности представлено в табл. 3.1.

    Таблица 3.1

    Модель управления затратами–прибылью на основе организации центра финансовой ответственности

    Наименование элементов модели 

    Содержание 

    Цель управления затратами иприбылью 

    Обеспечение максимилизации прибыли предприятия в текущем и перспективном периоде на основе оптимизации затрат

    Методический инструментарий управления прибылью 

    Маржинальный анализ на основе развитого директор-костинга

    Маржинальный доход

    Относительный доход

    Передаточное отношение (производственный рычаг)

    Точка безубыточности

    Зона финансовой безопасности

    Разработка гибкого бюджета 

    Обеспечение прогнозных данных для разных уровней выпуска в пределах уровней деятельности

    Контроль и анализ отклонений 

    Анализ и контроль отклонений 

    По материалам

    По труду

    По накладным расходам

    По валовой прибыли

     

    Использование развитого директ-костинга позволяет рассчитывать ряд экономических показателей, на основании которых можно делать выводы о рентабельности и устойчивости производства продукции, выполнения работ ЦФО, прогнозировать изменение прибыли и рентабельности в зависимости от изменения объема производства, выполнения работ (продаж), цен на продукцию и работы, величины переменных или постоянных затрат.

    Внедрение системы развитого директ-костинга по центам финансовой ответственности позволит проводить анализ структуры постоянных и переменных затрат, маржинального дохода и формирования прибыли в целом по предприятию и тем самым усовершенствовать систему управления затратами и финансовыми результатами.

    Основные экономические показатели, которые необходимы для проведения маржинального анализа по каждому центру финансовой ответственности в ОАО «Кореновское АТП», представлены и рассчитаны в табл. 3.2.

    В результате был рассчитан ряд экономических показателей и можно сделать выводы о рентабельности и устойчивости производства продукции, изменении прибыли и рентабельности в зависимости от изменения объема производства и продаж, цен на продукцию и работы, величины переменных или постоянных затрат.

     

    Таблица 3.2

    Система экономических показателей по системе «директ-констинг» по центрам финансовой ответственности

     

    Показатель 

     

    Формула 

    Итого по центрам финансовой ответственности

    Центры финансовой ответственности

    Цех основного производства

    Автотранспортный цех

    Коммерческий отдел

    Выручка (В), тыс. р.

     

    49219

    36914,25

    7382,85

    4921,9

    Переменные затраты (ПЕР), тыс. р.

     

     

    25030

     

    13766,5

     

    10012

     

    1251,5

    Маржинальный доход (МД), тыс. р.

     

    МД =В – ПЕР 

     

    24189

     

    23147,75

     

    –2629,15

     

    3670,4

    Относительный доход (ОД), %

    ОД= =МД/Вх100% 

     

    49,15

     

    62,71

     

    –35,61

     

    74,57

    Постоянные затраты (ПОС), тыс. р.

     

     

    28071

     

    21614,67

     

    4210,65

     

    2245,68

    Прибыль (полумаржа по цеху), тыс. р.

     

    П = МД – ПОС 

     

    –3882

     

    1533,1

     

    –6839,8

     

    1424,72

    Передаточное отношение –– рычаг (ПО)

     

    ПО = МД/П 

     

    –6,23

     

    15,10

     

    0,38

     

    2,58

    Уровень устойчивости (УУ)

     

    УУ = ПОС/МД

     

    1,160

     

    0,934

     

    –1,602

     

    0,612

    Точка безубыточности (ТБ), тыс. р.

     

    ТБ = ПОС/ОД 

     

    571,2

     

    344,7

     

    –118,2

     

    30,1

    Зона финансовой безопасности (ЗФБ), %

     

    ЗФБ = (Опр – ТБ)/Опрх100% 

     

    –16,05

     

    6,62

     

    260,15

     

    38,82

     

    Из полученных данных видно, что маржинальный доход для всего предприятия составляет 24189 тыс. р. По центрам финансовой ответственности он составляет: цех основного производства –– 23147,5 тыс. р., автотранспортный цех –– (–2629,15 тыс. р.), коммерческий отдел –– 3670,4 тыс.р. Точка безубыточности для всего предприятия в целом составляет 571,2 тыс. р. руб. Именно это та величина выручки, которую необходимо достичь предприятию в целях безубыточной работы. По центрам финансовой ответственности точка безубыточности составляет: цех основного производства –– 344,7 тыс. р., автотранспортный цех –– (–118,2) тыс р., коммерческий отдел –– 30,1 тыс. р. Запас финансовой прочности по всему предприятию составляет (–16,05%,) в том числе по центрам финансовой ответственности –– цех основного производства –– 6,62%, автотранспортных цех имеет наименьшую величину финансовой безопасности –– 260,15%, коммерческий отдел –– 38,82%. Запас финансовой прочности –– это размер возможного снижения объема реализации продукции в стоимостном выражении при неблагоприятной конъюнктуре товарного рынка, который позволяет предприятию осуществлять прибыльную операционную деятельность.

    Таким образом, основные резервы снижения величины затрат в целях повышения эффективности и прибыльности работы исследуемого предприятия может выступить снижение величины постоянных и переменных затрат. Снижение величины постоянных затрат необходимо осуществлять на основе снижения материалоемкости хозяйственной деятельности ОАО «Кореновское АТП», например, путем экономии материальных ресурсов, применения более новых технологий и материалов.

    Анализ отклонений — нацелен на контроль затрат и, следовательно, на оптимизацию финансовых результатов. А поэтому только сравнивая всю сумму фактических затрат с совокупными нормативными затратами по каждой операции центра ответственности за период, можно эффективно контролировать затраты. Отклонения по каждому центру ответственности должны определяться по каждому элементу и анализироваться в соответствии с ценами и количеством ресурсов.

    Проведем анализ колебания прибыли в зависимости от объема продаж. Для этого рассмотрим табл. 3.2.

    Таблица 3.2

    Колебания прибыли в зависимости от объема продаж

    Объем продаж,

    руб 

    Переменные расходы,

    тыс. р.

    Постоянные расходы,

    тыс. р.

    Прибыль (убыток),

    тыс. р.

    Увеличение по сравнению с предшествующим шагом, %

    Продажи

    Прибыль

    49219

    25030 

    28071 

    –3882

      

      

    54141 

    27533 

    28071 

    –1463,1

    10 

    37,69 

    59555 

    30286 

    28071 

    1197,69 

    10 

    –81,86

    65510 

    33315 

    28071 

    4124,56 

    10 

    344,38 

     

    Окончание табл. 3.2

    Объем продаж,

    тыс. р.

    Переменные расходы,

    тыс. р.

    Постоянные расходы,

    тыс. р.

    Прибыль (убыток),

    тыс. р.

    Увеличение по сравнению с предшествующим шагом, %

    Продажи

    Прибыль

    72062 

    36646 

    28071 

    7344,11 

    10 

    178,06 

     

    Таким образом, как видим с ростом продаж на 10% и пропорциональным ростом переменных расходов, происходит рост прибыли от основной деятельности, что связано с неизменной величиной постоянных расходов. Следует отметить, что дальнейший рост прибыли от продаж на 10%, приведет к менее значительному темпу увеличения получаемой прибыли.

    Проанализируем насколько оказывают влияние на формирование прибыли снижение постоянных затрат при сохранении объема продаж и величины переменных затрат (табл. 3.3).

    Таблица 3.3

    Колебания прибыли в зависимости от снижения постоянных затрат при сохранении объема продаж и переменных расходов

    Объем продаж,

    тыс. р.

    Переменные расходы,

    тыс. р.

    Постоянные расходы,

    тыс. р.

    Прибыль (убыток), тыс. р.

    Увеличение прибыли по сравнению с предшествующим шагом

    Абсолютная динамика, тыс. р.

    % 

    49219 

    25030 

    28071 

    -3882 

      

      

    49219 

    25030 

    25263,90 

    -1074,90 

    2807,10 

    118,30 

    49219 

    25030 

    22737,51 

    1451,49 

    2526,39 

    113,90 

    49219 

    25030 

    20463,76 

    3725,24 

    2273,75 

    111,00 

    49219 

    25030 

    18417,38 

    5771,62 

    2046,38 

    108,90 

     

    Как видно из табл. 3.3, при сохранении выручки от продаж на уровне отчетного года, величина переменных затрат будет также постоянной, сокращение постоянных расходов приведет к росту прибыли от продаж, при этом дальнейшее снижение постоянных расходов будет вести к снижению как абсолютной величины прироста прибыли, так и темпов ее роста.

    Далее рассчитаем насколько изменится величина прибыли, если предприятие будет снижать как переменные, так и постоянные затраты (табл. 3.4) при росте выручки от текущей основной деятельности.

     

    Таблица 3.4

    Колебания прибыли в зависимости от снижения постоянных затрат при росте объема продаж и увеличении переменных расходов

    Объем продаж,

    тыс. р.

    Переменные расходы,

    тыс. р.

    Постоянные расходы,

    руб

    Прибыль (убыток),

    тыс. р.

    Увеличение по сравнению с предшествующим шагом, %

    Продажи

    Прибыль

    49219 

    25030 

    28071 

    –3882

      

      

    54140,9 

    27533 

    25263,9 

    1344 

    10 

    –34,62

    59554,99 

    30286,3 

    22737,51 

    6531,18 

    10 

    485,95 

    65510,489 

    33314,93 

    20463,759 

    11731,80 

    10 

    179,63 

    72061,5379 

    36646,423 

    18417,3831 

    16997,73 

    10 

    144,89

     

    Как видим, в случае снижения постоянных расходов, при росте объеме продаж, росте переменных расходов, связанных с производством, отмечается рост прибыли в абсолютном выражении довольно значительно, но по мере снижения постоянных затрат, ростом переменных затрат и увеличении объема продаж отмечается снижение темпа роста прибыли.

    Далее необходимо проанализировать как структурные элементы затрат влияют на формирование прибыли от продаж (табл. 3.5).

    Таблица 3.5

    Колебания прибыли в зависимости от снижения элементов затрат

     

    Показатель

     

    Отчетный год

    Снижение на 10% 

    материальных затрат

    заработной платы

    амортизационных расходов

    прочих расходов

    Выручка от продаж, тыс. р.

     

    49219 

     

    49219 

     

    49219 

     

    49219 

     

    49219 

    Себестоимость продукции (работ, услуг), тыс. р.

     

    53101 

     

    50293,9 

     

    47991,1 

     

    47794,9 

     

    47790,9 

    Материальные затраты, тыс. р.

     

    28071 

     

    25263,9 

     

    25263,9 

     

    25263,9 

     

    25263,9 

    Заработная плата с отчислениями, тыс. р.

     

    23028 

     

    23028 

     

    20725,2 

     

    20725,2 

     

    20725,2 

    Амортизация основных средств, тыс. р.

     

    1962 

     

    1962 

     

    1962 

     

    1765,8 

     

    1765,8 

    Прочие расходы,

    тыс. р.

     

    40 

     

    40 

     

    40 

     

    40 

     

    36 

    Прибыль от продаж, тыс. р.

     

    –3882

     

    –1074,9

     

    1227,9 

     

    1424,1 

     

    1428,1 

    Темп роста прибыли от продаж, %

     

    ––

     

    27,69 

     

    –114,23

     

    115,98 

     

    100,28 

     

    На основании проведенных расчетов можно сделать вывод, что при снижении каждого структурного элемента себестоимости продукции (работ, услуг) исследуемого предприятия, происходит рост прибыли от продаж. При этом наиболее значительный темп роста отмечается при сокращении материальных затрат и расходов на выплату заработной платы. При сокращении затрат на оплату труда необходимо учитывать, что сокращение материальной составляющей вознаграждения труда работников может привести к снижению их заинтересованности в работе, может привести к снижению производительности труда.

    Применение предлагаемой методики позволяет получать исчерпывающую информацию о затратах и доходах по каждому центру ответственности, при этом в ходе анализа выявляются участки, где чаще всего возникают отклонения, а также виды продукции с низкой рентабельностью. Основу такого подхода составляет анализ структуры постоянных и переменных затрат, маржинального дохода и формирования прибыли в целом по предприятию. В свою очередь, прогнозирование прибыли и рентабельности в зависимости от изменения объемов производства, цен на продукцию, величины переменных или постоянных затрат дает возможность укрепить финансовое состояние предприятия, принять более эффективные управленческие решения по развитию деловой активности и совершенствованию процесса производства.

    3.3. Предложения по совершенствованию управленческого учета на предприятии ОАО «Кореновское АТП»

    В целом ведение организация бухгалтерского и налогового учета ОАО «Кореновское АТП» соответствует нормам российского законодательства. Однако для совершенствования управленческого учета в ОАО «Кореновское АТП» рекомендуется внедрить следующие мероприятия:

    а) списывать общехозяйственные расходы непосредственно в дебет счета 90 «Продажи». В ОАО «Кореновское АТП» калькулируется полная производственная себестоимость и общехозяйственные расходы в конце отчетного периода распределяются пропорционально выбранной базе и списываются в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Калькулирование неполной себестоимости имеет следующие преимущества:

    — упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции и как следствие снижение трудоемкости учета;

    — это позволит, занизить прибыль на величину общехозяйственных расходов и тем самым уменьшить сумму периодического платежа по налогу на прибыль, что позволит ОАО «Кореновское АТП» временно сохранить необходимые оборотные средства;

    — улучшение показателей оборачиваемости и рентабельности оборотных активов и всего имущества «Кореновское АТП» в связи с уменьшением их величины в активе баланса.

    б) использование нормативного метода учета затрат. Это позволит установить контроль за затратами и минимизировать возможные потери за счет неэффективного использования ресурсов, аналитически выявить «узкие» места в деятельности ОАО «Кореновское АТП» и принимать обоснованные управленческие решения, а также даст возможность организации планировать затраты на долгосрочную и краткосрочную перспективы.

    в) списывать транспортные расходы пропорционально стоимости продукции, товаров и услуг, реализованных в данном периоде. Это позволит распределить их более равномерно, что важно, учитывая их большой объем, а также поможет избежать претензий со стороны налоговых органов.

    г) создавать резервы по выплате предстоящих отпусков. Многие организации испытывают трудности с выплатой большой суммы наличных средств в короткий промежуток времени. В целях равномерного включения расходов на оплату отпусков в состав затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг, ОАО «Кореновское АТП» рекомендуется формировать резерв на предстоящую оплату отпусков.

     

    Внедрение данных совершенствований будет способствовать наиболее правильному и рациональному учету затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в ОАО «Кореновское АТП» .

    Таким образом, на основе проведенного исследования можно сделать следующие выводы. Управленческий учет представляет собой область знаний, необходимому каждому, кто занимается предпринимательством. Менеджер несет ответственность за достижение целей, поставленных ему администрацией или учредителями предприятия. Результаты деятельности менеджера во многом зависят от информации, которая использована им для планирования, контроля и регулирования управленческой деятельности, а также принятия решений.

    Управленческий учет позволяет системно рассмотреть внутри предприятия вопросы оперативного планирования, контроля и учета отдельных видов деятельности. Основным критерием действенности системы является эффективное управление финансовыми и людскими ресурсами, управленческий учет обеспечивает для этого необходимый механизм.

    В самом общем виде бухгалтерский учет — это информационная система, которая измеряет, обрабатывает и передает финансовые данные. Говоря о такой системе, в первую очередь следует определить, что именно ею измеряется. Бухгалтерский учет связан с измерением влияния (в денежном выражении) хозяйственных операций на капитал конкретных хозяйствующих единиц — организаций. Объектом измерения в бухгалтерском учете являются хозяйственные операции.

    В работе была дана организационно–экономическая характеристика исследуемого предприятия ОАО «Кореновское АТП», был сделан вывод об эффективности его работы. Установлено, что выручка от продаж увеличилась, предприятие экономически рентабельно и прибыльно. Производительность персонала возрастает, также увеличивается экономическая эффективность хозяйственной деятельности предприятия. Эффективность использования оборотных средств снизилась, о чем говорит снижение коэффициента оборачиваемости оборотных средств. В результате анализа баланса предприятия был сделан вывод о том, что общая величина активов предприятия в отчетном периоде, по сравнению с базовым периодом, значительно увеличилась. На конец отчетного периода наибольший удельный вес в структуре совокупных активов приходится на оборотные активы (67,5%), что говорит о достаточно мобильной структуре активов, способствующей ускорению оборачиваемости средств предприятия. К тому же наблюдается положительная тенденция к росту оборотных активов. Со стороны пассивов, увеличение валюты баланса в наибольшей степени произошло за счет роста статьи «поставщики и подрядчики». Доля заемных средств в совокупных источниках формирования активов за анализируемый период значительно увеличилась. Увеличение заемных средств предприятия ведет к увеличению степени его финансовых рисков и может отрицательно повлиять на его финансовую устойчивость. В тот же время проведенный анализ типа финансовой устойчивости предприятия в динамике показал заметное снижение финансовой устойчивости предприятия. Установлено, что предприятие испытывает недостаток собственных средств для формирования запасов и затрат, что показал и анализ показателей финансовой устойчивости в абсолютном выражении. В целом, изменение динамики изменения активов баланса была признана положительной, динамика структуры пассивов следует признать в подавляющей части негативным. Предприятие финансово устойчиво, ликвидно и платежеспособно.

    Далее была проведена оценка организации бухгалтерского учета предприятия в целом и учета затрат и доходов предприятия, в частности, в результате был сделан вывод о правильном ведении учета, выявлен ряд незначительных ошибок и были даны рекомендации по их устранению. Бухгалтерский учет ведется с применением Плана счетов бухгалтерского учета финансово–хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденному Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н p, с использованием специализированной бухгалтерской компьютерной программы 1С: «Предприятие» версия 8.0. Аналитические и синтетические регистры бухгалтерского учета оформляются автоматизировано и распечатываются не позднее 10 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

    Бухгалтерский учет в ОАО «Кореновское АТП» осуществляется бухгалтерской службой как структурным подразделением, возглавляемым главным бухгалтером. В работе предприятия используются первичные учетные документы, которые представлены в альбомах унифицированных форм первичной документации, разработанных Госкомстатом РФ. Установлен срок отчетности по суммам, выданным в подотчет –– 90 дней с момента выдачи. Ответственность за организацию работ по ведению учета, хранения и выдачи трудовых книжек и исполнительных листов возложено на главного бухгалтера предприятия.

    Основными элементами учетной политики ОАО «Кореновское АТП» на 2009 г являются: рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями современности и полноты учета и отчетности; формы первичных учетных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств; правила документооборота и технология учетной информации; порядок контроля над хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

    По результатам проведенного исследования сделаны следующие рекомендации по совершенствованию учета затрат и доходов в ОАО «Кореновское АТП»»:

    — списание общехозяйственных расходов непосредственно в дебет счета 90 «Продажи;

    — создание резерва на оплату отпусков;

    — использование нормативного метода учета затрат;

    — изменение способа списания транспортных расходов.

    Устранение выявленных недостатков в учете затрат и исчислении себестоимости продукции промышленных производств и применение в практике учета затрат предложенных мероприятий по совершенствованию учета позволит правильно организовать учет затрат и калькулирования себестоимости в ОАО «Кореновское АТП».

     

    СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

  3. Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть первая) от 31 июля 1998 г. (с изменениями в ред. ФЗ от 24.07.2009 № 213–ФЗ, ФЗ от 25.11.2009 № 281–ФЗ) // СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3824.
  4. Налоговый кодекс Российской Федерации (Часть вторая) от 5 августа 2000 г. (с изменениями в ред. ФЗ от 25.11.2009 № 275–ФЗ и № 276-ФЗ, ФЗ от 28.11.2009 № 282–ФЗ, № 283-ФЗ, № 284–ФЗ и № 287–ФЗ) // СЗ РФ. 2000. № 32. Ст. 3340.
  5. О бухгалтерском учете: Федеральный закон Российской Федерации от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ: [принят Гос. Думой 23 февр. 1996 г.: одобр. Советом Федерации 20 марта 1996 г.: ред. 243-ФЗ от 28.09.2010 // СЗ РФ. 1996. № 48. Ст. 5369.
  6. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н.
  7. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации». ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 33н.
  8. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н).
  9. План счетов бухгалтерского учета финансово–хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.
  10. Основные положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на промышленных предприятиях. Утверждены Госпланом СССР, Минфином СССР, Госкомцен СССР, ЦСУ СССР 20.07.70 г.
  11. Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ. Утверждены Минстроем России по согласованию с Минэкономики России и Минфином России 04.12.95 г. № БЕ–11–260/7.
  12. Отраслевые методические рекомендации (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).
  13. О формах бухгалтерской отчетности организации. Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н.
  14. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. №49.
  15. Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве. Утверждены Министерством сельского хозяйства Российской Федерации 11.03.93 г. № 2–11/473.
  16. Особенности состава затрат по отраслям промышленности, утвержденные соответствующими министерствами и ведомствами и согласованные с Министерством финансов и Министерством экономики Российской Федерации.
  17. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания. Утверждены приказом Комитета Российской Федерации но торговле от 20.04.95 г. № 1–55–/32–2.
  18. Об уточнении норм расходов на прием и обслуживание иностранных делегаций и отдельных лиц. Приказ Минфина РФ от 06.07.01 г. №50н.
  19. Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации. Приказ Минфина РФ от 06.07.01 г. №49н.
  20. О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль». Закон РФ от 27.12.91 г. №2116––1.
  21. О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций. Инструкция Министерства по налогам и сборам РФ от 15.06.2000 г. № 62.
  22. О служебных командировках в пределах СССР. Инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.88 г. № 62.
  23. Инструкция по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения № 5––3 «Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг)». Утверждена постановлением Госкомстата РФ от 21.03.98 г. № 32.
  24. Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующие размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядок их применения. Утверждены приказом Минфина РФ от 15.03.2000 г. № 26н (в ред. приказа Минфина РФ от 01.03.2001 г. № 18н).
  25. Методика планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно–коммунального хозяйства. Утверждена постановлением Госкомархитектуры РФ от 23.02.99 г. № 9.
  26. Аксененко А.Ф., Бобижонов М.С., Паримбаев Ж.Ж. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях формирования рыночных отношений. –– М.: ООО «Нонпарель», 2009.
  27. Бакаев А.С. Годовая бухгалтерская отчетность организации: подходы и комментарии к составлению.–– М.: Бухгалтерский учет, 2007.
  28. Бакаев А.С., Шнейдман Л.З. Учетная политика предприятия. ––М.: Бухгалтерский учет, 2009.
  29. Безруких П.С. Состав и учет издержек производства и обращения. ––М.: ФБК «Контакт», 2008.
  30. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет.––М,: ИКФ Омега––Л; Высш.шк., 2009.
  31. Вахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. М.: АКДИ «Экономика и жизнь», 2008.
  32. Гаррисон Д. Ч. Стандарт––кост. Система нормативного учета себестоимости. ––Союзоргучет, 2006.
  33. Дауни Т. Стандарт––кост в системном учете. М.: Стандартизация и рационализация, 2007.
  34. Ефимова О.В. Финансовый анализ. ––М.: Бухгалтерский учет, 2007.
  35. Калькуляция себестоимости продукции в промышленности: Учеб. пособие / Под ред. проф. В.А. Белобородовой. ––М.: Финансы и статистика, 2006.
  36. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник. М.: ЮНИТИ, 2007.
  37. Корчагина Л.М. Управленческие аспекты бухгалтерского учета на предприятии // Бухгалтерский учет. 2007. № 7.
  38. Кутер М.И. Теория и принципы бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2007.
  39. Мизиковский Е.А. Нормативная база в управленческом учете // Бухгалтерский учет. 2008. № 5.
  40. Нидлз Б. Принципы бухгалтерского учета. ––М.: Финансы и статистика, 2006.
  41. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «директ––костинг». ––М.: Финансы и статистика, 2007.
  42. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. ––М.: Аналитика––Пресс, 2007.
  43. Николаева С.А. Управленческий учет: Проблемы адаптации к российской теории и практике // Бухгалтерский учет. 2007. № 12.
  44. Палий В.Ф. Основы калькулирования.–– М.: Финансы и статистика, 2007.
  45. Район Б., Андерсон X., Колдуэлл Д. Стратегический учет для руководителя. ––М.: Аудит, ЮНИТИ, 2007.
  46. Рахман 3., Шеремет А.Д. Бухгалтерский учет в рыночной экономике. ––М.: ИНФРА––М, 2008.
  47. Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет: международный опыт. –– М.: Финансы и статистика, 2010.
  48. Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А.Д. Шеремета. –– М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2010.
  49. Хонгрен Ч. Т., Форстер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. ––М.: Финансы и статистика, 2006.
<

Комментирование закрыто.

MAXCACHE: 1.29MB/0.00070 sec

WordPress: 26.26MB | MySQL:124 | 4,485sec