Управленческий учет в системе менеджмента современного предприятия: роль и значение » Буквы.Ру Научно-популярный портал<script async custom-element="amp-auto-ads" src="https://cdn.ampproject.org/v0/amp-auto-ads-0.1.js"> </script>

Управленческий учет в системе менеджмента современного предприятия: роль и значение

<

112213 1618 1 Управленческий учет в системе менеджмента современного предприятия: роль и значение

1. РОЛЬ И ЗНАЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

 

1.1. Назначение и виды хозяйственного учета

 

В управлении организацией, связанном с целенаправленным воздействием органа управления на управляемые процессы и их элементы, важное место занимает такая управленческая функция, как учет, который нередко называется хозяйственным учетам. Целью учета является сбор, регистрация и обобщение информации о всех сферах хозяйственной деятельности организации. Учет взаимосвязан с другими управленческими функциями, к основным из которых относится планирование, контроль, анализ и регулирование (рис. 1).

112213 1618 2 Управленческий учет в системе менеджмента современного предприятия: роль и значение

Основу рыночной экономики государства составляют хозяйственные организации (предприятия, фирмы, компании) разных форм собственности, использующие экономические ресурсы для осуществления коммерческой деятельности. Она представляет собой сложный комбинационный процесс по производству и реализации товаров и услуг, в котором участвуют труд, земля и капитал. Каждый из перечисленных компонентов может быть представлен как затраты, связанные с осуществлением предпринимательской деятельности. Все основные процессы производственно-хозяйственной деятельности предприятия: снабжение, производство, сбыт и координирующая их функция управления — непосредственно связаны с расходованием трудовых, материальных и финансовых ресурсов [26, C. 44].

Следует отметить, что эти расходы могут считаться оправданными, если в результате их осуществления получены доходы, превышающие произведенные затраты. По существу, управление предприятием — это комбинирование различных производственных и непроизводственных факторов, действий и возможностей предпринимательской деятельности, конечной целью которой является получение прибыли, т.е. превышение доходов над расходами.

Управление невозможно без информации или совокупности сведений о состоянии управляемой системы, управляющих действиях и внешней среде. В таком понимании экономическая информация выступает как основа процессов подготовки, принятия и реализации управленческих решений [15, C. 14].

Учетная информация, отражающая процессы финансово-хозяйственной деятельности организации, наряду с плановой необходима для осуществления функций контроля, анализа и регулирования в управлении хозяйствующими субъектами. Хозяйственный учет, обобщая информацию о процессах деятельности хозяйствующих субъектов, выполняет информационную функцию. Вместе с тем, обеспечивая представление информации с учетом взаимосвязей между процессами и элементами финансово-хозяйственной деятельности, учет ориентирован на выполнение контрольной функции. Сопоставимость плановой и учетной информации, ее детализация по объектам учета, а также возможность использования методов учета в процессах планирования и принятия решений способствует реализации аналитической функции учета. Способы бухгалтерского учета, которые применимы к обобщению информации не только о прошлых, но и предполагаемых в будущем событий финансово-хозяйственной деятельности [24, C. 38].

К пользователям учетной информации относятся внешние лица (поставщики ресурсов, покупатели товаров, продукции, работ, услуг, акционеры, кредиторы, реальные и потенциальные инвесторы, органы государственного управления, аудиторы и т. п.) и внутренние (персонал, собственники организации, управленцы и другие лица).

Заинтересованными пользователями учетной информации считаются лица, имеющие потребности в информации об организации, желание изучать эти сведения и обладающие достаточными познаниями и навыками для того, чтобы понять, оценить и использовать эту информацию. К примеру, инвесторы и их представители заинтересованы в информации о рискованности и доходности предполагаемых или осуществленных ими инвестиций; о возможности и целесообразности распоряжаться инвестициями; о способности организации выплачивать дивиденды; работники и их представители заинтересованы в информации: о стабильности и прибыльности работодателей; способности организации гарантировать оплату труда и сохранение рабочих мест.

В зависимости от назначения и характера отображаемых процессов в системе хозяйственного учета выделяются бухгалтерский (финансовый и управленческий), оперативный, статистический, налоговый и другие виды учета. Каждый из названных видов учета может осуществляться в отдельных хозяйствующих субъектах и их объединениях (на микроэкономическом уровне), либо на уровне территориальных единиц, отраслей и экономической системы в целом (макроэкономическом) [30, C. 43].

Данное в Законе «О бухгалтерском учете» [3] определение бухгалтерского учета в качестве упорядоченной системы сбора, регистрации и обобщения информации в стоимостном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций отвечает сущности финансового учета.

Используемые в бухгалтерском учете методические приемы обобщения информации применимы для моделирования не только прошлых, но и будущих событий, что дает возможность использовать элементы метода бухгалтерского учета в реализации функций планирования, анализа и регулирования [31, C. 34].

Посредством финансового учета обеспечивается бухгалтерское оформление хозяйственных операций (составление первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета), а также составление бухгалтерской (финансовой) отчетности. Данные финансового учета используются внутри организации руководителями различных уровней и внешними пользователями.

Управленческий учет, будучи составной частью бухгалтерского учета,
отличается от финансового прежде всего объектами. Финансовый учет предназначен для сбора и обобщения информации о финансово-
экономических процессах деятельности организации, управленческий учет позволяет систематизировать сведения о таких технико-экономических процессах в деятельности организации, как снабжение, производство, сбыт, техническая подготовка производства. Информация управленческого учета относится, как правило, к категории коммерческой тайны, используется внутри организации руководителями различных уровней, не подлежит раскрытию внешним пользователям. Различия между финансовым и управленческим учетом — не только в объектах и потребителях информации, но и в способах государственного регулирования, формах и периодичности представления информации, методах и измерителях обобщения учетных сведений и других признаках [13, C. 49].    

Нередко в составе управленческого учета выделяется производственный, назначение которого связано с моделированием производственных процессов. Непосредственно к системе управленческого учета следует отнести оперативный учет, задача которого состоит в своевременном обеспечении информацией процессов текущего (оперативного) управления.

Статистический учет предназначен для сбора и обобщения информации о тенденциях развития общества, организаций, явлений.

Налоговый учет, являясь составной частью бухгалтерского учета, представляет собой систему сбора, регистрации и обработки информации, необходимой для правильного исчисления налоговых обязательств и составления налоговой отчетности организации.

В хозяйственном учете для определения количественных характеристик имущества организаций, ее обязательств и хозяйственных операций используются три вида измерителей: натуральные, трудовые и денежные.

Процесс управления реализуется в виде некоторой последовательности решений, эффективность которых можно проверить лишь на основе получения информации о промежуточных и конечных результатах, достоверно и своевременно отражающих состояние и поведение управляемых параметров.

Все стадии и этапы процесса управления связаны с переработкой информации. Без информации невозможно определить цели управления, оценить ситуацию, сформулировать проблему, принять решение и проконтролировать его выполнение.

Экономическая информация для управления хозяйственными организациями формируется в системах планирования, учета и анализа производственно-финансовой деятельности. В условиях компьютерной обработки данных происходит интеграция функций этих систем. Формирование информации возлагается на финансовый и производственный (управленческий) учет, которые выполняют функции не только измерения и фиксации фактических величин наличия, движения и использования ресурсов, но и их планирования. Экономический анализ в равной степени должен быть присущ всем видам учета, в том числе финансовому и управленческому.

В общем виде систему обеспечения предприятия экономической информацией можно представить в виде следующей схемы (рис. 2).

112213 1618 3 Управленческий учет в системе менеджмента современного предприятия: роль и значение

Финансовый учет призван обеспечить отчетной информацией главным образом внешних пользователей: акционеров и других собственников, кредиторов, инвесторов предприятия, его персонал, поставщиков и покупателей, налоговые и статистические органы государства, общественные и профсоюзные организации.

Управленческий учет — это область знаний и сфера деятельности, связанная с формированием и использованием экономической информации для управления внутри хозяйствующего субъекта (предприятия, фирмы, банка и т.п.). Его цель заключается в том, чтобы помочь управляющим (менеджерам) в принятии экономически обоснованных решений [17, C. 36].

Управленческий учет в основном использует те же принципы, что и финансовый, и является логическим следствием развития бухгалтерского учета, его эволюции.

В современном понимании управленческий учет является системой, обеспечивающей получение и поставку информации, необходимой для функционирования системы управления на предприятии. Частично эти функции выполняют производственный и бухгалтерский учет. Информация, формируемая в системах бухгалтерского, производственного и управленческого учета, призвана уменьшить степень неопределенности, свойственной рыночным условиям хозяйствования. В общем виде соотношение бухгалтерского, производственного и управленческого учета можно представить в виде следующей схемы (рис. 3).

112213 1618 4 Управленческий учет в системе менеджмента современного предприятия: роль и значение

Из приведенной схемы видно, что управленческий учет состоит как бы из двух компонентов: производственного учета, предназначенного для внутреннего (внутризаводского, как говорили раньше) управления производством и сбытом продукции, и той части финансового учета, которая служит для управления финансовой деятельностью непосредственно в организации. Это не означает, что при организации управленческого учета, создании его системы нужно обязательно объединить обе эти функции. Они могут существовать и обособленно: производственная бухгалтерия ведет учет затрат и результатов производства и сбыта, а финансовая — кроме ведения бухгалтерского учета, составления баланса и других форм отчетности, участвует в управлении финансовыми операциями и потоками платежных средств и соответствующей деятельностью. В небольших организациях функции управленческой и финансовой бухгалтерии следует объединить в единой службе.

Практика осуществления управленческого учета показала, что при любых формах его организации обязательно выделение в самостоятельный раздел или вид учетной работы измерение затрат и результатов основных видов деятельности предприятия.

Именно соотношение затрат и результатов деятельности свидетельствует об эффективности управления, служит основанием для принятия управленческих решений, для оценки целесообразности их осуществления [28, C. 37].

Основным принципом управленческого учета является его ориентация на удовлетворение информационных потребностей управления, решение задач внутрифирменного менеджмента различного уровня прав и ответственности. При этом информация должна опережать принимаемые решения [15, C. 15].

Философия управленческого учета исходит из того, что затраты и результаты деятельности следует с большей или меньшей степенью достоверности определить до их осуществления и получения. Из их различных вариантов выбирается оптимальный, именно он включается в план и бюджет, выполнение которых контролируется методами учета фактических величин. На основе выявленных отклонений от плана, нормативов, сметных ассигнований бюджета принимаются меры, чтобы затраты и результаты были обеспечены на уровне заданных величин, или корректируется сам план.

Данные управленческого учета нужны в первую очередь тем, кто распоряжается тратой ресурсов или сам осуществляет эти траты. Поэтому одним из принципов учета для управления является ориентация на группировку затрат и результатов деятельности по внутризаводским, внутрифирменным подразделениям предприятия. Руководители низовых подразделений, зная затраты и результаты своей деятельности, могут осуществлять ее с минимальными расходами, а следовательно, с максимальной эффективностью. В результате повышается ответственность за экономичность производственно-хозяйственной деятельности.

Владея информацией управленческого учета, руководители высшего уровня могут осуществлять мониторинг всей финансово-хозяйственной деятельности предприятия, т.е. отслеживать протекающие процессы в режиме реального времени, оперативно контролировать результаты работы, своевременно принимать меры для устранения недостатков, ведущих к удорожанию себестоимости и снижению рентабельности производства и продаж. На основе мониторинга делаются выводы о сильных и слабых сторонах деятельности организации, динамике их изменения, о благоприятных и неблагоприятных тенденциях развития внешних условий, в которых работает предприятие.

Для управленческого учета важно не только исчисление абсолютного значения показателей, но, прежде всего, отклонений от заданных параметров исполнения, ориентация на выявление факторов, влияющих на отклонения. Их выявление лежит в основе управления по отклонениям, при котором корректирующее воздействие на управляемый объект осуществляется на основе информации об отклонениях от заранее заданных параметров состояния или поведения объекта. Этот принцип отличается: а) экономичностью: нет необходимости иметь полную информацию об объекте управления, достаточно знать отклонения и реагировать только на их величину; б) оперативностью: управляющее воздействие, коррекция совершается, как правило, в момент возникновения отклонений; в) конкретностью и целенаправленностью управления: корректирующее воздействие осуществляется с точным знанием причин, места и характера возникших отношений.

 

1.2. Цель и задачи бухгалтерского управленческого учета

 

Управленческий учет является составной частью системы управления предприятием. Он призван обеспечить формирование информации, необходимой для:

  • контроля экономичности текущей деятельности организации в целом и в разрезе ее отдельных подразделений, видов деятельности, секторов рынка;
  • планирования будущей стратегии и тактики осуществления коммерческой деятельности в целом и отдельных хозяйственных операций, оптимизации использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов организации;
  • измерения и оценки эффективности хозяйствования в целом и в разрезе подразделений организации, выявления степени рентабельности отдельных видов продукции, работ, услуг, секторов и сегментов рынка;
  • корректировки управляющих воздействий на ход производства и реализации продукции, товаров и услуг, уменьшения субъективности в процессе принятия решений на всех уровнях управления [15, C. 16].

    Исходя из этого основными задачами организации управленческого учета являются ориентация на достижение заранее определенной цели предпринимательства, необходимость обеспечения альтернативных вариантов решения поставленной задачи, участие в выборе оптимального варианта и в расчетах нормативных параметров его исполнения, ориентация на выявление отклонений от заданных параметров исполнения, интерпретация выявленных отклонений и их анализ. Кроме того, необходимо соблюдать общие принципы формирования информации для управления: принцип опережения данных для принятия управленческого решения и принцип ответственности за его последствия. Правильная оценка предстоящих расходов и доходов гораздо важнее, чем констатация упущенных возможностей. В то же время, если нет ответственности за результаты хозяйствования на всех уровнях управления, вести управленческий учет не имеет смысла.

    Назначение управленческого учета и сфера его применения весьма существенно различаются в начальный период его обособления от бухгалтерского учета и в последующем [13, C. 21].

    Вначале управленческий учет рассматривался как стоимостный, оперативно-технический, производственный, его рамки в лучшем случае ограничивались дополнительными регистрами аналитического учета.

    Затем особое внимание стало уделяться оперативности учета затрат и результатов деятельности предприятий. В СССР появились варианты ежедневного учета себестоимости продукции и оперативного выявления финансовых результатов деятельности. Основанные на традиционных бухгалтерских методах формирования информации, они потерпели фиаско из-за больших условностей и погрешностей, но главным образом вследствие невостребованной этой информации системой централизованного управления экономикой предприятия.

    На Западе уже в 30-е гг. в состав обязанностей производственной (управленческой) бухгалтерии включались:

    а) учет расходов по местам их возникновения;

    б) выявление отклонений фактических расходов от стандартных или сметных;

    в) оценка остатков незавершенного производства;

    г) определение себестоимости отдельных видов продукции и результатов от их реализации [27, C. 35].

    Со временем круг задач управленческого учета заметно расширился. В настоящее время кроме вышеперечисленных назначений в странах с развитой рыночной экономикой выделяют следующие задачи учета для управления:

  • регистрация затрат и представление отчетов, в том числе классификация, обобщение, предоставление и истолкование данных о затратах для заинтересованных пользователей;
  • определение и оценка величины затрат по конкретным продуктам, услугам или местам формирования издержек, центрам ответственности;
  • управление стоимостью и анализ затрат, т.е. представление данных о затратах в виде информации, пригодной для управленческого планирования и контроля, для использования ее управленческим персоналом при принятии решений [13, C. 30].

    Из указанных функций производственного учета первые две функции традиционны и для нашего производственного учета, а последняя является новшеством.

    Управление стоимостью и анализ затрат имеют дело с рассчитанными на будущее, или запланированными, затратами, равно как и с прошлыми затратами. Они включают бюджетирование расходов основной деятельности, их контроль и управление стоимостью для принятия решений.

    Современный управленческий учет включает функции прогнозирования, нормирования, планирования, оперативного учета и контроля. Прогнозирование основных показателей деятельности предприятия конкретизирует его цели для данного периода времени и способствует их достижению. Оно базируется на пространственно-временном изучении состояния рынка, его структуры и факторов, влияющих на потребности в конкретных изделиях и услугах, изучении тенденций их развития, анализе финансовых возможностей покупателей. Основой является прогноз продаж как необходимый элемент планирования производства и реализации товаров.

    План представляет собой количественное выражение целей хозяйствующего субъекта на определенный период времени и разработку путей их достижения. Управленческий учет, с одной стороны, обеспечивает планирование необходимой для расчетов информацией, а с другой — использует показатели плана как основу для сравнения и контроля его выполнения.

    Обычно в управленческом учете используют два основных направления сравнения: с прошлым периодом и с внутренним бюджетом затрат и результатов деятельности.

    Важную роль в управленческом учете выполняет нормирование. Оно способствует своевременному выявлению и предупреждению нерационального расходования средств, определяет предельные значения затрат и результатов, упрощает технику исчисления и анализа себестоимости продукции. Управленческий учет помогает оценить степень технической и экономической обоснованности норм и нормативов, выявляет заниженные, устаревшие нормы, способствует их своевременному пересмотру.

    Оперативный учет для управления является частью его общей системы. Он отражает фактические величины и показатели наличия, движения и использования ресурсов предприятия за смену, день, неделю и другие периоды в пределах отчетного бухгалтерского времени (месяц, квартал, год). Кроме того, он отличается от бухгалтерского учета ориентацией на информационные потребности руководителей предприятия и его подразделений и фиксацией главным образом отклонений, а не абсолютных значений наличия, прихода и расхода. Оперативный учет используют для ежедневного контроля и управления хозяйственными процессами, соблюдения технических и экономических параметров производства и сбыта продукции, а также других видов деятельности.

     

    2. ОСОБЕННОСТИ И ХАРАКТЕРИСТИКА УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ В УПРАВЛЕНЧЕСКОМ УЧЕТЕ

     

    2.1. Понятие и формирование учетной политики в целях управленческого учета

     

    Термин «учетная политика предприятия» вошел в употребление в конце восьмидесятых годов в качестве вольного перевода на русский язык словосочетания «accounting policies», употребляемого в стандартах, издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета. В начале 1992 г. этот термин был закреплен в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в РФ и настоящее время получил достаточно широкое распространение в учетной литературе и на практике.

    В настоящее время предприятия должны утверждать учетную политику организации как для целей бухгалтерского (п. 5 ПБУ 1/98), так и для целей налогового учета (ст. 313 НК РФ). В области управленческого учета также должна формироваться учетная политика, но её содержание должно отражаться во внутреннем руководящем документе, закрытом для сторонних физических и юридических лиц, налоговой службы и других государственных органов, т.к. даже внутри предприятия информация управленческого учета является объектом коммерческой тайны.

    Одной из болезненных проблем российской промышленности является недостаток свободных финансовых средств. Но даже обеспеченный ресурсами проект может потерпеть неудачу из-за непродуманной учетной или ценовой политики.

    Приведем пример. На кирпичном заводе в дополнение к основной продукции, освоили производство керамической посуды. Учетная политика предприятия была построена таким образом, что значительная часть накладных расходов отнесена именно на новый продукт. В результате прибыль стали приносить кирпичи, а посуду предприятие вынуждено было продавать ниже себестоимости. На момент осуществления этого проекта продажа продукции в убыток была запрещена законодательно. После того как налоговая инспекция несколько раз оштрафовала завод, производство керамической посуды прекратили. Закупленное для производства оборудование было продано с большими потерями. Очевидно, что изготовление посуды при существующих ценах не является убыточным и причина неудачи – в непродуманной учетной политике.

    Приведенный пример показывает насколько важна и необходима правильно построенная учетная политика предприятия.

    С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.

    В экономической литературе приводятся разнообразные определения: «Учетная политика предприятия представляет собой совокупность принципов и правил, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета на предприятии в условиях действующей нормативной базы на данный момент времени»; «совокупность способов ведения бухгалтерского учета, избранных предприятием в качестве соответствующих условий хозяйствования»; «это совокупность конкретных методов и форм ведения бухгалтерского учета, объявляемая предприятием исходя из общепринятых правил и особенностей своей деятельности» [9, 12, 20].

    В приложении приказа Минфина РФ от 09.12.1998 г. №60н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98» под учетной политикой предприятия понимается «совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной (уставной и иной) деятельности». Данное определение совпадает с определением метода бухгалтерского учета.

    Из пункта 1 ПБУ 1/98 следует, что процесс составления учетной политики как внутреннего документа организации состоит из двух этапов — формирование (выбор и обоснование) и раскрытие (придание гласности) учетной политики.

    Первый этап обязателен для всех организаций, имеющих статус юридического лица. Исключение сделано только для кредитных организаций (в силу специфики осуществления ими предпринимательской деятельности) и для филиалов и представительств иностранных организаций, находящихся на территории Российской Федерации (которые могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, при условии, что эти правила не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности).

    Учетная политика являющаяся инструментарием реализации способов (приемов) метода бухгалтерского учета (первичного наблюдения, стоимостного измерения текущей группировки, итогового обобщения), может отличаться на разных предприятиях.

    Учетная политика организации—это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).

    Одним из основных документов, регламентирующих ведение управленческого учета, является управленческая учетная политика, которая отличается от учетной политики финансового учета.

    Система бухгалтерского учета служит двум главным целям:

    1) учет активов предприятия, определение результатов хозяйственной деятельности и составление периодической отчетности, представляемой акционерам (владельцам), кредиторам, государственным органам и менеджерам;

    2) обеспечение руководства и менеджеров предприятия информацией, необходимой для принятия управленческих решений.

    Первая из перечисленных выше целей достигается посредством осуществления финансового учета, вторая — посредством учета управленческого. Финансовый учет строится на основе общих для всех предприятий правил (стандартов). Законодательно установленных требований к порядку ведения управленческого учета нет ни на Западе, ни в России. Обработка учетной информации в рамках управленческого учета может выполняться по правилам, установленным самим предприятием исходя из специфики его деятельности (возможно применение иной степени детализации и обобщения информации). Периодичность составления управленческой отчетности определяется потребностями самого предприятия.

    Применительно к управленческому учету учетная политика организации — это принятая ею совокупность способов ведения учета и составления отчетности.

    Учетная политика содержит общие принципы ведения управленческого учета конкретной компании: валюта учета, используемые методы учета затрат, метод калькулирования себестоимости продукции и распределения косвенных затрат (причем могут применяться разные методы распределения для решения конкретных управленческих задач), методы оценки запасов, принципы отражения доходов и расходов, начислений и резервов, выбор уровня детализации и т. п.

    Особенности ведения управленческого учета могут быть оговорены как в едином приказе об учетной политике, так и в приложении к нему или в отдельном распорядительном документе.

    К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

    К способам ведения управленческого учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

    Очевидно, что способы ведения управленческого учета следует определять, основываясь на учетной политике, принятой для нужд финансового учета. В таблице 1 показано, каким образом положения учетной политики для нужд финансового учета могут быть использованы при ведении учета управленческого.

    Таблица 1 – Особенности формирования учетной политики в целях управленческого учета

    Положения, утверждаемые в учетной политике

    Для целей ведения финансового учета

    Для целей ведения управленческого учета

    Способы оценки фактов хозяйственной деятельности

    Устанавливаются в соответствии с нормативными документами

    Могут использоваться иные способы оценки (в том числе количественные и качественные)

    Способы погашения стоимости активов

    Устанавливаются в соответствии с нормативными документами

    Могут использоваться иные способы

    Рабочий план счетов

    Разрабатывается в соответствии с нормативными документами

    Могут вводиться дополнительные счета и субсчета, применяться расширенная аналитика

    Формы первичных документов, отличные от типовых

    Разрабатываются самостоятельно

    Желательно использовать единые формы для нужд финансового и управленческого учета

    Формы внутренней отчетности

    Разрабатываются самостоятельно, но с ориентацией на нужды финансового учета

    Предполагается использование значительного количества дополнительных форм отчетности, охватывающих деятельность большинства подразделений предприятия

    Порядок организации документооборота

    Желательно наличие единого порядка

    Порядок проведения инвентаризации

    Желательно наличие единого порядка

    Порядок осуществления контроля за хозяйственными операциями

    Желательно наличие единого порядка

     

    На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

  • организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, количество дочерних и зависимых обществ у головной организации и т.д.);
  • отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);
  • масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);
  • управленческая структура организации и структура бухгалтерии финансового и управленческого учета;
  • финансовая стратегия организации;
    <
  • материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);
  • степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;
  • уровень квалификации работников, занимающихся управленческим учетом [12, С. 23].

    Для управленческих целей финансовая информация обычно детализируется по центрам ответственности, и для разных центров уровень существенности будет различаться. Поэтому в управленческой учетной политике можно закрепить многоуровневую структуру статей затрат, которая позволит агрегировать и детализировать информацию для отчетов разных уровней.

    Учетная политика организации формируется работником, на которого возложена ответственность за организацию и ведение управленческого учета, и утверждается руководителем организации.

    При этом утверждаются:

    •    выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

  • рабочий план счетов управленческого учета;
  • форма первичных документов и учетных регистров, используемых в управленческом учете;
  • формы отчетов центров затрат и центров ответственности;
  • перечень центров затрат и центров ответственности;
  • методы калькулирования себестоимости продукции для соответствующих центров затрат и центров ответственности;
  • трансфертные цены;
  • правила документооборота и технология обработки учетной информации;
  • порядок контроля за хозяйственными операциями;
  • другие решения, необходимые для организации управленческого учета.

    Учётная политика может в основе своей иметь международные стандарты бухгалтерского учёта (International Accounting Standards — IAS) и чисто специфические положения, направленные на то, чтобы наиболее полно удовлетворить потребности руководства предприятием в информации, необходимой для принятия управленческих решений.

    Исходя из этого, кратко и без претензии на полноту изложения опишем некоторые положения IAS, которые могут применяться в практической работе по постановке и ведению управленческого учёта.

  1. Запасы материалов должны оцениваться по наиболее низкой стоимости из двух возможных вариантов: либо по стоимости затрат на их приобретение/создание и доставку до текущего места пребывания, либо по ценам возможной реализации за вычетом затрат на неё.
  2. Если точная стоимость конкретных запасов и материалов неизвестна, для её определения используется преимущественно метод FIFO или метод средней взвешенной.
  3. Стоимость использованных в производстве запасов и материалов относится на затраты предприятия в том периоде, в котором предприятием получен соответствующий доход.
  4. Если стоимость запасов и материалов уменьшена до цены их возможной реализации, эта разница считается затратами. При восстановлении этой разницы в позднейшем периоде она считается доходом, уменьшающим себестоимость реализованных в этом периоде товаров и услуг.
  5. Материальные активы, имеющие ограниченный период «жизни», должны поэтапно списываться на затраты посредством амортизационных отчислений в зависимости от сроков их износа и других (например, юридических) временных ограничений по их использованию.
  6. Отчёт о движении денежных средств объясняет причины изменения сумм денежных средств и их эквивалентов за отчётный период. Отчёт должен подразделять движение средств на операционную, инвестиционную и финансовую деятельность.
  7. Экстраординарные, необычные для деятельности предприятия доходы и расходы должны показываться отдельно после прибыли/убытка от основной деятельности.
  8. Коррекция фундаментальных ошибок отражается либо как коррекция прошлого периода, либо относится на прибыль/убыток текущего.
  9. Расходы на исследования и разработки учитываются как текущие затраты. Но такие расходы могут и капитализироваться (накапливаться), если их можно чётко отнести к конкретному проекту (продукту), от последующей реализации которого предприятие получит конкретный доход. В этом случае данные расходы будут отнесены на затраты как себестоимость реализации данного продукта или как амортизация при его использовании в производственном процессе предприятия.
  10. Доходы и затраты на строительство в случае возможности их точной оценки могут относиться к определённому периоду пропорционально проценту завершённости строительства (the percentage-jf-completion method). В противном случае, расходы на строительство покрываются доходами в отчётном периоде только в сумме этих расходов (cost recovery method), а в случае прогнозируемых убытков эти убытки должны признаваться немедленно.
  11. Основные средства первоначально должны оцениваться по стоимости их создания/приобретения. Основные средства относятся на затраты путём амортизационных начислений. Переоценка ОС в сторону увеличения их стоимости относится непосредственно на собственный капитал предприятия, минуя отчёт о прибылях и убытках. Если переоценка приводит к уменьшению стоимости ОС, эта разница отражается в отчёте о прибылях и убытках, кроме случаев, когда предыдущая переоценка привела к увеличению собственного капитала компании, минуя этот отчёт.
  12. Финансовый лизинг предполагает переход рисков и доходов, связанных с объектом лизинга (оборудованием) к лизингополучателю. Лизингополучатель капитализирует объект лизинга по наименьшей его стоимости, включая дисконтированную сумму лизинговых платежей. Если нет уверенности в последующем переходе права собственности на объект лизинга, амортизация начисляется в зависимости от того, какой период короче: жизни объекта или срока лизинговых платежей. Лизингодатель учитывает объект лизинга как дебиторскую задолженность, а доход от лизинга отражается на основе нормы лизинговых платежей.
  13. Доход от продаж признаётся, если к клиенту переходят контроль, риски и выгоды собственника отгруженной продукции, и если этот доход может быть точно определён. Доход учитывается, как правило, как сумма денежной задолженности клиента за отгруженную продукцию (оказанные услуги). Дисконтирование (поправка на процентную ставку по вложенным средствам) производится, если срок платежей существенно запаздывает по сравнению с датой отгрузки. Затраты предприятия должны соответствовать реализованной в периоде продукции. Если затраты по отгруженной в периоде продукции можно установить только в будущем, то и доход от такой реализации должен быть отнесён к соответствующему периоду в будущем.
  14. Курсовые разницы относятся к тому периоду, в котором они возникли (транзакции) и к периоду оценки по курсу на дату оценки (балансовые счета).
  15. Инвестиции учитываются и переоцениваются по наиболее низкой стоимости (рыночная или стоимость затрат).
  16. Резервы отражаются на балансе, если предприятие имеет соответствующие обязательства или существует уверенность в том, что соответствующие расходы будут иметь место.
  17. К нематериальным активам могут относиться: рекламные кампании, обучение, расходы на начало ведения (организацию) бизнеса, научные исследования.

    Приведённый список положений не является исчерпывающим, он лишь обрисовывает возможности, которые открывают международные стандарты консультанту, занимающемуся разработкой учётной политики.

    Помимо общих моментов, таких как принцип отражения дохода (например, реализация товаров – по отгрузке, реализация услуг по оплате), учётная политика должна включать в себя описание конкретных типовых операций с указанием счетов и проводок. Учётная политика является основным документом, обеспечивающим непрерывность и преемственность управленческого учёта. Поэтому её авторы должны позаботиться о том, чтобы в случае их ухода с предприятия новый специалист мог быстро войти в курс дела и понять сложившуюся методологию учёта.

    Ниже приводем пример выдержки из учётной политики на ОАО «Кубаньтехстрой».

    «Затраты. Так как решено отражать в Отчёте о прибылях и убытках налоги по оплате, то уплата налогов производится с отнесением непосредственно на затраты (20, 27 сч). Счета задолженности по налогам корректируются при сравнении управленческого баланса с бухгалтерским. Внебюджетные фонды и зарплата относятся на счёт «Внебюджетные фонды» для списания по центрам затрат пропорционально штатному расписанию. Подоходный налог относится к зарплате».

    Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

    Способы управленческого учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их нахождения.

     

    2. 2. Выбор вариантов учета и оценки объектов учета

     

    По основным средствам основными элементами учетной политики являются:

  • выбор способов начисления амортизации по основным средствам;
  • определение сроков полезного использования объектов;
  • определение объектов основных средств, стоимость которых не погашается;
  • определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции.

    При выборе способа начисления амортизации по основным средствам нужно учитывать, что в настоящее время используются различные подходы к определению амортизационных отчислений по амортизируемым активам в финансовом и налоговом учете.

    Для целей финансового учета, как отмечалось ранее, амортизация объектов основных средств производится по одному из следующих способов:

  • линейный способ;
  • способ уменьшаемого остатка;
  • способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезно
    го использования;
  • способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) [17, C. 215].

    Указанные способы соответствуют методам, рекомендуемым международными стандартами финансовой отчетности (линейный метод, методы уменьшаемого остатка и суммы лет и производственный метод).

    Для целей налогообложения применяются два метода начисления амортизации по амортизируемым активам:

  • линейный;
  • нелинейный.

    Из всех перечисленных способов (методов) начисления амортизации общим для всех видов учета является линейный способ, поэтому его в первую очередь следует рекомендовать для использования в финансовом, управленческом и налоговом учете.

    При выборе способов начисления амортизации по основным средствам нужно учитывать, что способы уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования являются методами ускоренной амортизации. При их использовании в первые годы затраты на производство увеличиваются, что приводит к снижению суммы прибыли и налога на прибыль. Сумма налога на имущество в первые годы эксплуатации объектов основных средств также уменьшается за счет уменьшения их остаточной стоимости.

    Кроме того, следует принять во внимание, что при использовании методов ускоренной амортизации сумма амортизации по годам уменьшается, а затраты на ремонт основных средств, наоборот, по годам увеличиваются. Если затраты на ремонт основных средств за пять лет принять соответственно в сумме 10, 20, 30,40 и 50 тыс. руб., то совокупные затраты на амортизацию и ремонт основных средств по годам будут равны (табл. 2).

     

    Таблица 2 – Совокупные затраты на амортизацию и ремонт основных средств по годам их использования (тыс. руб.)

    Сумма затрат


     

    Годы 

    Итого


     

    первый

    второй

    третий

    четвертый

    пятый

    Амортизация Расходы по ремонту

    50

     

    10 

    40

     

    20 

    30

     

    30 

    20

     

    40 

    10

     

    50 

    150

     

    150 

    Итого

    60 

    60 

    60 

    60 

    60 

    300 

     

    Следовательно, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и способ уменьшаемого остатка начисления амортизации по основным средствам обеспечивают примерно одинаковые совокупные затраты на амортизацию и ремонт основных средств по годам.

    Сроки полезного использования объектов основных средств и перечень объектов, стоимость которых не погашается, устанавливаются организацией, исходя из конкретных условий функционирования объектов основных средств и финансовой стратегии организации. Основой для принятия решений по данному вопросу могут служить ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и Постановление Правительства РФ «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 01.01.02 г. № 1.

    Определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции. Затраты по ремонту основных средств могут быть отнесены на себестоимость продукции тремя способами:

  1. фактические затраты по ремонту основных средств списывают на счета издержек производства или обращения (с кредита счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате тру да» и др.);
  2. создают резервный фонд на ремонт основных средств с по -следующим списанием на него фактических затрат по ремонту основных средств;
  3. фактические затраты по ремонту основных средств вначале учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем, как правило, равномерно списывают с этого счета на издержки производства и обращения [34, C. 313].

    Второй и третий способы позволяют равномерно относить затраты по ремонту основных средств на себестоимость продукции. Создание резервного фонда целесообразно практиковать в отраслях, где основная часть затрат по ремонту основных средств приходится на вторую половину года. Счет 97 «Расходы будущих периодов» целесообразно использовать в организациях, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на первые месяцы отчетного года (мясокомбинаты, заводы по производству сахара и др.).

    По нематериальным активам элементами учетной политики являются:

  • способы начисления амортизации по отдельным группам нематериальных активов;
  • сроки полезного использования нематериальных активов.

    При выборе способа начисления амортизации для соответствующей группы нематериальных активов следует использовать следующие нормативные документы: » ПБУ14/2000 «Учет нематериальных активов»;

  • Налоговый кодекс РФ (гл. 25);
  • Международный стандарт финансовой отчетности № 38 «Не
    материальные активы».

    В соответствии с ПБУ 14/2000 по нематериальным активам амортизационные отчисления осуществляются одним из следующих способов:

    линейный способ исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока полезного их использования;

    способ уменьшаемого остатка;

    способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

    Налоговым кодексом предусмотрена возможность использования линейного и нелинейного методов начисления амортизации по нематериальным активам.

    МСФО № 38 (п. 89) рекомендует использовать следующие методы начисления амортизации:

  • метод равномерного начисления;
  • метод уменьшаемого остатка;
  • метод единиц продукции.

    Согласно ПБУ 14/2000 срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока использования объекта, срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов, количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

    По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет. Срок полезного использования нематериальных активов не может превышать срок деятельности организации.

    В соответствии с МСФО № 38 срок полезной службы нематериальных активов может составлять более 20 лет (п. 11), в п. 84 этого стандарта указывается, что «срок полезной службы нематериального актива может быть очень большим, но всегда имеющим предел».

    По материально-производственным запасам основным элементом учетной политики является выбор способа (метода) оценки израсходованных материально-производственных запасов. ПБУ5/01 «Учет материально-производственных запасов» и Налоговым кодексом израсходованные материальные ресурсы (сырье, материалы, топливо и др.) разрешается отражать в учете, используя следующие методы оценки запасов:

  • по себестоимости каждой единицы;
  • по средней себестоимости, определяемой по окончании каждого месяца по однородным видам материальных ресурсов или по отдельным видам ресурсов;
  • по себестоимости первых по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ФИФО);
  • по себестоимости последних по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ЛИФО).

    В международной практике помимо вышеназванных используют способы (методы):

  • ХИФО;
  • ЛОФО;
  • перманентной переоценки;
  • по твердым ценам;
  • ценам концерна;
  • ценам приобретения;
  • ценам дня;
  • учетным ценам.

    При выборе варианта оценки израсходованных материалов следует принимать во внимание уровень инфляции, финансовое состояние организации, политику ценообразования и налогообложения, а также условия реализации продукции.

    По покупным товарам элементом учетной политики является выбор метода их оценки. При этом целесообразно за основу принять соответствующие положения финансового или налогового учета.

    В соответствии с пп. б и 13 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов, производимые до момента их передачи в продажу, могут включаться:

  • в стоимость приобретенных товаров;
  • в состав затрат на продажу.

    Организации розничной торговли могут оценивать товары (п. 13 ПБУ 5/01):

  • по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок);
  • по стоимости приобретения.

    Налоговым кодексом (ст. 268) предусмотрена оценка приобретенных товаров одним из следующих методов: « методом ФИФО;

  • методом ЛИФО;
  • по средней стоимости;
  • по стоимости единицы товара.

    По учету затрат на производство и выпуск продукции элементами учетной политики являются:

  • определение перечня центров затрат;
  • установление контролируемых расходов по каждому центру
    затрат;
  • выбор ответственных за расходы по каждому центру затрат;
  • выбор способа группировки затрат и списания затрат;
  • выбор перечня статей калькуляции;
  • выбор способа оценки незавершенного производства;
  • выбор способа оценки готовой и отгруженной продукции;
  • выбор трансфертных цен;
  • выбор варианта сводного учета затрат на производство;
  • определение порядка и сроков погашения расходов будущих
    периодов;
  • выбор способов распределения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькулирования;
  • выбор методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции [17, C. 218].

    Определение перечня центров затрат зависит от организационных, Технологических и ряда других особенностей организации, а также целей управленческого учета. При установлении перечня центров затрат должно быть обеспечено оптимальное соотношение затрат на ведение учета и эффекта осуществления контроля по каждому центру затрат.

    Установление контролируемых расходов по каждому центру затрат зависит от уровня управления затратами (первого, второго и последующих уровней) и времени осуществления расходов. Перечень контролируемых расходов по каждому центру затрат указывают в формах смет затрат на производство и отчетов, по центрам затрат.

    Выбор ответственных за расходы по каждому центру затрат зависит от принятой системы управления затратами и уровня соответствующих центров затрат. В центрах затрат первого уровня управления затратами ответственность за расходы обычно возлагается на исполнителей соответствующих работ. На уровне организационных единиц ответственными за расходы обычно признаются руководители этих единиц (бригад, участков, отделений и т.п.).

    Выбор способа группировки расходов и списания расходов на производство. В настоящее время в учетной практике России применяются два основных способа группировки и списания расходов на производство:

  • деление расходов на основные и накладные и исчисление полной производственной себестоимости продукции;
  • деление расходов на переменные, условно-переменные и постоянные и исчисление неполной производственной себестоимости продукции [17, C. 221].

    При первом способе основные расходы учитывают на соответствующих калькуляционных счетах издержек производства и обращения (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»), а накладные — на собирательно-распределительных счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». По окончании месяца накладные расходы списываются со счетов 25 и 26 на калькуляционные счета издержек производства и определяется фактическая производственная себестоимость продукции.

    При втором способе переменные расходы учитывают на калькуляционных счетах 20,23,29. Условно-переменные расходы предварительно учитывают на счете 25, а затем списывают с этого счета на счета 20 и 23. Постоянные расходы учитываются на счете 26 и по окончании месяца списываются на счет 90 «Продажи».

    Наряду с указанными двумя способами в управленческом учете можно использовать третий способ — деление затрат на переменные и постоянные и исчисление себестоимости на основе переменных затрат (вариант системы «директ-костинг»).

    Выбор перечня статей калькуляции. При установлении перечня статей калькуляции необходимо учитывать отраслевые особенности организации, ее организационную структуру, необходимость обеспечения сопоставимости статей калькуляции в планировании и учете и ряд других особенностей.

    Для промышленных организаций за основу целесообразно принять статьи калькуляций, установленные Основными положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции.

    Итог первых одиннадцати статей образует производственную стоимость продукции, а итог всех двенадцати статей — полную себестоимость продукции.

    Выбор способа оценки незавершенного производства. Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в учете и балансе:

  • по нормативной или плановой себестоимости;
  • по прямым статьям расходов;
  • по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

    При единичном производстве незавершенное производство отражается в балансе по фактическим производственным затратам.

    Выбор способа оценки готовой и отгруженной продукции. Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и балансе:

  • по полной фактической производственной себестоимости (если
    в учете не используется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и общехозяйственные расходы списываются на счета 20, 23, 29);
  • по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90);
  • по неполной фактической производственной себестоимости на основе переменных затрат (если в учете не используется счет 40 и часть расходов со счета 25, а также расходы со счета 26 списываются на счет 90);
  • по полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29);
  • по неполной нормативной или плановой себестоимости продукции (когда используется счет 40 и общехозяйственные расходы списываются на счет 90);
  • по неполной нормативной или плановой себестоимости на основе переменных затрат,(если используется счет 40 и часть расходов со счета 25, а также расходы со счета 26 списываются на счет 90).

    Выбранный способ оценки готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства оказывает влияние на трудоемкость учета и калькулирования себестоимости продукции, на себестоимость произведенной и реализованной продукции, на величину показателей финансового состояния организации и, в свою очередь, предопределяет выбор метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Например, при оценке готовой и отгруженной продукции по прямым статьям расходов и списании общехозяйственных расходов на счет 90 «Продажи» отпадает необходимость в распределении указанных расходов по различным производствам и непромышленным хозяйствам и появляется возможность использования системы калькулирования, близкой к системе «директ-костинг».

    При оценке незавершенного производства по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов намного упрощается внедрение по-заказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, основным недостатком которого раньше являлась именно сложность оценки незавершенного производства. Вместе с тем следует принимать во внимание, что при данном варианте оценки незавершенного производства все затраты по переработке сырья, материалов, полуфабрикатов ежемесячно списывают на счет 90 «Продажи» и тем самым относят на себестоимость реализуемой продукции.

    При значительных остатках незавершенного производства себестоимость реализованной продукции может быть существенно завышена и организация может оказаться убыточной. Кроме того, занижение стоимости незавершенного производства, отражаемого в балансе отдельной статьей, может оказать влияние на величину оборотных активов, принимаемых в расчет при исчислении коэффициента текущей платежеспособности, — одного из основных официальных показателей структуры баланса организации и ее платежеспособности. К таким же последствиям приводит занижение в балансе стоимости готовой и отгруженной продукции при их оценке по неполной производственной себестоимости.

    Выбор трансфертных цен. Трансфертные цены устанавливаются:

  • на основе рыночных цен;
  • на основе затрат;
  • договорные трансфертные цены.

    При использовании второго метода для определения трансфертных цен указывают конкретную основу затратной трансфертной цены:

  • переменные затраты;
  • полные затраты;
  • полные затраты плюс прибыль.

    Выбор варианта сводного учета затрат на производство. Сводный учет затрат на производство организуется по бесполуфабрикатному или полуфабрикатному варианту.

    При первом варианте ограничиваются учетом затрат по каждому цеху (переделу), себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

    При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформляется учетными записями и калькулируется себестоимость полуфабрикатов после каждого передела.

    Полуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивает более действенный контроль за процессом формирования себестоимости продукции.

    Определение порядка и сроков погашения расходов будущих периодов. Порядок и сроки погашения расходов будущих периодов зависят прежде всего от вида этих расходов. Например, расходы на подготовку и освоение производства списываются на текущие затраты в течение нескольких лет. Расходы на приобретение лицензий списываются на затраты в течение срока их действия. Расходы по ремонту основных средств, учтенные в начале года, могут списываться в течение года равномерно по месяцам или пропорционально объему продукции по месяцам.

    Выбор способов распределения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькулирования. Способы распределения косвенных расходов зависят прежде всего от их вида. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы, например, распределяются между объектами учета и калькулирования чаще всего пропорционально плановым (нормативным) затратам указанных косвенных расходов по объектам. Коммерческие косвенные расходы распределяются по видам продукции (работ, услуг), как правило, пропорционально их производственной себестоимости.

    Выбор способов распределения косвенных расходов зависит от технологических, организационных и ряда других особенностей организаций и должен быть направлен на обеспечение более точного исчисления себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг.

    Выбор методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. В организациях применяют нормативный, позаказный, попередельный, попроцессный (простой) и «директ-костинг» методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции. При этом нужно принимать во внимание технологические, организационные, отраслевые и другие особенности производства продукции. Следует также иметь в виду, что нормативный метод учета затрат является важнейшим элементом системы управления себестоимостью продукции. Отдельные элементы нормативного метода учета (например, оперативный учет отклонений фактических затрат от нормативных) целесообразно применять при использовании остальных методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. К достоинствам данного метода нужно отнести также его соответствие системе калькулирования «стандарт-кост», широко используемой в развитых странах.

     

    2.3. Выбор техники, формы и организации управленческого учета

     

    Учетная политика формируется исходя из установленных ПБУ 1/98 допущений и требований.

    На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

    организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т.д.);

    отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.);

    масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);

    управленческая структура организации и структура бухгалтерии;

    финансовая стратегия организации (например, стремление организации к уменьшению налога на прибыль и налога на имущество будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые позволят увеличить себестоимость, – применение ускоренных методов амортизации основных средств, метода ЛИФО при оценке израсходованных производственных запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и оценки объектов учета, позволяющие уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию, – понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т.п.);

    материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т.д.);

    степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;

    уровень квалификации бухгалтерских кадров.

    Учетная политика предприятия формируется на основе совокупности основополагающих принципов и правил, выбор для использования которых требует системного подхода с целью максимальной оптимизации. Поэтому следует при выборе учетной политики учитывать влияющие факторы:

  1. форму собственности и организационно-правовой статус предприятия (государственное, частное, акционерное общество, товарищество и т.д.); отраслевую принадлежность и вид деятельности (промышленность, строительство, торговля, сельское хозяйство и т.д.); организационную структуру управления и наличия структурных подразделений; размеры (масштабы деятельности, объема продаж, численность персонала и др.);
  2. текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых ресурсов, укрепление конкурентных позиций на рынке, осуществление инвестиционных программ, повышение котировок акций и др.);
  3. особенности деятельности – производственной (технологическая структура, потребляемые ресурсы), коммерческой (организация снабжения и сбыта, системы и формы расчетов, взаимоотношения с покупателями), финансовой (взаимоотношения с банками и другими финансовыми институтами, налоговой системой), управленческой (структура, независимость от собственников, отчетность перед ними, уровень технического обеспечения, в том числе компьютерной техникой);
  4. кадровое обеспечение – уровень квалификации персонала (опыт, навыки, степень понимания стоящих перед ним задачи и проблем, способность их разрешать);
  5. хозяйственная ситуация – развитость инфраструктуры рынка, состояние хозяйственного, налогового, бухгалтерского законодательства, благоприятность инвестиционного климата и т.д.

    Принципы и правила – это не стопроцентная унификация учетного процесса. Эти правила устанавливают рамки в построении системы учета на предприятии, которые необходимо соблюдать при выборе учетных процедур и разработке учетного процесса.

    Общие принципы и правила установлены нормативно-правовой документацией, регламентирующей систему бухгалтерского учета. При их реализации в учетной политике конкретного предприятия целесообразно исходить из допущений об имущественной обособленности предприятия, непрерывности его деятельности, последовательном применении учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

    Основы формирования и раскрытия учетной политики организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации».

    Данное Положение распространяется:

    в части формирования учетной политики — на все организации независимо от организационно-правовых форм;

    в части раскрытия учетной политики — на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

    Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

    При этом утверждаются:

    выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

    рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

    формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

    порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

    правила документооборота и технология обработки учетной информации;

    порядок контроля за хозяйственными операциями;

    другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

    При формировании учетной политики предполагается, что: имущество и обязательства предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этого предприятия и других предприятий (допущение имущественной обособленности предприятия); предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у него отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сохранения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности предприятия); выбранная предприятием учетная политика применяется последовательно, от одного отчетного года к другому (допущение последовательного применения учетной политики); факторы хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место независимо от факторного времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими факторами (допущение времени определенности факторов хозяйственной деятельности) [30, C. 158].

    Учетная политика предприятия должна обеспечивать: полноту отражения в бухгалтерском отчете всех факторов хозяйственной деятельности (требования полноты); большую готовность к бухгалтерскому учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов (не допуская создания

    скрытых резервов) (требование осмотрительности); отражение, в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой); тождество данных аналитического учета на первое число каждого месяца, а также показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета (требование непротиворечивости); рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины предприятия (требование рациональности).

    При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из положений по бухгалтерскому учету.

    При формирование учетной политики в целях налогообложения следует учитывать следующее.

    Налогоплательщик самостоятельно в установленных Налоговым Кодексом рамках разрабатывает и утверждает элементы учетной политики. Эти элементы можно разбить на различные группы, например по отношению к конкретным налогам.

    Кодекс содержит нормы, позволяющие налогоплательщику самостоятельно выбрать вариант расчета (порядка уплаты и т. п.) того или иного налога. На сегодняшний день из всех налогов, установленных частью второй НК РФ, элементы учетной политики для целей налогообложения предусмотрены для
    налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль организаций и налога на добычу полезных ископаемых.

    Кстати, наибольшее количество положений, подлежащих закреплению в учетной политике, содержится в главе 25 НК РФ и касается исчисления налога на прибыль.

    Возможна и другая группировка элементов учетной политики. Их можно условно разделить на три группы:

    — основную (элементы, необходимые для учетной политики всех налогоплательщиков, применяющих обычную систему налогообложения);

    — специальную (элементы, необходимые только для некоторых категорий налогоплательщиков);

    — дополнительную (необязательные элементы).

    К основной группе относятся элементы учетной политики, обязательное наличие которых предусмотрено налоговым законодательством, либо те, на которые в законе есть прямые ссылки.

    Специальная группа (либо ее отдельные элементы) необходима тем налогоплательщикам, которые осуществляют определенные виды деятельности (либо налогоплательщикам, обладающим определенными отличительными признаками). Для них налоговым законодательством предусмотрены специальные элементы учетной политики.

    В дополнительной группе закрепляются элементы учетной политики, которые не являются обязательными либо вообще не отнесены к элементам учетной политики, но тем не менее в законе предусмотрена альтернативная норма, позволяющая налогоплательщику выбрать один из предложенных вариантов. В последнем случае для многих налогоплательщиков целесообразно закрепить свой выбор именно в приказе, утверждающем учетную политику для целей налогообложения. Кроме того, налогоплательщик может установить также иные имеющие отношение к порядку исчисления налогов правила, которые посчитает необходимыми, при условии их соответствия (непротиворечия) Кодексу.

    Рекомендуется в учетной политике для целей налогообложения закреплять только те элементы, которые нужны налогоплательщику для ведения хозяйственной деятельности. Нет необходимости включать способы налогового учета объектов, которые отсутствуют в организации, даже если они относятся к основной группе. При возникновении новых фактов хозяйственной деятельности порядок их учета организация отражает в дополнении к учетной политике для целей налогообложения.

    В любом случае должно быть выдержано одно важнейшее условие – единство учетной политики на предприятии. Это означает, во-первых, применение избранных способов, всеми структурными подразделениями предприятия, включая выделенные на отдельный баланс, независимо от места их расположения. В противном случае формируемая разными подразделениями учетная информация будет несопоставимой и несводимой. Во вторых, в отношении какого-то одного конкретного вопроса предприятие должно использовать один выбранный способ, если иное установлено системой нормативного регулирования учета. Кроме того, формирование учетной политики целесообразно осуществлять в тесной взаимосвязи с налоговым планированием. Помимо документов, специально посвященных учетной политике, следует отметить важность учредительных документов (устав, учредительный договор), закладывающий основы построения всей хозяйственной и управленческой системы предприятия.

    Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией организации.

    Разработка рабочего плана счетов. Планом счетов бухгалтерского учета, введенным в 2000 г., предусмотрена возможность формирования расходов по обычным видам деятельности на счетах: 20 – 29; 30 – 39.

    При использовании счетов 20 – 29 счета 30 – 39 рекомендуется применять для учета расходов по элементам затрат.

    Для целей управленческого учета организации могут вводить новые синтетические счета, используя свободные коды счетов.

    На основе системы субсчетов, предусмотренной утвержденным планом счетов, организации определяют перечень используемых субсчетов, при необходимости объединяя, исключая или добавляя новые субсчета, а также их кодовые обозначения.

    Выбор формы управленческого учета. Организации самостоятельно выбирают или разрабатывают форму управленческого учета, под которой понимают перечень применяемых учетных регистров, их построение, последовательность и способы записи в них.

    Организация управленческого учета. Организации самостоятельно формируют структуру службы, занимающейся управленческим учетом.

    Система внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля. Организации самостоятельно разрабатывают систему внутрипроизводственного учета, отчетности и контроля, исходя из особенностей функционирования и требований управления производством и реализацией продукции.

     

    3. ПРОБЛЕМЫ АДАПТАЦИИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В РОССИИ

     

    Прилагая усилия к развитию и внедрению управленческого учета на российских предприятиях, нельзя забывать как о национальных особенностях развития экономики России, так и об опыте развитых стран мирового сообщества.

    За последние годы осуществлены попытки объяснения теоретических основ управленческого учета в основном на примере зарубежных стран, однако, четкого определения специфических для России функций этого вида учета пока не выработано. При этом положении вещей переход на рыночные отношения, изменения в организации бухгалтерского учета настоятельно требуют решения данной проблемы, тем более, что в России и состав затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и нормы обязательных, а также амортизационных отчислений, и налоговая система подвержены достаточно частым изменениям [28, C. 345].

    К проблемам управленческого учета, на мой взгляд, необходимо подходить через понимание исторических особенностей развития страны и национальных особенностей ментальности населения, которому предстоит проводить в жизнь реформы, призванные перевести Россию в разряд стран с развитой экономикой.

    Как показывает анализ отчетности российских предприятий есть и позитивные сдвиги в корпоративном управлении ряда компаний в 2000 – 2001гг. Главный из них – улучшение качества финансовой отчетности. Крупнейшие российские компании стали предоставлять отчетность, составленную по международным стандартам (или GAAP US), причем некоторые не только по итогам за год, но и за полугодие и даже квартал. В частности, это ОАО «ЛУКОЙЛ», РАО «ЕЭС России», ОАО «Газпром» и т.д. Однако по-прежнему акционерам трудно разобраться в бухгалтерской отчетности, поскольку лишь немногие компании предоставляют подробную пояснительную записку такой отчетности [28, C. 348].

    Еще одним положительным фактом является расширение и конкретизация требований к финансовой отчетности, начиная с отчетности за 2000 год. Если ранее российская финансовая отчетность была ориентирована исключительно на предоставление 4-х основных табличных форм, то в настоящее время появились требования к раскрытию отдельных статей бухгалтерского баланса, комментариев к отчетности, оценке финансового состояния предприятия. Значительно увеличился объем, улучшилось содержание пояснительной записки к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, что сказалось на информативности предоставляемой отчетности.

    Анализ современного состояния системы управленческого учета в России, показывает, что существенная часть хозяйствующих субъектов пользуется теми или иными элементами управленческого учета, но не знает, что это и есть управленческий учет. Это относится, в первую очередь, к «новым» предприятиям и холдингам, к ситуации, когда на крупные российские предприятия приходит молодая, западно-ориентированная команда управленцев. У так называемых «старых» предприятий, которые составляют большую часть российской промышленности, ситуация хуже – они унаследовали с советских времен формы и методики калькулирования себестоимости, которые неприменимы к рыночным условиям хозяйствования, а проводить методологическую работу самостоятельно не в силах.


    2000г. являлся последним годом в реализации мероприятий, предусмотренных программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, принятой Правительством РФ в марте 1998 г. Результатом реформ было принятие Положений по бухгалтерскому учету, отвечающих требованиям международной системы финансовой отчетности. Также были внесены изменения и дополнения в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

    С января 2001 г. для многих предприятий и организаций появилась возможность применить новый План счетов бухгалтерского учета. Необходимо отметить, что большинство нововведений в Плане счетов бухгалтерского учета вытекает из содержания положений по бухгалтерскому учету как утвержденных, так и разрабатываемых в рамках правительственной программы.

    В составе правительственной программы предусмотрено проведение трех блоков мероприятий:

    — обновление нормативной базы бухгалтерского учета;

    — становление бухгалтерской профессии;

    — повышение квалификации бухгалтерских и управленческих кадров.

    При дальнейшем развитии этих положений предполагается принять во внимание в качестве основных направлений следующие:

    — обеспечение открытости, понятности и полезности  бухгалтерской отчетности заинтересованным пользователям, в том числе иностранным инвесторам;

    — реализация таких подходов к составлению бухгалтерской отчетности, которые обеспечат формирование отчетной финансовой информации исходя из приоритета экономического содержания фактов хозяйственной деятельности перед их юридической формой;

    — завершение формирования модели взаимодействия системы бухгалтерского учета с системой налогообложения.

    Применение международных стандартов финансовой отчетности связано с необходимостью привлечения в организацию капитала (включая иностранный) для дальнейшего развития производства, инфраструктуры и т.п.

    В настоящее время интерес к проблемам управленческого учета все возрастает. Управленческий учет необходим как некоммерческому или государственному предприятию, так и коммерческим производителям продукции или организациям, предоставляющим услуги. Если какая-нибудь благотворительная организация намерена осуществить эффективное планирование на будущее и увеличить до максимального предела отдачу от своих ресурсов то, чтобы помочь своим менеджерам достичь этих целей, ей необходима качественная информация управленческого учета в той же степени, в какой она нужна любой компании, нацеленной на получение прибыли.

    В настоящее время предприятия должны утверждать учетную политику организации как для целей бухгалтерского (п. 5 ПБУ 1/98), так и для целей налогового учета (ст. 313 НК РФ). В области управленческого учета также должна формироваться учетная политика, но её содержание должно отражаться во внутреннем руководящем документе, закрытом для сторонних физических и юридических лиц, налоговой службы и других государственных органов, т.к. даже внутри предприятия информация управленческого учета является объектом коммерческой тайны.

    Необходимость ведения различных видов учета ставит бухгалтеров и руководителей предприятий перед выбором: либо максимально сблизить налоговый, финансовый и управленческий учет и тем самым снизить затраты на их ведение; либо выбрать разные финансовую, налоговую и управленческую учетную политику. Второй вариант может, при достаточной степени проработки, принести снижение налогового бремени с одновременным привлечением дополнительного капитала, но он более трудоемок и повышает затраты на ведение учета.

    Принимая решение о сближении или разделении учетных политик следует рассчитать, покроет ли выгода дополнительные затраты на ведение учета. При этом сближение может осуществляться по двум направлениям:

    — выявление позиций, по которым в финансовом учете существует выбор альтернативных вариантов, а в налоговом – нет;

    — выявление позиций, по которым существует выбор альтернативных вариантов как в финансовым, так и в налоговом учете.

    Далее следует выбрать наиболее близкие варианты из альтернативно возможных между финансовым и налоговым учетом и, оценив их с точки зрения рациональности, закрепить в соответствующей учетной политике.

    Также следует провести сравнительный анализ и с вариантами учетной политики в управленческом учете. Этот этап проводится позже остальных, т.к. вариантов ведения управленческого учета количественно больше и они не регламентируются законодательством. На практике, руководству для принятия управленческих решений требуется информация в разрезе показателей финансового учета, но более оперативная и, как следствие, менее точная, которую и предоставляет управленческий учет.

    Управленческий учет в России получает все более широкое распространение, прежде всего в филиалах западных и крупных российских компаниях. Встречаются два типа отношений к управленческому учету.

    Первый тип отношения характерен для представительств и филиалов зарубежных компаний. Такие клиенты хорошо знают и формулируют требования к управленческой информации корпоративного масштаба. Они требуют тщательного сбора данных, которые затем обрабатываются на уровне материнской компании. Но, к сожалению, с большой задержкой во времени.

    При этом теряется роль оперативных данных, предназначенных для целей краткосрочного планирования и оперативного управления. Такой подход представляется несколько однобоким, нацеленным лишь на стратегические аспекты управленческого учета.

    Другой тип отношения к управленческому учету свойственен крупным российским предприятиям. Такие корпорации в управленческом учете прежде всего ориентируются на учет затрат и оценку себестоимости продукции. Это другая вредная крайность в использовании управленческого учета.

    Кроме того, технические задания на внедрение управленческого учета в проектах внедрения в этих компаниях составляют, как правило, главные бухгалтеры. В результате в модулях автоматизированных систем управления очень часто реализуются функции, дублирующие инструкции и положения по ведению финансового учета для целей налогообложения. Такого рода подход подменяет и выхолащивает саму суть системы управленческого учета.

    Однако в последнее время появляются предприятия, пытающиеся использовать и расширить мировой опыт управленческого учета, адаптировать его к условиям российского рынка. Это, как правило, молодые и агрессивно развивающиеся компании, работающие в развитых секторах рынка в условиях жесткой конкуренции.

    Адаптация бухгалтерского учета и отчетности России к международным учетным стандартам зависит не только от решения методологических, организационных и технических вопросов в области бухгалтерского учета, но и от степени развития рыночных отношений в деятельности организаций.

    Например, Положение о бухгалтерском учете и отчетности разрешает использовать метод начисления в реализации продукции (она может считаться реализованной в момент отгрузки и предъявления платежных документов), однако ввиду недостаточной платежеспособности многих покупателей поставщики продукции не рискуют перейти на указанный метод и продолжают использовать кассовый метод учета реализации.

    При недостаточной стабильности хозяйственных связей между организациями многие из них вынуждены создавать значительные сверхнормативные производственные запасы, что существенно затрудняет оценку остатков производственных запасов на начало и конец отчетного периода, а следовательно, и оценку израсходованных материальных ресурсов.

    Нужно учитывать и тот факт, что при действующей налоговой системе часть организаций сознательно искажает учетные данные, влияющие на размеры объема реализации, прибыли, а следовательно, и налогов. В таких организациях адаптация бухгалтерского учета и отчетности к международным стандартам становится особенно проблематичной.

     

    СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

     

  6. Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть I и II. — М.: Проспект, 1998.
  7. Налоговый кодекс РФ. Часть I и II. — М.: Проспект, 2002.
  8. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.
  9. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. №31н).
  10. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.
  11. О формах бухгалтерской отчетности организации. Приказ Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н.
  12. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № 32н.
  13. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. № ЗЗн,
  14. Аксененко А.Ф., Бобижонов М.С., Паримбаев Ж.Ж. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях формирования рыночных отношений. – М.: ООО «Нонпарель», 2003
  15. Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета. –М.: Проспект, 2004.
  16. Бакаев А.С. Годовая бухгалтерская отчетность организации: подходы и комментарии к составлению.– М.: Бухгалтерский учет, 2000.
  17. Бакаев А.С., Шнейдман Л.З. Учетная политика предприятия//Бухгалтерский учет.- 2000.-№4.-С.7-9.
  18. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет.–М,: ИКФ Омега-Л; Высш.шк., 2002.
  19. Вахрушина М.А. Внутрипроизводственный учет и отчетность. М.: АКДИ «Экономика и жизнь», 2000.
  20. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учета.–М.: Юристъ, 2005
  21. Ефимова О.В. Финансовый анализ. –М.: Бухгалтерский учет, 2005.
  22. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник. М.: ЮНИТИ, 2004.
  23. Касьянова Г.Ю., Колесников С.Н. Управленческий учет по формуле «три в одном». –М.: Издательско-консультационная компания «Статус-Кво 97», 2001.
  24. Корчагина Л.М. Управленческие аспекты бухгалтерского учета на предприятии // Бухгалтерский учет. 2001. № 7.
  25. Кутер М.И. Теория и принципы бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика, 2005.
  26. Мизиковский Е.А. Нормативная база в управленческом учете // Бухгалтерский учет. 2002. № 5.
  27. Нидлз Б. Принципы бухгалтерского учета. –М.: Финансы и статистика, 2003.
  28. Николаева С.А. Управленческий учет: Проблемы адаптации к российской теории и практике // Бухгалтерский учет. 2002. № 12; 1997. № 1.
  29. Николаева О.Е., Шишкова Т.В. Управленческий учет: Учеб. пособие. М.: Изд-во «УРСС», 2006.
  30. Палий В.Ф. Основы калькулирования.– М.: Финансы и статистика, 2005.
  31. Палий В.Ф. Современный бухгалтерский учет.–М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2003.
  32. Район Б., Андерсон X., Колдуэлл Д. Стратегический учет для руководителя. –М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.
  33. Рахман 3., Шеремет А.Д. Бухгалтерский учет в рыночной экономике. –М.: ИНФРА-М, 2002.
  34. Ришар Ж. Бухгалтерский учет: теория и практика. –М.: Финансы и статистика, 2002.
  35. Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. –М.: Финансы и статистика, 2004.
  36. Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет: международный опыт. – М.: Финансы и статистика, 1999.
  37. Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А.Д. Шеремета. М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2002.
  38. Управление затратами на предприятии: Учебник / В.Г. Лебедев, Т.Г. Дроздова. В.П. Кустарев и др.; Под общ. ред. Г.А. Краюхина. – СПб.: Издательский дом «Бизнес-пресса», 2004
  39. Управленческий учет (с элементами финансового учета) / Под ред. В. Палия и Р. Вандер Вила. –М.: Инфра-М, 2005.
  40. Хонгрен Ч. Т., Форстер Дж. Бухгалтерский учет: управленческий аспект. –М.: Финансы и статистика, 2002.
  41. Чернов В.А. Управленческий учет и анализ коммерческой деятельности / Под ред. М.И. Баканова. М.: Финансы и статистика, 2001.
  42. Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуация и примеры: Пер. с англ. / Под ред. А.М. Петрачкова. М.: Финансы и статистика, 2003.
<

Комментирование закрыто.

WordPress: 23.73MB | MySQL:121 | 2,324sec